I GSK 1167/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Biernat Sędziowie NSA Jan Kacprzak Czesława Socha (spr.) Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Z. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 26 stycznia 2006 r. sygn. akt I SA/Ol 441/05 w sprawie ze skargi Z. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia [...] października 2005 r. znak [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną 2. zasądza od Z. T. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie kwotę 1800 zł (tysiąc osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 stycznia 2006 r. o sygnaturze I SA/Ol 441/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Z. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia [...] października 2005 r. o nr [...] w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru. Decyzja ta utrzymała w mocy decyzję organu I instancji z dnia 29 lipca 2005 r. Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, które stwierdziły, że zgłoszenie celne dokonane przez skarżącego według dokumentu SAD z dnia [...] czerwca 2005 r. o nr [...], obejmujące procedurę dopuszczenia do obrotu sprowadzony z USA samochód, w zakresie wartości celnej towaru nie jest prawidłowe. Należało deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym dokumentów skorygować. Stwierdzono, że zadeklarowana przy zgłoszeniu celnym wartość transakcyjna sprowadzonego z USA samochodu była znacząco niższa od cen rynkowych. Konieczne zatem stało się określenie rzeczywistej wartości celnej sprowadzonego pojazdu. Powyższa ocena została sformułowana w oparciu o informacje zawarte w katalogu "InfoEkspert" oraz opinię biegłego rzeczoznawcy. Wynikająca z kopii umowy sprzedaży z dnia 1 kwietnia 2005 r. wartość transakcyjna w wysokości 500 dolarów USA nie odpowiadała cenom rynkowym. Z wyjaśnień złożonych przez skarżącego wynikało, że oryginał umowy pozostał w kraju zakupu, a sporządzona przez skarżącego kopia umowy różni się nieznacznie od oryginału. Z wyjaśnień tych wynika ponadto, iż sprzedający pokrył koszty frachtu przedmiotowego samochodu w wysokości 950 dolarów USA. Zadeklarowana wartość celna po uwzględnieniu kosztów transportu poniesionych przez sprzedającego była zatem ujemna. W opinii technicznej z dnia 8 lipca 2005 r. o nr 579/04 biegły rzeczoznawca określił wartość rynkową przedmiotowego pojazdu na rynku amerykańskim na poziomie 3.700 – 4.000 dolarów USA, zaś na rynku polskim na poziomie 70.600 zł. Podał ponadto, że łączny wskaźnik procentowy ubytku wartości pojazdu z tytułu stwierdzonych uszkodzeń wynosi 14,6%. Na podstawie powyższej opinii organ celny I instancji ustalił wartość celną pojazdu. Wartość rynkową brutto w wysokości 70.600 zł pomniejszono o ubytek wartości pojazdów z tytułu stwierdzonych uszkodzeń (14,6%), zwyczajową marżę handlową (10%), podatek VAT (22%), podatek akcyzowy (61,6%) oraz cło (10%). W ten sposób wartość celną pojazdu określono na kwotę 25.274,10 zł netto. Sąd I instancji podał, że zgodnie z art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE L z dnia 19 października 1992 r.) wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Natomiast art. 181 a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz.U. UE L z dnia 11 października 1993 r.) stanowi, że jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, to nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Zdaniem Sądu, organy celne słusznie zakwestionowały wiarygodność umowy sprzedaży sprowadzonego przez skarżącego pojazdu w zakresie ceny transakcyjnej. Wiarygodności tej nie potwierdziły zarówno wyjaśnienia skarżącego, jak i złożone przez niego dokumenty. Zdaniem Sądu, skoro nie można było zastosować przy ustalaniu wartości celnej pojazdu metody wartości transakcyjnej, to konieczne stało się zastosowanie metod określonych w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Z uwagi jednak na to, iż samochody używane stanowią szczególny rodzaj towaru, to niemożliwym stało się również zastosowanie metod określonych w powyższym przepisie. W związku z tym Sąd uznał, że organy celne słusznie zastosowały w niniejszej sprawie metodę określania wartości celnej towaru przewidzianą w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, to jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie. Stosuje się wówczas odpowiednie środki zgodne z zasadami i ogólnymi przepisami art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. oraz porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla samochodów sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą i sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Sąd I instancji nie podzielił zarzutu przyjęcia ceny rynkowej w Polsce jako podstawy do określenia wartości celnej. Uznał, że organy celne miały prawo skorzystać z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe pojazdów na obszarze Wspólnoty (z wyjątkiem samochodów wyprodukowanych na obszarze Wspólnoty). Wartość rynkową ustalono zatem w oparciu o przyjęty przez biegłego rzeczoznawcę system wyceny pojazdów "InfoEkspert". Zaznaczył jednocześnie, że wartość transakcyjna nie jest pojęciem tożsamym