II FSK 886/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędziowie NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Jan Rudowski, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 10 lipca 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Wiktora i Bogumiły D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 lutego 2006 r. sygn. akt I SA/Po 917/04 w sprawie ze skargi Wiktora i Bogumiły D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 8 czerwca 2004 r. (...) w przedmiocie umorzenia i zwrotu odsetek za zwłokę oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 lutego 2006 r., I SA/Po 917/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Wiktora i Bogumiły D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 8 czerwca 2004 r. (...) w przedmiocie umorzenia i zwrotu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Opisując stan faktyczny sprawy Sąd I instancji wskazał, że pismem z dnia 23 marca 2001 r. skarżący złożyli wniosek o zwrot i umorzenie odsetek od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1993-1997, zapłaconych w dniu 23 lutego 1999 r. w łącznej wysokości 1.106.994,50 zł, określonych decyzjami Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 14 grudnia 1998 r. i 18 lutego 1999 r. Wnioskodawcy podnieśli, iż w dniu 11 lutego 1991 r. zwrócili się do Urzędu Skarbowego P.-G. z prośbą o zwolnienie na okres 10 lat z podatku dochodowego części prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na wydobywaniu i sprzedaży kruszywa budowlanego i otrzymali odpowiedź pozytywną. Zdaniem wnioskodawców, zachodzą przewidziane w art. 67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., zwanej dalej Ordynacja podatkowa/ przesłanki do umorzenia w całości co najmniej odsetek za zwłokę naliczonych od wskazanych we wniosku zaległości podatkowych. (...) Urząd Skarbowy w P. w dniu 29 czerwca 2001 r. odmówił uwzględnienia wniosku ze względu na brak przesłanek uzasadniających umorzenie odsetek od zaległości podatkowych na podstawie art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej. Po rozpoznaniu odwołania, Izba Skarbowa w P., decyzją z dnia 12 października 2001 r., uchyliła zaskarżoną decyzję i umorzyła postępowanie jako bezprzedmiotowe. Organ podatkowy drugiej instancji skonstatował bowiem, że w chwili wszczęcia postępowania w zakresie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej nie istniał przedmiot sprawy, gdyż rzeczone odsetki zostały już zapłacone w dniu 23 lutego 1999 r. W tej sytuacji organ podatkowy miał obowiązek umorzyć postępowanie na mocy art. 208 par. 1 w związku z art. 59 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Powyższa decyzja została uchylona przez Naczelny Sąd Administracyjny /Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu/ wyrokiem z dnia 12 czerwca 2003 r. / I SA/Po 4319/01/. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd wywiódł, że postępowanie w sprawie umorzenia odsetek od zaległości podatkowych nie było bezprzedmiotowe z uwagi na ich zapłatę przez skarżących. Wniesione odwołanie od decyzji organu podatkowego nie wstrzymało, w świetle treści art. 224 par. 1 Ordynacji podatkowej, jej wykonania. Natomiast zapłaty podatku nie można było uznać, wedle oceny Sądu, za wyraz rezygnacji podatnika z możliwości skorzystania z postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej i odsetek. Postępowanie to jest bowiem oddzielnym postępowaniem w stosunku do postępowania w sprawie określenia wysokości podatku. Sąd sformułował zatem ocenę, iż zapłata zaległości podatkowych nie oznacza utraty przez podatników prawa do umorzenia tych należności wynikającego z treści art. 67 Ordynacji podatkowej. Podatnicy mimo zapłaty zaległości podatkowej mieli nadal, w ocenie Sądu, interes ekonomiczny i prawny w rozpatrzeniu żądania umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę. Wyrokiem z dnia 14 października 2004 r. wydanym w sprawie FSK 561/04 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wniesioną od przywołanego wyroku z dnia 12 czerwca 203 r. W uzasadnieniu tego orzeczenia, interpretując oraz dokonując oceny zastosowania art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że "uiszczenie przez stronę zaległości podatkowej wraz z odsetkami, w wyniku wydania decyzji określającej jej wysokość, nie dawało podstaw