I SA/Go 428/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant: Damian Bronowicki po rozpoznaniu w dniu 06 października 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi E.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania firmy PH "N" N.M. z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1997r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza na rzecz skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej kwotę 3.106 zł (trzy tysiące sto sześć) tytułem zwrotu kosztów postępowania przed sądem Skarżąca E.P. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].07.2004r. W sprawie był następujący stan faktyczny. W dniu [...].04.2002r. Pierwszy Urząd Skarbowy wydał decyzję mocą której orzekł o odpowiedzialności pani E.P., za zobowiązania podatkowe firmy PH "N", z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące marzec 1997r. w wysokości 23.017,82 zł. W następstwie przeprowadzonego postępowania odwoławczego Izba Skarbowa decyzją z dnia [...].10.2002r. uchyliła powyższe rozstrzygnięcie i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy w dniu [...].09.2003r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wydał decyzję orzekającą o odpowiedzialności Pani E.P. za zobowiązania podatkowe firmy PH "N", z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1997r. w wysokości 23.549,36 zł. Od powyższego rozstrzygnięcia w dniu [...].11.2003r. do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynęło, wniesione w ustawowym terminie odwołanie Skarżącej, w którym żąda uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w postępowaniu odwoławczym uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w całości i orzekł o odpowiedzialności Pani E.P., za zaległości podatkowe PH "N" N.M., z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1997r. w kwocie 23.017,82 zł. Decyzję doręczono Stronie w dniu 02.08.2004r. Powyższa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona przez pełnomocnika Pani E.P. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W złożonej skardze pełnomocnik Pani E.P. podnosił, zawarte uprzednio w odwołaniu od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...].09.2003r., zarzuty w zakresie naruszenia art. 40 ust. l ustawy o zobowiązaniach podatkowych, poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, iż w niniejszej sprawie doszło do prowadzenia działalności gospodarczej pod cudzą firmą, art. 122 oraz art. 187 §1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego oraz zebranie niewyczerpująćego materiału dowodowego w niniejszej sprawie, a także art. 40 ust 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, poprzez nie zbadanie przesłanek, które pozwalają na odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej. Uzasadniając zgłoszone zarzuty Strona Skarżąca podnosi, że w postępowaniu odwoławczym organ II instancji nie rozpatrzył wszystkich złożonych zastrzeżeń dot. ustaleń w zakresie stanu faktycznego, a w szczególności autentyczności podpisu P.P. na dokumentach PH "N", których fałszerstwo w ocenie Strony Skarżącej zostało potwierdzone przez Prokuraturę Rejonową , w postanowieniu o umorzeniu dochodzenia. Strona Skarżąca nie zgadzając, się z oceną stanu faktycznego sprawy, jakiej dokonał Dyrektor Izby Skarbowej , odwrotnie interpretuje fakt złożenia podpisu na odcinku wypłaty Pani N.M. tj. jako potwierdzenie spłaty zaciągniętej przez nią pożyczki oraz ocenia, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie potwierdza tezy o braku rozgraniczenia firm Pani M. oraz Państwa P.. Zdaniem Strony Skarżącej nieuzasadnione jest także twierdzenie, iż działania Państwa P. zmierzały do osiągnięcia korzyści związanych z otrzymaniem zwrotów podatku VAT, co przesądza o braku motywu działania pod firmą PH "N". Skarżący, podważając wiarygodność zeznań złożonych przez Panią M. w przedmiotowej sprawie podnosi, iż mają one na celu uwolnienie jej od skutków podatkowych wynikających z działalności prowadzonej pod nazwą PH "N". Wobec powyższego, Strona Skarżąca utrzymując, iż w przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki uzasadniające orzeczenie o odpowiedzialności za zobowiązania Pani M., wnosi o uchylenie decyzji organu I jak i n instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej odpowiadając na wniesioną skargę wniósł o jej oddalenie. Odpowiadając na przedstawione przez Stronę Skarżącą zarzuty błędnej oceny i interpretacji stanu faktycznego sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że w zakresie merytorycznego rozstrzygnięcia wypowiedział się szczegółowo w zaskarżonym rozstrzygnięciu i w pełni podtrzymuje stanowisko, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadnia orzeczenie odpowiedzialności Pana P.P. za zaległości podatkowe PH , "N" N.M., z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1997r. w kwocie 23.017,82zł. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił opinii wyrażonej w przedmiotowej skardze, iż organ podatkowy nie podjął czynności w celu należytego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy. Strona przeciwna wyjaśnia, że w przedmiotowej sprawie, co wynika z akt postępowania, organ I instancji występował o wyjaśnienia oraz przedłożenie przez Strony, w tym Państwa P., dowodów obrazujących stan faktyczny sprawy. W toku postępowania organ pierwszej instancji przesłuchał wszystkie Strony postępowania oraz pracowników firm Pani E. i Pana P.P. O przeprowadzeniu dowodów z przesłuchań świadków, organ każdorazowo powiadomił Strony, jednakże Skarżący nie skorzystał z prawa do uczestnictwa w przesłuchaniu świadków i nie kwestionował złożonych przez nich zeznań. Wobec powyższego, ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy dokonano w oparciu ó oświadczenia złożone przez Strony postępowania, zeznania świadków oraz ustalenia dokonane w związku z kontrolą przeprowadzoną w PH "N". Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że świadkowie nie dostrzegali odrębności firmy Pani N.M. od działalności prowadzonej pod firmami Państwa P.. Polecenia pracownikom wykonującym pracę u Pana P.P. wydawała także Pani E.P. i Pani N.M., która pracowała tam, według zeznań świadków, jako: "księgowa, kasjerka, sekretarka, czasem zastępowała szefa", a decyzje podejmowała po konsultacji z szefem. Według zebranych zeznań Pan P.P. dokonując zakupu towaru poza granicami kraju zaopatrywał także PH "N", a pracownicy firm Państwa P., podejmowali czynności oraz podpisywali dokumenty związane z działalnością PH "N". Firmy Państwa P. i Pani N.M. miały wspólną siedzibę oraz obracały tym samym towarem, wspólnie magazynowanym. Fakt ten potwierdzają dokumenty z kontroli przeprowadzonej w PH "N" podczas której ustalono, że między ww. firmami były dokonywane transakcje kupna i sprzedaży towarów, które przez cały czas były w magazynie, znajdującym się w piwnicy domu Pani E. i Pana P.P.. Jak wynika z notatki służbowej z dnia [...].04.1995r., sporządzonej w związku z kontrolą przeprowadzoną w PH ,,N", w miejscu prowadzenia działalności brak było szyldu potwierdzającego taką działalność. Wobec powyższego strona przeciwna podtrzymuje stanowisko, iż pomiędzy powiązanymi ze sobą :. gospodarczo podmiotami PH "N" i firmami Pani E. i Pana P.P. nie było faktycznego rozdziału i doszło do prowadzenia działalności gospodarczej pod cudzą firmą. , Nietrafna jest w ocenie Strony przeciwnej teza prezentowana przez Stronę Skarżącą, jakoby fakt fałszowania podpisów P.P. przez N.M. został potwierdzony przez Prokuraturę Rejonową przy umarzaniu postępowania w tej sprawie z uwagi na znikomą szkodliwość czynu. Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że powyższe nie oznacza poświadczenia fałszowania podpisów P.P. przez N.M., lecz stwierdza jedynie znikomą szkodliwość społeczną zarzucanych czynów. Odpowiadając natomiast na argumenty Strony Skarżącej w zakresie braku motywu do podejmowania zarzucanych czynności oraz pobudek Pani M. jakimi kierowała się składając w niniejszym postępowaniu zeznania obciążające ją oraz Państwa P. Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, że w myśl art. 48 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jeżeli w działalności zarobkowej prowadzonej na własny rachunek podatnik posługiwał się nazwiskiem lub firmą innej osoby za jej zgodą, albo gdy osoba ta posługiwała się nazwiskiem lub firmą podatnika za jego zgodą w prowadzeniu na własny rachunek działalności podlegającej opodatkowaniu, za zobowiązania podatkowe związane z tą działalnością odpowiadają solidarnie podatnik i ta osoba. Wobec powyższego należy stwierdzić, że istotą postępowania w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności zgodnie z dyspozycją powołanego artykułu, nie jest ustalanie rozmiaru zjawiska, ani kwoty uszczuplenia na jakie został ewentualnie narażony Skarb Państwa, w wyniku wystąpienia nieprawidłowych form współpracy pomiędzy podmiotami gospodarczymi lecz ustalenie, czy takie zjawiska miały miejsce. Ponadto solidarny charakter odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, orzeczonej na podstawie przytoczonego przepisu, bezsprzecznie wskazuje, że rozstrzygniecie przez organ podatkowy w tym zakresie nie może zwalniać z obowiązku podatkowego żadnej ze stron. Za nieuzasadnione uznaje Strona przeciwna zarzuty pełnomocnika Skarżącego w przedmiocie niedopełnienia przez organ podatkowy obowiązku badania przesłanek negatywnych określonych w art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Przesłanki, których stwierdzenie obliguje organ podatkowy do odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności zostały bowiem rozważone w postępowaniu odwoławczym, jak również w postępowaniu przed organem I instancji. W tym zakresie ustalono, że Skarżący jest właścicielem na prawach współwłasności z małżonką E.P. nieruchomości zabudowanej o pow. 6S64m2, wpisanej do księgi wieczystej [...], prowadzonej przez Sąd Rejonowy . Ponadto małżonkowie posiadają dwie działki, oraz 14 innych nieruchomości, tj. lokali mieszkaniowych i użytkowych, a prowadząc działalność gospodarczą w ramach lokalu gastronomicznego osiąga dochody zapewniające zaspokajanie bieżących potrzeb bytowych. Wobec powyższego organ odwoławczy ocenił, mając na uwadze dowiedzione okoliczności sprawy, że przeniesienie odpowiedzialności na Skarżącego nie narusza zasad współżycia społecznego ani ważnych względów społeczno-gospodarczych, co wskazywałoby na zasadność odstąpienia organu od podjętego rozstrzygnięcia. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył co następuje: Zgodnie z treścią art. § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.200r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269) – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej ( § 1), a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz 1270, zwanej dalej p.p.s.a. – sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga, może zostać uwzględniona jedynie gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 ustawy). W rozpoznawanej sprawie na podstawie art. 332 ordynacji podatkowej zastosowano regulację art. 40-48a ustawy o zobowiązaniach podatkowych, przenosząc na E.P. odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe firmy PH "N" N.M., z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 1997r. Organy podatkowe uznały, iż w przedmiotowej sprawie zaszły przesłanki do zastosowania art. 48, zgodnie z którym, jeżeli w działalności zarobkowej prowadzonej na własny rachunek podatnik posługiwał się nazwiskiem lub firmą innej osoby, za jej zgodą, albo gdy osoba ta posługiwała się nazwiskiem lub firmą podatnika za jej zgodą, w prowadzeniu na własny rachunek działalności podlegającej opodatkowaniu, za zobowiązania podatkowe związane z tą działalnością odpowiadają solidarnie podatnik i ta osoba. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż Pani E.P. prowadziła działalność gospodarczą posługując się panią N.M. prowadzącej działalność pod firmą PH "N". Zdaniem Sądu, okoliczność iż to Pani E.P. prowadziła tą działalność nie została w sposób prawidłowy wykazana. Na wstępnie należy zauważyć, iż organy podatkowe nie dokonały rozróżnienia prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej współmałżonków. Z zebranego materiału wynika, że zarówno Pani E.P. jak i jej mąż P.P., prowadzili samodzielnie, odrębne działalności gospodarcze na zasadzie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonego przez urzędy gmin. Otóż współmałżonkowie mogą prowadzić indywidualne działalności gospodarcze pod swoim imieniem i nazwiskiem, jak również mogli w ówczesnym stanie prawnym prowadzić wspólną działalność gospodarczą, dokonując stosownego zgłoszenia do ewidencji, dopiero regulacja ustawy z dnia 02 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej, zakazała prowadzenia wspólnej przez małżonków działalności. Podkreślić również należy, iż prowadzenie działalności gospodarczej przez jednego z małżonków nie powodowało przyjęcia, że drugi automatycznie też ją prowadzi. Organy podatkowe nie wykazały na jakiej podstawie uznały, iż skarżąca E.P. prowadziła działalność gospodarczą pod firmą Pani N.M. a organ odwoławczy wydając dnia [...] lipca 2004r. decyzję wobec E.P. w jej uzasadnieniu na stronie 3, stwierdził, "iż zebrany materiał dowodowy potwierdza, że Pan P.P., za zgodą Pani N.M. w celu uzyskania znacznych zwrotów podatku VAT posługiwał się firmą PH "N". Istnieją zatem przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności strony za zobowiązania PH "N" z tytułu ...". Organ odwoławczy wydając decyzję na skarżącą uznał, że ponosi odpowiedzialność Pan P.P., ale nie wyjaśnił dlaczego ma ją ponosić skarżąca. Samo ustalenie, iż pracownikom wykonującym pracę u Pana P.P., wydała również polecenie również E.P. nie potwierdza, że wykonywała ona wspólną z mężem działalność gospodarczą ale może wskazywać, iż mogła działać jako jego pełnomocnik. Podkreślić również należy, iż Pani N.M., składając zeznania w protokole z dnia [...] marca 2002r. słuchana w charakterze strony oświadczyła, że "Pan P. zaproponował założenie własnej firmy, abym, ja założyła firmę na siebie i czy się zgadzam, że nie będzie żadnych problemów. A potem na ich polecenie wypisywałam dokumenty pod firmą N" (k. 89v akt administracyjnych). Zauważyć należy, że Pani M. w swoich zeznaniach, oświadczeniach raz wskazuje, że działała na polecenie Pana P.P., następnie mówi o państwie P., brak precyzyjnego osobowego rozgraniczenia może wynikać z uznania przez świadka, że prowadzenie oddzielnej działalności przez małżonków nie ma żadnego znaczenia skoro są w związku małżeńskim ale organy podatkowe w przeciwieństwie do Pani M. są zobowiązane do precyzyjnego ustalenia danych "podatnika" w tym przypadku osoby fizycznej a oczywistym jest, że podatnikiem nie jest "małżeństwo E. i P.P.". Skoro Pani M. zeznała, ze do działalności namawiał ją P.P., należało "dopytać" świadka, czy w czasie tej rozmowy była również Pani P.. Sąd rozpoznający sprawę uznał, iż nastąpiło naruszenie regulacji art. 122, 187, 191 ordynacji podatkowej, mający istotny wpływ na wynik sprawy dlatego też na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. i § 6 pkt. 5 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Na koszty te składają się: wpis 691 zł, opłata skarbowa 15 zł, wynagrodzenie za zastępstwo procesowe 2.400 zł łącznie 3.106 zł.