I SA/Po 1026/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan (spr.) Sędziowie NSA Jerzy Małecki as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant:st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 26 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi H. i A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ J. Małecki Postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999 w odniesieniu do H. i A. małżonków S. zostało wszczęte na podstawie postanowienia z dnia [...]. oraz upoważnienia z tej samej daty Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej , doręczonego podatnikom dnia [...].05.2004r. Wniosek podatników z dnia [...].10.2004r. o umorzenie postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...].12.2004r. oddalił, informując, że postanowienie to nie podlega zaskarżeniu. W dniu 5.02.2005r. podatnicy złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, a jednocześnie z tej samej daty wniosek do organu kontroli skarbowej o zawieszenie postępowania kontrolnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej do czasu rozpatrzenia skargi w postępowaniu sądowym na odmowę umorzenia postępowania kontrolnego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...]. Nr [...] odmówił zawieszenia postępowania kontrolnego, powołując się na przepisy art. 201 § 1 pkt 2 i art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 8 ust. 1 pkt 3 i art. 31 ustawy z dnia 28.09.1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 8 z 2004r., poz. 65 ze zm.). W ocenie tego organu powołana we wniosku podatników okoliczność, mianowicie wniesienie skargi na postanowienie o odmowie umorzenia postępowania kontrolnego, nie stanowi okoliczności zobowiązującej organ kontroli skarbowej do zawieszenia postępowania kontrolnego. Ponadto organ ten jest uprawniony do rozstrzygnięcia kwestii dopuszczalności umorzenia postępowania kontrolnego, wobec czego o rozstrzygnięciu zagadnienia wstępnego przez inny organ nie może być mowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu postanowieniem z dnia 21.03.2005r. sygn. akt I SA/Po 439/05 skargę podatników odrzucił i tego samego dnia podatnicy wnieśli zażalenie na postanowienie Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej z dnia [...]. o odmowie zawieszenia postępowania kontrolnego. W zażaleniu tym podatnicy wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zawieszenie postępowania kontrolnego podnieśli, że zagadnieniem wstępnym w postępowaniu kontrolnym prowadzonym w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1999 jest treść rozstrzygnięć Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu jakie zostaną wydane w sprawie skarg podatników na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. oraz na postanowienie Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej z dnia [...]. o odmowie umorzenia postępowania kontrolnego w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych małżonków S. za 1999r. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...]. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie na podstawie art. 216 § 1 i art. 233 § 1 pkt1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że w myśl art.201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zatem zawieszenie postępowania podatkowego staje się konieczne w sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie materialne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialno - prawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Zaś samo zagadnienie wstępne, o którym mowa w tym przepisie, powinno mieć charakter materialno - prawny, a więc musi dotyczyć kwestii materialnej, nie należącej do kompetencji organu prowadzącego postępowanie, przy czym brak rozstrzygnięcia tego zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd wprost uniemożliwia temu organowi rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Wniesienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie odmawiające umorzenia postępowania kontrolnego wszczętego z urzędu w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r., która zresztą została odrzucona przez Sąd postanowieniem z dnia 21.03.2005r., nie stanowi zagadnienia wstępnego o charakterze materialno - prawnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Natomiast organ odwoławczy, rozpatrując zażalenie może jedynie odnieść się do ustaleń zawartych w zaskarżonym postanowieniu, nie może natomiast rozstrzygać w zakresie nowego żądania strony dotyczącego zawieszenia postępowania kontrolnego do czasu rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] roku nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok. Zgodnie z art. 127 ustawy Ordynacja podatkowa postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne a granice rozpoznania i rozstrzygnięcia w drugiej instancji wyznacza rozstrzygnięcie wydane w I instancji. Skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej podatnicy wnieśli dnia [...].06.2005r. z wnioskiem o jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia organu I instancji, zarzucając naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 282 "a" i art. 220 Ordynacji podatkowej. Skarżący wnieśli także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi przytoczono argumenty podniesione w odwołaniu. W piśmie procesowym z dnia [...].11.2005r. skarżący wnieśli w oparciu o przepis art. 135 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej z dnia [...]. w sprawie określenia małżonkom S. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok, gdy tymczasem z akt sprawy wynika, że z takim samym żądaniem skarżący wystąpili w piśmie z dnia [...].11.2005r. skierowanym do Głównego Inspektora Kontroli Skarbowej. Na rozprawie pełnomocnik skarżących podtrzymał skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ustawa z dnia 28.09.1991r. o kontroli skarbowej (t. j. z 1999r. Nr 54 poz. 572 ze zm.) - dalej określana ustawą o kontroli skarbowej - nie zawiera przepisów - w brzmieniu obowiązującym w 2004 i 2005 roku - regulujących zawieszenie postępowania przed organami kontroli skarbowej. Przepis art. 31 ust. 1 wymienionej ustawy określa natomiast, że do postępowania kontrolnego skarbowego w zakresie nieuregulowanym w tej ustawie mają odpowiednie zastosowanie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Oznacza to w ocenie Sądu, że dopuszczalność lub obowiązek zawieszenia postępowania kontrolnego przed organem kontroli skarbowej należy oceniać na podstawie przepisów rozdziału 12 Działu IV Ordynacji podatkowej, z tym, że stosowanie tych przepisów winno nastąpić "odpowiednio", tzn. przy pełnym uwzględnieniu charakteru i celu postępowania kontrolnego oraz wynikających stąd różnic. Nie może być w sprawie kwestionowane, że zawarte w przepisie art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej zdarzenia uniemożliwiają w sposób przejściowy prawidłowe dalsze prowadzenie postępowania, powodując obowiązek jego zawieszenia. Organ "zawiesza postępowanie" w razie wystąpienia przesłanek, w tym przepisie wymienionych, tzn. obowiązany jest zawiesić postępowanie. Wniosek strony o zawieszenie postępowania z przyczyny w powyższym przepisie przytoczonej nie jest wymagany, lecz stanowi impuls dla organu, wywołujący potrzebę oceny, czy występuje przeszkoda do dalszego prowadzenia postępowania. Nie może być w sprawie również kwestionowane, że celem kontroli skarbowej w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej jest ochrona interesów i praw majątkowych Skarbu Państwa oraz zapewnienie skuteczności wykonywania zobowiązań podatkowych i innych należności, stanowiących dochód budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. W rozpoznawanej sprawie wszczęto postępowanie kontrolne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych małżonków S. za rok 1999. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej do zakresu postępowania kontrolnego w związku z powyższym należała zatem kontrola rzetelności deklarowanych przez skarżącego podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. Czynności kontrolne związane z realizacją tego zadania polegają w istocie na ustalaniu faktów - zdarzeń faktycznych i prawnych - w oparciu w szczególności o dokumenty, ewidencje, inne dostępne materiały, dowody rzeczowe i osobowe, oględziny, opinie biegłych, wyjaśnienia i informacje kontrolowanych podatników. W zależności od wyników przeprowadzonej kontroli może być podjęta decyzja, o której mowa w art. 24 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej, natomiast w razie, gdy poczynione ustalenia w toku kontroli skarbowej dotyczą spraw zakończonych wcześniej decyzją organu podatkowego, wówczas wynik kontroli przekazuje się właściwemu organowi podatkowemu do stosownego wykorzystania (art. 28 ustawy o kontroli skarbowej). Przedstawione wyżej regulacje prawne odnoszące się do postępowania kontrolnego uzasadniają prawidłowość stanowiska organów, wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu i postanowieniu organu I instancji, iż ze względu na wskazane we wniosku skarżących o zawieszenie postępowania kontrolnego okoliczności brak podstaw do orzeczenia, zgodnie z tym wnioskiem. Wbrew odmiennemu poglądowi skarżących nie stanowi wstępnego zagadnienia prawnego, o którym mowa w art.201 §1 pkt2 Ordynacji podatkowej, od rozstrzygnięcia którego przez Sąd zależy możliwość prowadzenia wszczętego postępowania kontrolnego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych małżonków S. za rok 1999 zarówno sposób rozstrzygnięcia skargi na postanowienie o odmowie umorzenia postępowania kontrolnego prowadzonego w podanym wyżej przedmiocie, zresztą skargi niedopuszczalnej, która w dacie wniesienia zażalenia była odrzucona (postanowienie z dnia 21.03.2005r. sygn. akt I SA/Po439/05), jak również wynik postępowania sądowo - administracyjnego w sprawie ze skargi na decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych skarżących za 1999r. Rzeczą Sądu w niniejszym postępowaniu nie jest badanie i ocen dopuszczalności wydania na podstawie m. innymi art.24 pkt1 ustawy o kontroli skarbowej decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]., określającej skarżącym podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999r., kończącej wobec swej ostateczności postępowanie kontrolne w tym przedmiocie, co do której skarżący wszczęli postępowanie o stwierdzenie jej nieważności przed Głównym Inspektorem Kontroli Skarbowej wnioskiem z dnia [...].11.2005r. Okoliczność powyższą Sąd zauważa jedynie z tego powodu, że merytoryczne rozpoznanie skargi w sprawie niniejszej nastąpiło w oparciu o treść art.1 ustawy z dnia 25.07.2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr153,poz.1269) oraz art.3 §2 pkt2 ustawy z dnia30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr153,poz.1270)wg stanu sprawy w dacie wydania zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu I instancji, bowiem w dacie rozprawy postępowanie kontrolne było zakończone ostateczną już decyzją z dnia [...]. określającą skarżącym zobowiązanie podatkowe za 1999r. Z wyżej przedstawionych powodów, skoro skarga jest nieuzasadniona, na podstawie art. 152 powołanej wyżej ustawy należało ją oddalić. /-/ K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ J. Małecki AR