II FSK 253/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski Sędziowie NSA Włodzimierz Kubiak Anna Kwiatek (spr.) Protokolant Marta Sarnowiec po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Gminy G. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 4 stycznia 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 442/04 w sprawie ze skargi Gminy G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia 22 października 2004 r., (...) w przedmiocie uchylenia i przekazania do ponownego rozpatrzenia decyzji Wójta Gminy G. z dnia 17 listopada 2003 r. (...) w sprawie wymiaru Ewie i Leonardowi L. podatku od nieruchomości za 2003 r. 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Gminy G. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 253/05 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym postanowieniem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie odrzucił skargę Gminy G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia 22 października 2004 r., w przedmiocie uchylenia i przekazania do ponownego rozpatrzenia decyzji Wójta Gminy G. z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie wymiaru Ewie i Leonardowi L. podatku od nieruchomości za 2003 r. W uzasadnieniu postanowienia Wojewódzki Sąd Administracyjny podał, że uchylenie decyzji ustalającej wymiar podatku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania spowodowane było błędnym, w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, określeniem początku powstania obowiązku podatkowego w podatku rolnym i od nieruchomości, czego konsekwencją było nieprawidłowe naliczenie wysokości zobowiązania. Przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia Kolegium wskazało na konieczność poprawnego ustalenia początkowego terminu powstania obowiązku podatkowego oraz zaliczenia na poczet podatku wpłat dokonanych przez podatników. W skardze na powyższą decyzję Gmina G. reprezentowana przez Wójta Gminy wnosiła o jej uchylenie zarzucając naruszenie art. 6a ust. 1 ustawy o podatku rolnym, art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego oraz art. 233 par. 2 Ordynacji podatkowej i wywodząc, że ma interes prawny w zaskarżeniu decyzji, która narusza prawo i pozbawia gminę należnych dochodów. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał wniesienie skargi za niedopuszczalne i odrzucił ją na podstawie art. 58 par. 1 pkt 6 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270 ze zm. - dalej "p.p.s.a."/. Sąd podzielił pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 2003 r. OPS 1/03 - ONSA 2003 Nr 4 poz. 115, że rola jednostki samorządu terytorialnego w postępowaniu administracyjnym jest wyznaczona przepisami prawa materialnego. Może być ona - jako osoba prawna - stroną tego postępowania i wówczas organy ją reprezentujące będą broniły jej interesu prawnego, korzystając z gwarancji procesowych, jakie przepisy postępowania administracyjnego przyznają stronom tego postępowania. Jeżeli jednak ustawa wyznacza organowi jednostki samorządu terytorialnego rolę organu administracji podatkowej /art. 13 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej/, to wówczas reprezentuje on interes jednostki samorządu terytorialnego w formach właściwych dla organu prowadzącego postępowanie. Powierzenie organowi jednostki samorządu terytorialnego właściwości do orzekania w sprawie indywidualnej w formie decyzji administracyjnej wyłącza możliwość dochodzenia przez tę jednostkę jej interesu prawnego w trybie postępowania administracyjnego bądź sądowoadministracyjnego. Włączenie organów samorządowych do systemu organów administracji publicznej prowadzących postępowanie w konkretnej sprawie znacznie ogranicza zakres uprawnień procesowych tych jednostek jako osób prawnych. W zakresie, w jakim organ jednostki samorządu terytorialnego wykonuje funkcję organu administracji publicznej, nie jest on uprawniony do reprezentowania jej interesu prawnego, rozumianego jako interes osoby prawnej. Skoro Wójt Gminy G. prowadził postępowanie podatkowe i dokonał wymiaru podatku od nieruchomości należnego od E. i L. L., to nie może jednocześnie reprezentować Gminy w postępowaniu administracyjnym bądź