I SA/Po 1391/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie NSA Sylwia Zapalska Asesor sądowy Maciej Jaśniewicz Protokolant: st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2006r. przy udziale Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej – Prokurator J.W. sprawy ze skargi A. i J.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]2004r. Nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. oddala skargę. /-/M.Jaśniewicz /-/ W.Zygmont /-/ S. Zapalska Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...]2004r nr [...] na podstawie art. 207, art. 79 O.p. stwierdził podatnikom A. i J. G. nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok w wysokości [...]zł. Uzasadniając decyzję podał, że w 2004r. podatnicy złożyli wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. załączając korektę zeznania podatkowego PIT-37 za ten rok wskazując, iż nie odliczyli części wydatków na budowę budynku mieszkalnego na zakupu materiałów na pokrycie dachowe, okna i rolety wykazane załączonymi fakturami VAT. Ponadto w korekcie zmienili sposób odliczania wydatków mieszkaniowych z odliczenia od dochodu na odliczenie od podatku, a więc metodę bardziej korzystną. Jednakże bezpodstawnie w korekcie odliczyli wydatki na opłacenie energii elektrycznej na kwotę [...]zł. Ponadto podatnicy w pierwszej wersji zeznania podatkowego za 2001r. odliczyli wydatki od dochodu na zasadzie praw nabytych. Składając deklarację PIT-WK w dniu [...]1998r. wyrazili wolę kontynuacji inwestycji mieszkaniowej na zasadach obowiązujących przed 1.01.1997r. przyjmując sposób odliczania poniesionych wydatków mieszkaniowych od uzyskanego dochodu. Zatem brak jest podstaw aby w korekcie zeznania podatkowego za 2001 rok odliczać wydatki na budowę od podatku. W odwołaniu podatnicy wnosili o rozpatrzenie odwołania i "wydanie decyzji w trybie obowiązującego prawa|". Decyzji zarzucili niezgodne ze stanem faktycznym zakwestionowanie odliczenia wydatku poniesionego na opłacenie energii elektrycznej zużytej przy budowie w kwocie [...]zł oraz bezpodstawne pozbawienie możliwości odliczeń ulgi budowlanej w sposób przyjęty dla inwestycji rozpoczynających się po dniu 1.01.1997r. W uzasadnieniu podali, że faktury VAT zostały wystawione przez Zakład Energetyczny w oparciu o umowę z dnia 20.05.1997r. o dostarczenie energii elektrycznej na plac budowy nr [...]. Składając deklarację PIT WK wyrazili wolę kontynuacji inwestycji mieszkaniowej tylko na zasadach obowiązujących przed l.01.1997r. i tylko na wówczas obowiązujących zasadach. Nie mieli wpływu na późniejsze zmiany ustaw ograniczające ich prawa nabyte i nie dbające o ochronę interesów podatników, którzy przyjęli sposób odliczania wydatków od dochodu. Utrata możliwości przejścia na sposób odliczania wydatków przyjęty dla osób rozpoczynających inwestycje po 1.01.1997r. w kontekście dalszych zmian ustawy, a w szczególności nowelizacji ustawy z dnia 18.07.1998r. (Dz.U. nr 137 poz. 887 i Dz.U. nr 117 poz. 756), które weszły w życie od 1.01.1999r. naruszałaby prawa podatników zagwarantowane w art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...]2004r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a O.p. uchylił decyzję organu I instancji i stwierdził na rzecz podatników nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w kwocie [...]zł. Uzasadniając decyzję podał, że podatnikom, którzy rozpoczęli ponoszenie wydatków na budowę domu mieszkalnego na własne cele mieszkalne w latach 1992 - 1996 przysługiwało prawo do kontynuacji odliczeń od dochodu z tytułu dalszego ponoszenia na ten cel wydatków. Podatnicy mogli zatem dokonać wyboru pomiędzy dwoma sposobami odliczeń tj. od dochodu bądź od podatku. Składając w dniu [...]1998r deklarację PIT-WK (wniosek o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym) dokonali wyboru odliczeń poniesionych wydatków od dochodu wykazując nadpłatę w podatku dochodowym wynikającą z zeznania za 1997 rok. W związku z powyższym brak jest podstaw do korygowania zeznania za 2001r. w zakresie przejścia na odliczanie wydatków budowlanych od podatku. Natomiast w związku z przedłożoną umową z dnia 20.05.1997r. nr [...] z Zakładem Energetycznym o dostarczenie energii elektrycznej na plac budowy należało uwzględnić w ramach ulgi budowlanej poniesione wydatki na zakup energii w kwocie [...]zł udokumentowane fakturą VAT. Zatem wydatki mieszkaniowe podlegające odliczeniu od dochodu w 2001 roku wynoszą [...]zł. W skardze podatnicy domagali się uchylenia powyższej decyzji w części stwierdzającej brak podstaw do korygowania zeznania za 2001r. w zakresie możliwości przejścia na odliczanie wydatków budowlanych od podatku co w konsekwencji powoduje pozbawienie podatników prawa do odliczenia w latach następnych w kwocie [...]zł oraz zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego. Deklaracja PIT WK dotyczyła konkretnej zaszłości powstałej w wyniku wprowadzenia ustawy z dnia 21.11.1996r. znowelizowanej w dniu 8.05.1998 r. w wyniku orzeczenia z dnia 25.11.1997r. Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt K 26/97. Wprowadzenie tej deklaracji było aktem wykonawczym i miało charakter porządkujący zmiany wprowadzone nowelizacją, jako rezultat tego orzeczenia i jak każde zeznanie dotyczyła konkretnego roku 1997. W żadnym wypadku nie można deklaracji PIT WK przenosić na lata następne, gdyż zeznania obejmują okresy roczne. Ustawa z dnia 8.05.1998r. w art. 2 § 4a stanowiła, że po 1.01.1997r. podatnikom, którzy po tym dniu dokonali dalszych wydatków na budowę budynku mieszkalnego "....przysługuje prawo do odliczania tych wydatków na zasadach określonych w...". Przepis ten ma wyraźny charakter fakultatywny i zarówno w tej ustawie jak i innych przepisach rangi ustawowej podatnik nie jest zobligowany do korzystania z tego prawa. Utrata możliwości przejścia na sposób odliczania wydatków przyjęty dla osób rozpoczynających inwestycje po 1.01.1997r. narusza prawa podatników zagwarantowane w art.2 Konstytucji Rzeczypospolitej. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddala skargę, jako bezzasadną. Powody. Sprawując w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej sąd nie może oprzeć kontroli o kryterium słuszności czy sprawiedliwości społecznej. Oceniając więc zasadność decyzji w zakresie, w jakim sąd władny jest to uczynić, a więc z punktu widzenia jej legalności, stwierdzić należy, iż decyzja ta nie uchybia prawu. Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 21 § 5 i art. 81c O.p. Przepis art. 21 § 3 stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego miał prawo wydać decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego inną, niż wynikającą z korekty zeznania podatkowego za 2001r. Nie zachodziły także podstawy do uwzględnienia zarzutu, iż deklaracja PIT WK za 1997r. (niosek o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym i korekta zeznania podatkowego za 1997r.) nie wywiera skutków na przyszłe lata podatkowe. Podatnicy w 1995 roku rozpoczęli budowę domu mieszkalnego na własne potrzeby mieszkaniowe. Z tytułu poniesionych wydatków, w zeznaniu za 1995 rok stosownie do obowiązujących wówczas przepisów dokonali ich odliczeń od dochodu. Zmiana przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzona ustawą z dnia 21.11.1996r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1996r. nr 137, poz. 638) spowodowała, iż poniesione wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone m.in. na budowę budynku mieszkalnego mogły być odliczone wyłącznie od podatku w wysokości 19% poniesionych wydatków. Ustawodawca mając na uwadze wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25.11.1997r. stwierdzający sprzeczność tej ustawy z konstytucyjną zasadą państwa prawnego, ustawą z dnia 8.05.1998r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 74, poz. 471) podatnikom, którzy po dniu 1.01.1997r. kontynuowali rozpoczętą w latach 1992-1996 budowę budynku mieszkalnego (także nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne, przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym do dnia jego zasiedlenia), umożliwił odliczanie poniesionych wydatków na zasadach obowiązujących do końca 1996r. Ustawa ta weszła w życie z dniem 18 czerwca 1998r. i miała zastosowanie do wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 1997r. Podatnicy uzyskali możliwość wyboru jednego ze sposobów realizacji ulgi budowlanej: odliczanie od podatku, bądź od dochodu. Dla podatników którzy wybrali odliczenia od dochodu i którzy spełniali warunki określone w art. 2 powołanej wyżej ustawy, opracowany został formularz PIT-WK "Wniosek o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym i korekta zeznania podatkowego za 1997r. Złożenie takiego wniosku do organu podatkowego samo przez się zaświadczało o dokonanym wyborze - o woli wykonywania nabytego prawa podmiotowego metodą odliczania poniesionych wydatków od dochodu (a więc na zasadach obowiązujących do końca 1996r.). Dokonany przez podatników wybór wywołuje skutek podatkowo-prawny w postaci związania inwestycji z obowiązkiem zachowania wybranego sposobu odliczania tych wydatków do końca 2004r. w ramach praw nabytych. Brak podstaw do przyjęcia, by podatnicy w wybieranych przez siebie latach następujących po 1996r. mogli przechodzić swobodnie między systemem odliczania poniesionych wydatków na zasadach obowiązujących do końca 1996r. i systemem odliczania ich części ( 19%) od podatku. Podatnikom przysługują bowiem prawa nabyte w rozmiarze objętym ochroną orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Sąd nie stwierdza uchybień w postępowaniu. Organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie działały na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.) i w zgodzie z nimi podjęły decyzję. Brak też podstaw do przyjęcia, że nastąpiło naruszenie art. 121 § 1 O.p. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł sąd jak w sentencji wyroku. /-/ M. Jaśniewicz /-/ W. Zygmont /-/ S. Zapalska