organowi podatkowemu drugiej instancji do umorzenia postępowania wszczętego wnioskiem strony złożonym w trybie art. 67 Ordynacji podatkowej jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej." W związku z przytoczonym wyrokiem z dnia 12 czerwca 2003 r., Dyrektor Izby Skarbowej w P., decyzją z dnia 30 października 2003 r., uchylił w całości zaskarżone rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w P., decyzją z dnia 9 marca 2004 r., odmownie rozpatrzył wniosek skarżących o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych. Uzasadniając swoje stanowisko podniósł /między innymi/, że w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego jakiekolwiek względy ekonomiczne nie uzasadniają umorzenia spornych w tym przedmiocie należności podatkowych. Po przeanalizowaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w P., decyzją z dnia 8 czerwca 2004 r., utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie organu podatkowego pierwszej instancji. Organ odwoławczy przyznał, że w analizowanej sprawie decyzja o umorzeniu odsetek od zaległości podatkowych może być wydana na podstawie art. 67 par. 1 i art. 67 par. 1a Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił jednak, że organ podatkowy pierwszej instancji nie naruszył wymienionego przepisu, ani też unormowania art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców /Dz.U. nr 141 poz. 1177 ze zm./. Organ odwoławczy wskazał również, że stwierdzenie organu pierwszej instancji, iż wyraża zgodę na nienaliczanie podatku przez okres 10 lat nie daje podstawy do uwzględnienia żądania skarżących o umorzenie odsetek za zwłokę. Zaległość ta jest bowiem skutkiem błędnego obliczania dochodu zwolnionego od podatku, a nie zaniechania obliczania podatku. Zdaniem organu podatkowego, nie istnieje związek przyczyno-skutkowy między odpowiedzią organu podatkowego, a powstaniem zaległości podatkowych. W konkluzji uzasadnienia decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że brak jest podstaw do umorzenia odsetek od zaległości podatkowych, gdyż zaległość ta nie powstała wskutek wprowadzenia skarżących w błąd przez organy podatkowe. W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego skarżący zarzucili powyższemu rozstrzygnięciu rażące naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności rażące naruszenie art. 67 par. 1 i par. 1a Ordynacji podatkowej oraz art. 6 ust. 1 pkt c /cyt./ ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, a także naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności naruszenie art. 120, 121, 122, 180, 181 i 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 z związku z art. 235 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi skarżący podnieśli, że organy podatkowe błędnie potraktowały ich żądanie, jako prośbę o udzielenie pomocy publicznej. Zwrócili uwagę na fakt, że żądanie dotyczy umorzenia i zwrotu odsetek od zaległości za lata 1993-1997, tj. za okres, gdy nie obowiązywały przepisy uznające umorzenie odsetek jako pomoc publiczną dla przedsiębiorców. Ponadto podkreślili, że skarżąca nie jest przedsiębiorcą. Skarżący podnieśli również, że pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego P.-G. z dnia 7 lipca 1991 r. należy odczytywać jako wyrażenie zgody na całkowite zwolnienie z podatku tej części prowadzonej działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie i stwierdził, że powyższe zarzuty nie znajdują uzasadnienia, podtrzymując tym samym stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji i oddalił skargę. Sąd I instancji ocenił, że organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy art. 67par. 1 i par. 1a Ordynacji podatkowej. Sąd podkreślił, że postępowanie w przedmiocie umorzenia odsetek od zaległości podatkowych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, w wyniku którego organy podatkowe określiły wysokość zaległości podatkowych, których konsekwencją było naliczenie odsetek za zwłokę. W trakcie postępowania w przedmiocie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej organy podatkowe były zobowiązane do stosowania przepisów obowiązujących w dniu wszczęcia tego postępowania, a nie w czasie, gdy powstały zaległości podatkowe. Wbrew twierdzeniom skarżących przy rozstrzygnięciu sprawy organy podatkowe nie mogły zastosować przepisów