sądowoadministracyjnym, ani też wnieść w jej imieniu skargi na podstawie art. 50 p.p.s.a. W skardze kasacyjnej Gmina G. reprezentowana przez radcę prawnego wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie zarzucając naruszenie prawa materialnego przez niezastosowanie: art. 2 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym /Dz.U. 2001 nr 142 poz. 1591/, art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2, art. 165 ust. 2 i art. 184 Konstytucji RP oraz art. 11 Europejskiej Karty Samorządu Terytorialnego /Dz.U. 1994 nr 124 poz. 607/ oraz naruszenie art. 50 par. 1 i art. 58 par. 1 pkt 6 p.p.s.a. mające istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Gmina podniosła, że skoro ustawowo ma przyznane prawo do dochodów z tytułu podatku od nieruchomości, a przyjęcie oceny prawnej zawartej w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego prowadzi do sprzecznego z prawem zaniżenia dochodów z tego tytułu, to jest oczywiste, że Gmina ma interes w dochodzeniu na drodze sądowej ochrony swego prawa do uzyskiwania dochodów w należnej wysokości przez poddanie sądowej kontroli orzeczenia Kolegium. Prawo do sądu, gwarantowane jednostkom samorządu terytorialnego przepisami ustrojowymi, nie jest ograniczone treścią art. 50 par. 1 p.p.s.a., gdyż przepis ten nie uzależnia prawa do wniesienia skargi od posiadania przymiotu strony w postępowaniu administracyjnym, lecz zapewnia możliwość realizacji tego prawa każdemu, kto ma w tym interes prawny. Gmina wskazała, że ma prawo do ochrony na drodze sądowej swoich dochodów i domagania się respektowania przepisów ustawy podatkowej niezależnie od uprawnień do podejmowania władczych aktów administracyjnych, na co zwrócił uwagę Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 czerwca 2001 r. III RN 104/00 - OSNP 2002 nr 1 poz. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż nie zawierała usprawiedliwionych podstaw. Do uwzględnienia skargi kasacyjnej nie mógł w szczególności doprowadzić podniesiony w niej zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 58 par. 1 pkt 6 w związku z art. 50 p.p.s.a. Zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej sprowadzały się do podważenia oceny Sądu wyrażonej w zaskarżonym postanowieniu, że gmina ani żaden jej organ nie są uprawnione do zaskarżenia decyzji w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości wydanej przez organ odwoławczy. Na tle rozpoznawanej sprawy istotne do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wniesienie skargi przez Gminę G. reprezentowaną przez Wójta Gminy G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. w sprawie o podatek od nieruchomości może powodować odrzucenie skargi na podstawie art. 58 par. 1 pkt 6 p.p.s.a. Na wstępie wyjaśnić należało, iż ustanowione w art. 58 par. 1 p.p.s.a. przesłanki określające podstawy do odrzucenia skargi wniesionej do sądu administracyjnego nawiązują do konstrukcji przesłanek dopuszczalności zaskarżenia aktu lub czynności /bezczynności/ organu administracji publicznej do sądu administracyjnej. Przez przesłanki te rozumie się określone w ustawie procesowej warunki /wymagania/ prawidłowego zaskarżenia, dotyczące zarówno przedmiotu skargi, jej formy, jak i treści, która powinna zawierać i przy zachowaniu, których może nastąpić kontrola zgodności z prawem zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd administracyjny /por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Postępowanie sądowoadministracyjne, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2004, str. 110-111/. Aby skargę uznać za dopuszczalną musi istnieć przedmiot zaskarżenia, akt zaskarżenia, a skarga musi czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym /art. 57 par. 1 pkt 1-3 oraz 46 par. 1 p.p.s.a./. Jednym z warunków formalnych skutecznego złożenia skargi jest jej wniesienie przez podmiot, któremu zgodnie z art. 50 par. 1 lub par. 2 przyznano legitymację do jej wniesienia. Skargę może, bowiem wnieść wyłącznie podmiot, który dysponuje legitymacją skargową /legitymacją do uruchomienia postępowania sądowoadministracyjnego/. W przypadku niewykazania tego rodzaju legitymacji skargowej sąd administracyjny jest