I SA/Bk 262/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Józef Orzel, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), asesor WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w dniu 17 września 2004 sprawy ze skargi D. S. i T. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2004 r. Nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności środka odwoławczego w sprawie o podatek dochodowy od osób prawnych za 2000 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżących D. S. i T. S. kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. na podstawie postanowienia Nr [...] z dnia [...] listopada 2003 r. przeprowadził w Przedsiębiorstwie Produkcyjno-Usługowo-Handlowym "M." Spółka z o.o. w B., zwanym dalej Spółką, postępowanie kontrolne, w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i opłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa lub dochód gminy, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za 2000 r. Przebieg kontroli udokumentowano w protokole Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2004 r., który podpisał Pan D. C., Prezes Zarządu Spółki. Do protokołu kontrolowana Spółka nie wniosła zastrzeżeń i wyjaśnień w trybie art. 291 § l Ordynacji podatkowej. Następnie postanowieniem z dnia 23 kwietnia 2004 r. organ kontroli skarbowej wyznaczył stronie - stosownie do uregulowań zawartych w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej - siedmiodniowy termin do zapoznania i wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego. Spółka nie skorzystała z przysługującego jej uprawnienia. Po wykonaniu powyższych czynności, w decyzji wydanej w dniu [...] maja 2004 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Spółce należny podatek dochodowy od osób prawnych za 2000 r. w wysokości [...] zł, w miejsce zeznanej straty w wysokości [...] zł. Różnica pomiędzy wysokością należnego za dany rok podatku zadeklarowanego przez Spółkę, a określonego przez Dyrektora UKS w skarżonej decyzji, powstała na skutek wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu kwoty [...] zł. Stwierdzona przez organ pierwszej instancji nieprawidłowość polegała na bezpodstawnym zaksięgowaniu w koszty finansowe kwoty [...] zł zapłaconych bankowi odsetek od wykorzystanych kredytów bankowych oraz kosztów prowizji w kwocie 486,26 zł z tytułu uruchomienia linii kredytowej, czym naruszono postanowienia z art. 16 ust. l pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, póz. 482 ze zm.). Decyzję doręczono stronie w dniu 10 maja 2004 r., co potwierdza podpis Pana D. C. - Prezesa Zarządu Spółki. W dniu 24 maja 2004 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w B., za pośrednictwem organu pierwszej instancji, wpłynęło odwołanie od powyższej decyzji, podpisane przez Panów D. S. i T. S., będących w 2000 r. członkami zarządu Spółki. Ponadto odwołujący się złożyli wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W wydanym w dniu 20 lipca 2004 r. postanowieniu, Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził niedopuszczalność odwołania od powyższej decyzji, uznając iż odwołanie wniosły osoby nie będące stroną w sprawie. Z uwagi na niedopuszczalność odwołania, zdaniem organu odwoławczego, brak było podstaw do rozpatrywania wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. w dniu 10 sierpnia 2004 r. Panowie D. S. i T. S. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W piśmie tym skarżący D. S. i T. S. wnoszą o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu skargi podnoszą, iż w 2000 r. wchodzili w skład zarządu kontrolowanej Spółki. Natomiast w okresie, w którym przeprowadzano przedmiotową kontrolę skarżący już nie wchodzili, jak i nadal nie wchodzą w skład zarządu Spółki. Dlatego też nie mogli występować w postępowaniu podatkowym jako reprezentanci Spółki. Jednakże jako byli członkowie zarządu Spółki, w szczególności na mocy art. 107 i art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiadają za zobowiązania podatkowe Spółki, powstałe w okresie pełnienia obowiązków członków zarządu, w przypadku gdyby egzekucja z majątku spółki okazała się nieskuteczna. W tym stanie rzeczy skarżący złożyli odwołanie, korzystając ze statusu strony z art. 133 § l Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżących prawo do złożenia odwołania wynika z bezspornie istniejącego interesu prawnego każdego z byłych członków zarządu Spółki. Podobne stanowisko prezentuje doktryna prawa podatkowego. Dlatego też postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzające niedopuszczalność odwołania z uwagi na to, iż nie są oni stroną w sprawie nie znajduje odzwierciedlenia w stanie faktycznym. Stanowisko tego organu zaprezentowane w uzasadnieniu postanowienia stwierdzające, iż interes prawny "nie może to być interes ewentualny (przyszły), bo wtedy nie będzie on interesem kwalifikującym się do zaspokojenia go przez wydanie stosownej decyzji" jest nieprawidłowe. Wynika to z tego, że zagrożenie odpowiedzialnością za skutki błędnej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie jest "ewentualne", ani "przyszłe", lecz - wobec nie złożenia odwołania przez samą Spółkę - całkowicie realne, zaś przyszła decyzja o odpowiedzialności osób trzecich nie będzie już się odnosić do kwestii istnienia oraz wysokości zobowiązania podatkowego. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wnosił o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, z uwagi na naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, jak zgodnie z prawem, powinien postąpić organ odwoławczy, jeżeli pod odwołaniem od decyzji wydanej w dniu [...] maja 2004 r., przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., określającej Spółce należny podatek dochodowy od osób prawnych za 2000 r., podpisali się Panowie D. S. i T. S., byli członkowie zarządu tejże Spółki. Sąd pragnie przypomnieć, iż stosownie do treści art. 136 ustawy z dnia 29.08.1997 r. -Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. W myśl art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej, pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Natomiast przepisy art. 201-211 Kodeksu spółek handlowych normują również w sposób szczególny, zasady reprezentacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W ocenie Sądu, w przedstawionym wyżej stanie faktycznym sprawy, organ odwoławczy powinien wezwać Spółkę w trybie art. 169 do przedłożenia pełnomocnictw (prokury) ewentualnie udzielonych P.P. D. S. i T. S., do występowania w danej sprawie. Czynności tej nie dokonano. Niestety w przedmiotowej sprawie, nie wystarczające było wezwanie Spółki do podpisania drugiego ze złożonych odwołań. W sprawie, nie wiele wyjaśnia także adnotacja sporządzona w Urzędzie Kontroli Skarbowej w B. w dniu 31 maja 2004 r. (nota bene sprzed daty wysłania i odebrania wezwania skierowanego do Spółki), w której P. D. C. stwierdza, iż odwołań: nie składał, nie sporządzał, ani tez nie wysyłał. Adnotacja nie zawiera bowiem jakiegokolwiek odniesienia się przez P. D. C. do odwołania podpisanego przez P.P. D. S. i T. S. Do akt rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy nie załączył także aktualnego wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego, obrazującego dane Spółki (adres siedziby, skład zarządu, prokura ). Załączona do akt sprawy kopia postanowienia Sądu Rejonowego w B. Wydziału Gospodarczego, podająca dane Spółki, nosi datę 9 września 2002 r. Jednocześnie Sąd wskazuje, iż podziela pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w B., co do rozumienia pojęcia strony postępowania podatkowego. Nie ulega wątpliwości, że byli członkowie zarządu spółki prawa handlowego nie są stroną w sprawie wymiaru należnego podatku dochodowego. Słusznie bowiem organ odwoławczy podnosi, iż w świetle art. 133 § l omawianej ustawy Ordynacja podatkowa, stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Jednakże jednym z istotnych elementów definicji strony jest m.in. interes prawny. Pojęcie interesu prawnego cechuje przede wszystkim to, że nie może to być interes ewentualny (przyszły), bo wtedy nie będzie on interesem kwalifikującym się do zaspokojenia go przez wydanie stosownej decyzji. Co prawda zgodnie z ogólną regułą wynikającą z art. 107 § l Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem osoby trzecie, ale decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej, może być wydana dopiero wówczas, gdy decyzja wobec pierwotnego dłużnika stanie się prawomocna oraz gdy egzekucja zobowiązania wynikająca z tej decyzji wobec dłużnika z jej majątku okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 108 § 2 pkt 2 i § 4 Ordynacji podatkowej). Brak bezpośredniości wpływu sprawy na sferę prawną osoby nie pozwala na uznanie za stronę (zob. postanowienie NSA z 30.05.1984 r., USA 789/84 ). Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza naruszenie przez organ odwoławczy przepisów zawartych w art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. przywoływanej wyżej ustawy Ordynacja podatkowa. Z powyższych powodów Sąd orzekł jak w sentencji w oparciu o przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ). Ponieważ skarga uznana została za zasadną, Sąd orzekł o zwrocie kosztów w oparciu o przepisy art. 200, art. 209 i art. 206 cytowanej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.