obowiązujących w momencie powstania zaległości podatkowej. Obowiązujące wówczas przepisy ustaw podatkowych stały się podstawą decyzji wydanych w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 1993-1997 r. Sprawy zostały zakończone ostatecznymi decyzjami, które następnie stały się przedmiotem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego -Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu / I SA/Po 663/99, I SA/Po 1406-1409/99/. Sąd skonstatował, że organy podatkowe zasadnie wskazały również art. 67 par. 1a Ordynacji podatkowej jako podstawę prawną rozstrzygnięcia, pomimo tego, że skarżąca nie jest przedsiębiorcą. Sąd podkreślił bowiem, że na mocy art. 4 ust. 3 pkt 4 /cyt./ ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, umarzanie zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę na wniosek podatników będących małżonkami następuje zgodnie z przepisami wymienionej ustawy w sytuacji, gdy choć jeden z wnioskodawców jest przedsiębiorcą. Ponadto Sąd nie zaakceptował twierdzeń skarżących o zastosowaniu w sprawie art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. "c" /cyt./ ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców. W opinii Sądu, przepis ten nie ma zastosowania w sprawie, ponieważ już we wniosku o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych skarżący powołali się także na sytuację materialną, która mogła doprowadzić, w ich ocenie, do zwolnienia pracowników zatrudnionych w przedsiębiorstwie prowadzonym przez skarżącego. Po drugie, szkoda nie powstała w wyniku zastosowania się przez przedsiębiorcę do urzędowej interpretacji prawa podatkowego lub informacji organu podatkowego o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Sąd wskazał także, że wbrew wywodom skarżących z treści pisma Urzędu Skarbowego P.-G. z dnia 7 lipca 1991 r. nie wynika, by zastosowanie się do niego przez skarżących spowodowało powstanie zaległości podatkowych. Organ podatkowy nie przyznał na mocy tegoż pisma żadnych szczególnych przywilejów podatkowych i nie dokonał wykładni przepisów prawnych, która mogłaby wprowadzić w błąd skarżących. W ocenie Sądu, organ podatkowy wskazał jedynie, że istnieje podstawa prawna do zastosowania przywilejów podatkowych, lecz nie sprecyzował metody obliczenia części dochodu zwolnionego od podatku. Sąd nie znalazł także podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 120, 121, 122, 180, 181 i 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej, gdyż, jego zdaniem, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w toku postępowania organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik ubiegających się o sporne umorzenie odsetek od zaległości podatkowych zaskarżył skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której zarzucił: 1/ naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, tj. naruszenie art. 67 par. 1 i par. 1a Ordynacji podatkowej /według stanu prawnego na dzień złożenia wniosku/ oraz art. 67a i 67b par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej /stosownie do stanu prawnego obowiązującego na dzień orzekania przez WSA/ przez przyjęcie, wbrew treści tych przepisów, że w niniejszej sprawie brak było przesłanek do umorzenia i zwrotu skarżącym zapłaconych przez nich odsetek od należności podatkowych, czego konsekwencją było oddalenie skargi, pomimo że art. 145 par. 1 pkt 1 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm., zwanej dalej u.p.p.s.a./ nakazuje w takim przypadku stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji; 2/ naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności naruszenie przepisów art. 106 par. 3, 141 par. 4 i art. 145 par. 1 pkt 1 c u.p.p.s.a. poprzez nie ustosunkowanie się do wniosków dowodowych złożonych przez skarżących, nienależyte odniesienie się w uzasadnieniu do treści zarzutów zawartych w skardze, a także poprzez oddalenie skargi, pomimo że w sprawie zachodziły zarzucane przez skarżącego naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie spraw Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, według norm przepisanych. Autor skargi kasacyjnej skoncentrował się na zarzucie naruszenia art. 141 par. 4 u.p.p.s.a. Wskazał bowiem, że Sąd I instancji nie wyjaśnił należycie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, zwłaszcza jeżeli chodzi o stan