zobowiązany skargę odrzucić. Przepisy prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /p.p.s.a./ nie przewidują w takim wypadku możliwości konwalidacji skargi. Stosownie do art. 50 par. 1 p.p.s.a. uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny, uprawnione ustawą podmioty działające na prawach strony, jak też inne podmioty, którym ustawy przyznają prawo do wniesienia skargi. Przepis ten zatem ogranicza krąg podmiotów, które mogą skutecznie wnieść skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego jako sądu I instancji. Uprawnienie to przysługuje dwu kategoriom podmiotów: - każdemu, kto ma w tym interes prawny oraz - w sprawach dotyczących interesów prawnych innych osób prokuratorowi, Rzecznikowi Praw Obywatelskich i organizacji społecznej jeśli sprawa mieści się w zakresie jej statutowej działalności i brała ona udział w postępowaniu administracyjnym. W rozpoznawanej sprawie mogło chodzić wyłącznie o pierwszą kategorię podmiotów. Kryterium "interesu prawnego", na którym oparta jest ta legitymacja ma charakter materialnoprawny i wymaga stwierdzenia związku między sferą indywidualnych praw i obowiązków wnoszącego skargę, a zaskarżonym aktem lub czynnością organu administracji /por.: J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2004, str. 88-89/. W orzecznictwie przyjmuje się, że interes prawny to tyle co wskazać przepis prawa uprawniający dany podmiot do wystąpienia z określonym żądaniem w stosunku do organu administracji publicznej /por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 1984 r. I SA 1748/83 - nie publ./. Ze skargą może wystąpić co do zasady, podmiot, który wykaże związek między określonym przez przepisy prawa materialnego interesem prawnym, a aktem lub czynnością organu administracji publicznej /por.: B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa 2003, str. 424/. Osoba niemająca interesu prawnego nie może poszukiwać ochrony na gruncie postępowania sądowoadministracyjnego. W orzecznictwie sądowym ukształtowanym na tle ustawy z dnia 14 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ dominował pogląd, że powierzenie organowi jednostki samorządu terytorialnego właściwości do orzekania w sprawie indywidualnej w formie decyzji administracyjnej, niezależnie od tego, czy nastąpiło to na podstawie ustawy, czy też w formie porozumienia, wyłącza możliwość dochodzenia przez tę jednostkę jej interesu prawnego w trybie postępowania sądowoadministracyjnego /por.: uchwały NSA z dnia 9 października 2000 r. OPK 14/00 - ONSA 2001 nr 1 poz. 17, oraz z dnia 19 maja 2003 r. OPS 1/03 - ONSA 2003 nr 4 poz. 115/. W takiej sytuacji jednostka samorządu terytorialnego nie ma w takim postępowaniu legitymacji procesowej strony, nie jest również podmiotem uprawnionym do zaskarżenia decyzji administracyjnej do sądu administracyjnego. Wobec identycznego rozwiązania przyjętego w art. 50 par. 1 p.p.s.a. w zakresie powiązania uprawnienia do wniesienia skargi do sądu administracyjnego z posiadaniem interesu prawnego pogląd reprezentowany w dotychczasowym orzecznictwie należy uznać za nadal obowiązujący. W rezultacie skarga wniesiona przez organ, który wydał decyzję w pierwszej instancji niemający z zasady legitymacji skargowej podlega odrzuceniu /por.: wyrok NSA z dnia 16 lutego 2005 r. OSK 1017/04 - nie pub!.; uchwała składu Siedmiu Sędziów NSA z dnia 11 kwietnia 2005 r. OPS 1/04 - ONSAiWSA 2005 nr 4 poz. 62/. Za przyjęciem tego poglądu przemawia to, że charakterystyczną cechą postępowania sądowoadministracyjnego w odróżnieniu od postępowania administracyjnego jurysdykcyjnego, egzekucyjnego i innych, jest jego kontradyktoryjność. Spór przed sądem prowadzony jest przez dwa podmioty: podmiot żądający udzielania ochrony prawnej /skarżącego/ i organ administracji publicznej, którego działanie lub zaniechanie stało się przyczyną zgłoszenia żądania udzielenia ochrony prawnej. Ukształtowana w ten sposób struktura postępowania sądowoadministracyjnego determinuje krąg podmiotów, którym przepisy procesowe mogą przyznać prawo do jego uruchomienia. Nie może zostać ono uruchomione z urzędu jak też w drodze złożenia skargi przez organ administracji publicznej, którego działanie