z wartością celną. Organy celne badając kształtowanie się cen na rynku USA ustaliły zaniżenie wartości transakcyjnej. Nie były jednak uprawnione do samodzielnego ustalania wartości transakcyjnej, gdyż może ją podać jedynie składający zgłoszenie celne. Organ celny może natomiast podaną wartość transakcyjną podważyć. Za chybiony uznano też zarzut zastosowania w decyzji wartości rynkowej brutto w wysokości 70.600 zł, zawierającej należności celne i podatkowe. Sąd stwierdził, że organy celne, zgodnie z art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, obniżyły kwotę bazową w wysokości 70.600 zł o ubytek wartości pojazdów z tytułu stwierdzonych uszkodzeń, zwyczajową marżę handlową, podatek VAT, podatek akcyzowy oraz cło. W ten sposób ustalono wartość netto w wysokości 25.274,10 zł i tę kwotę przyjęto jako wartość celną sprowadzonego przez skarżącego pojazdu. Za bezzasadny uznany został ponadto zarzut nieopłacalności sprowadzania pojazdów. Zdaniem Sądu opłacalność lub jej brak jest indywidualną sprawą każdego importera i nie ma wpływu na ustalenie wartości celnej sprowadzonego pojazdu. W konkluzji Sąd I instancji stwierdził, że wydana decyzja nie naruszała prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie i dlatego skarga podlegała oddaleniu. W skardze kasacyjnej Z. T. zaskarżył w całości wyrok, zarzucając naruszenie prawa materialnego. Domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Powołując się na naruszenie prawa materialnego, zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 29 ust. 1 pkt 2 i art. 30 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE L z dnia 19 października 1992 r. Nr 302, str. 1) oraz art. 181 a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Dz.U. UE L z dnia 11 października 1993 r. Nr 253, str. 1). W uzasadnieniu podał, że błędnie zakwestionowano wiarygodność umowy sprzedaży pojazdu. Stwierdził, że metoda ustalenia wartości celnej, jaką zastosował organ celny po zakwestionowaniu wspomnianej umowy, doprowadziła do ustalenia najwyższej ceny pojazdu. Podał, że Sąd I instancji nie zbadał dokładnie wątpliwości wynikających z umowy sprzedaży przedmiotowego samochodu. Podkreślił, że strony umowy sprzedaży podtrzymują swoje oświadczenia woli, a organ skarbowy w USA przyjął kwotę wartości pojazdu określoną w umowie. Podniósł, że z uwagi na różne określenie wartości pojazdu przez organy celne i strony umowy sprzedaży, nie wiadomo, od jakiej kwoty należy wystąpić o zwrot podatku za pojazd pochodzący ze Wspólnoty Europejskiej. Stwierdził ponadto, że w warunkach gospodarki rynkowej zachodzi potrzeba szerokiej ochrony umów w imię stabilizacji stosunków ekonomicznych. Wątpliwość co do ceny pojazdu nie może wpływać na swobodny przepływ towaru oraz zgodne oświadczenie woli stron umowy. Uznał także, iż organy celne miały możliwość ustalenia wartości celnej pojazdu w oparciu o metodę przewidzianą w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Polega ona na tym, że wartość celną ustala się w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalona jest wartość celna. Dowodem na możliwość zastosowania powyższej metody jest ustalenie przez biegłego rzeczoznawcę wartości celnej towaru identycznego w oparciu o ceny na rynku amerykańskim w przedziale 3.700 – 4.000 dolarów USA. Zdaniem skarżącego ekspertyza biegłego rzeczoznawcy przeczy cenie, na podstawie której Urząd Celny określił wartość celną. Organ celny powinien przyjąć taką wartość, jaką określił biegły rzeczoznawca. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Podał, że organ celny miał podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej sprowadzonego przez skarżącego samochodu z uwagi na zaniżenie tejże wartości w umowie sprzedaży. Stwierdził, że należycie wykazano w uzasadnieniu decyzji brak podstaw zastosowania metod zastępczych wykazanych w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Poprawnie zatem przy ustalaniu wartości celnej sprowadzonego pojazdu zastosowano "metodę ostatniej szansy" określoną w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania. Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania. Skarga kasacyjna w sprawie nie powołuje żadnych przepisów proceduralnych, a które stanowiły podstawę ustaleń faktycznych, o których mowa w art. 174 pkt 2 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym sprawy będącym podstawą wydania zaskarżonego wyroku. W konsekwencji dla oceny trafności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego miarodajny jest stan faktyczny ustalony przez Sąd w zaskarżonym wyroku. Uzasadniał wobec tego przyjętą przez organy celne i Sąd podstawę do zastosowania w sprawie powołanych przepisów prawa materialnego. Należało wobec tego ocenić – czy ustalony stan faktyczny w sprawie uzasadniał zastosowanie art. 31 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE L z dnia 19 października 1992 r.). Zgodnie z art. 29 ust. 1 powyższego Wspólnotowego Kodeku Celnego wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały sprzedane w celu wywozu na obszar Wspólnoty. Jednakże w pewnych wypadkach zasada ta doznaje ograniczeń i wartość transakcyjna