ma być przedmiotem oceny z punktu widzenia zgodności z prawem, ani żaden inny organ pozostający w strukturze organizacyjnej administracji publicznej. W rozpoznawanej sprawie nie może budzić wątpliwości /choć autor skargi kasacyjnej starał się tego nie zauważać/, że w tym wypadku organowi jednostki samorządu terytorialnego /Wójt Gminy G./ ustawa wyznaczyła rolę organu administracji publicznej. Stosownie do przepisu art. 13 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60 ze zm./ wójt, burmistrz /prezydent miasta/ starosta albo marszałek województwa jest organem podatkowym pierwszej instancji. W myśl z kolei art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1994 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm./ organami podatkowymi właściwymi w sprawach podatków i opłat lokalnych unormowanych w tej ustawie /w tym podatku od nieruchomości/ jest wójt /burmistrz, prezydent miasta/. Organem odwoławczym w tych sprawach jest Samorządowe Kolegium Odwoławcze, będące tym samym organem wyższego stopnia /por.: art. 13 par. 1 pkt 3 i par. 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 1 ust. 1 i art. 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych /Dz.U. 2001 nr 79 poz. 956 ze zm./. Skoro zatem Wójtowi Gminy G. powierzono rolę organu podatkowego pierwszej instancji do orzekania w sprawach podatku od nieruchomości stanowiącego dochód Gminy G. to organ ten nie mógł zostać wyposażony w legitymację do złożenia skargi w indywidualnej sprawie na decyzję wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. W sprawie dotyczącej ustalenia podatku stanowiącego dochód gminy, działania organu gminę reprezentującego nie wiążą się w żaden sposób ze statusem gminy jako osoby prawnej. W obrocie prawnym gmina występować może jako osoba prawna realizująca swój interes prawny lub jako podmiot realizujący poprzez swe organy uprawnienia władcze w wykonywaniu zadań publicznych. W sprawie wymiaru i poboru podatku gmina realizuje wyłącznie powierzone jej zadania o charakterze publicznym i ma jedynie faktyczny /ekonomiczny/, a nie prawny /wynikający z przepisów prawa materialnego/ interes w prawidłowym wykonaniu tego zadania. Gwarantowana wskazanymi w skardze kasacyjnej przepisami ustrojowymi samodzielność gminy i należna jej ochrona sądowa /art. 2 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2 i art. 165 ust. 2 Konstytucji RP oraz art. 11 Europejskiej Karty Samorządu Terytorialnego/ dotyczy pozycji gminy jako osoby prawnej z racji posiadanych praw i obowiązków właścicielskich, a nie pozycji gminy z racji sprawowanego władztwa administracyjnego. Uprawnienie do wniesienia skargi do sądu administracyjnego uzależnione jest od posiadania interesu prawnego, a nie interesu faktycznego, co wprost wynika z art. 50 par. 1 p.p.s.a., stanowiącego przedmiot oceny w rozpoznawanej sprawie. Wydając zaskarżone postanowienie Sąd I instancji nie naruszył również konstytucyjnej zasady kontroli działalności administracji publicznej przez sąd administracyjny /art. 184 Konstytucji RP/, bowiem kontrola ta może być sprawowana wyłącznie w zakresie dopuszczonym przez ustawy. Z tego względu nie może być rozciągnięta na tego rodzaju sytuacje, gdy skargę wnosi podmiot nie posiadający interesu prawnego w danej sprawie /art. 50 par. 1 p.p.s.a./. W związku z powołanym w skardze kasacyjnej wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 7 czerwca 2001 r., zauważyć należało, że został on wydany w sprawie, w której gminie jako osobie prawnej przysługiwało prawo własności do budynku, w którym znajdował się lokal objęty postępowaniem o zameldowanie. Nie budziło więc wątpliwości, że w takiej sytuacji gmina posiadała wywodzący się z prawa własności interes prawny, co zresztą było argumentem za wyłączeniem organu tej gminy od rozstrzygania sprawy. Jak wyżej wskazano, w niniejszej sprawie Gmina G. posiadała wyłącznie interes faktyczny /ekonomiczny/, a nie prawny, stąd nie mogła być podmiotem legitymowanym do wniesienia skargi. Z tych względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "c" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych ... /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.