nie może być wtedy przyjęta za wartość celną towaru. Stosownie do postanowień art. 181"a" ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeku Celnego, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Organowi celnemu przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej. W przedmiotowej sprawie wątpliwości organu celnego wzbudziła wiarygodność przedłożonej przez skarżącego umowy kupna-sprzedaży w zakresie uwidocznionej na niej ceny transakcyjnej. Konsekwencją zakwestionowania wartości transakcyjnej wynikającej z rachunku była konieczność ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Z uwagi na to, że samochody używane stanowią szczególny rodzaj towaru, w celu ustalenia wartości celnej posłużono się metodą przewidzianą w art. 31 tegoż Kodeksu. Przepis ten przewiduje, że jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub 30 ustawy, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. W szczególności dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na runku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 powyższego Kodeksu, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty. Biegły rzeczoznawca ustalając wartość rynkową posłużył się katalogiem "InfoEksperet". Katalog zawiera ceny pojazdów wyprodukowanych we Wspólnocie. Takie postępowanie jest zgodne z postanowieniami cytowanego przepisu. Skarżący zaś myli pojęcia wartości transakcyjnej z wartością celną. Pojęcia te nie są tożsame. Badanie kształtowania się cen na rynku eksportera USA jest niezbędne w celu ustalenia zaniżenia ceny transakcyjnej, co stanowi podstawę do określenia wartości celnej w oparciu o przepisy art. 31. Zgromadzony materiał w sprawie jednoznacznie potwierdza, że zadeklarowana cena transakcyjna 500 USD jest wielokrotnie niższa od cen transakcyjnych na rynku USA kształtujących się w przedziale 3.700 - 4.000 USD. Przepis art. 31 pkt 2 powyższego Kodeksu nie pozwala przyjąć wartości celnej na podstawie cen towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Organ celny nie może zatem sam określić wartości transakcyjnej. Kompetencje jego sprowadzają się do ustalenia wartości celnej, nie zaś wartości transakcyjnej, gdyż może podać ją tylko zgłaszający zgłoszenie celne, a organ celny może tę wartość transakcyjną jedynie podważyć, a nie na nowo określić. W przedmiotowej sprawie skutecznie podważono wartość transakcyjną. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności zgodnie z przepisami prawa celnego nie tylko może ale i powinna uwzględniać zastępcze metody ustalania wartości celnej podanej w prawie celnym. W pierwszej kolejności należy zastosować ustalenie wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych bądź podobnych sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Zastosowanie tych metod w przypadku importu używanych samochodów osobowych trafnie uznaje się za problematyczne. Niemożliwym jest bowiem znalezienie samochodu osobowego o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia. Takim materiałem porównawczym nie mogą być notowania cen rynkowych w USA. Kolejna metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych dotyczy sprzedaży towarów masowych, odsprzedawanych we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającym. Znaleźć może zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Wyklucza się również metodę wartości kalkulowanej, opartej na kosztach produkcji i zysku, gdyż używane pojazdy nie są produkowane jako takie. W przypadku braku możliwości zastosowania metod opisanych w art. 30 Kodeksu wartość należy ustalić w oparciu o metodę opisaną w art. 31, co w przedmiotowej sprawie trafnie miało miejsce. Ustalając wartość celną "metodą ostatniej szansy", przyjęto wartość rynkową brutto na rynku polskim na dzień zgłoszenia, tj. 7 czerwca 2005 r. w oparciu o system wyceny pojazdów "InfoEkspert". Przyjęta kwota bazowa, tj. 70.600 zł zgodnie z dyspozycją art. 31 Kodeksu została pomniejszona o ubytek wartości pojazdów z tytułu stwierdzonych uszkodzeń wynoszących 14,6%, zwyczajową marżę handlową w wysokości 10%, podatek VAT 22%, podatek akcyzowy 61,6%, cło 10%, co w konsekwencji pozwoliło ustalić wartość netto 25.274,10 zł i taką wartość przyjęto za wartość celną, na podstawie której ustalono należności celno-podatkowe. Nie ma zatem podstaw do kwestionowania powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego. Jak już wyżej wskazano, strona skarżąca kwestionując przepisy prawa materialnego także zakwestionowała w istocie przepisy prawa procesowego, ale bliżej nie wskazała o jakie przepisy chodzi. Sąd będąc związany granicami skargi przyjął stan faktyczny ustalony przez Sąd I instancji, a to w związku z brakiem powołania podstawy procesowej. Powyższe oznacza, że dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ocena jest prawidłowa i nie narusza powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Skarga wobec tego podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w art. 204 pkt 1, 205 § 2 i 3 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 6 pkt 5, § 14 ust. 2 pkt 2 lit. "c" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).