prawny, w oparciu o który rozpatrzono wnioski skarżących o zwrot i umorzenie odsetek. Nie odniósł się do powoływanych przez skarżących okoliczności i dowodów /m.in. akta sprawy karnej/, przyjmując że organy podatkowe nie naruszyły art. 120, 121, 122, 180, 181, 188 Ordynacji podatkowej oceniając powstanie szkody spowodowanej błędnymi działaniami organów podatkowych. Ponadto, w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, powołany w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku jako podstawa rozstrzygnięcia przepis art. 4 ust. 3 pkt 4/ /cyt./ ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, nie obowiązywał ani w 2001 r. w którym został złożony wniosek w niniejszej sprawie, ani też nie obowiązywał w dacie wyrokowania przez Sąd I instancji, gdyż utracił moc z dniem 31 maja 2004 r. Ponadto pełnomocnik skarżących podniósł, iż Sąd I instancji - za podatkowym organem odwoławczym - bezpodstawnie potraktował żądanie wnioskodawców jako prośbę o udzielenie pomocy publicznej - pomimo, że żądanie wnioskodawców dotyczy umorzenia i zwrotu odsetek z powołaniem się na ważny interes publiczny i na ważny interes podatnika, uzasadniony szkodą na skutek wprowadzenia w błąd przez organy podatkowe, co spowodowało powstanie i narośnięcie odsetek od zaległości podatkowej. Wnoszący skargę kasacyjną wywodził, że skarżący nigdy nie powoływali się na swoją trudną sytuację materialną, a jedynie wskazywali, że gdyby nie zapłacili należności określonych w decyzjach wydanych przez inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej, przedsiębiorstwo prowadzone przez skarżącego zostałoby doprowadzone do całkowitej ruiny finansowej, co spowodowałoby między innymi konieczność zwolnienia ponad 70 pracowników. W piśmie procesowym nadanym do Sądu w dniu 22 czerwca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych, argumentując analogicznie jak Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Brak jest dostatecznych podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, albowiem zaskarżony wyrok, pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu. Na wstępie przypomnieć należy, że uprzednio rozstrzygający w sprawie skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przywoływanym już powyżej wyroku z dnia 14 października 2004 r., wydanym w sprawie FSK 561/04, przedstawił ocenę prawną, stosownie do której: uiszczenie przez stronę zaległości podatkowej wraz z odsetkami, w wyniku wydania decyzji określającej jej wysokość, przy jednoczesnym wniesieniu odwołania, nie dawało podstaw organowi podatkowemu drugiej instancji do umorzenia postępowania wszczętego wnioskiem strony złożonym w trybie art. 67 Ordynacji podatkowej jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej. Nie wdając się w ocenę zasadności tego poglądu prawnego, stwierdzić należy, że związane nim - z mocy art. 153 u.p.p.s.a. - organy podatkowe i Sąd I instancji zastosowały się do niego w sprawie niniejszej i rozpatrzyły ją merytorycznie, nie odwołując się do unormowania art. 208 Ordynacji podatkowej. Przystępując do analizy rozpoznanej skargi kasacyjnej, na wstępie ocenić można i należy, że przedstawiony w niej zarzut naruszenia prawa materialnego nie spełnia dostatecznie wymogów prawnych wynikających z unormowań art. 174 pkt 1 i art. 176 u.p.p.s.a. Wnoszący skargę kasacyjną zarzuca w niej błędną wykładnię wymienianych przepisów Ordynacji podatkowej normujących w przedmiocie umorzenia zaległości i odsetek podatkowych a także związanych z nimi zapisów prawnych ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Zarzucając błędną wykładnię prawa materialnego autor skargi kasacyjnej nie przedstawia jednak i nie uzasadnia, jaka, jego zdaniem, winna być prawidłowa interpretacja przepisów objętych tym zarzutem. Istotnościowe rozważenie stanowiska strony skarżącej prowadzi także do wniosku, że w rzeczywistości kwestionuje ona prawidłowość sądowej oceny zastosowania przywoływanych unormowań w podatkowym postępowaniu administracyjnym, jednakże zarzut kasacyjny tej treści w skardze kasacyjnej nie został dostatecznie jednoznacznie sformułowany i przedstawiony. Konstatacja ta jest istotna, albowiem, na podstawie art. 183 par. 1 u.p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę zasadniczo wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami art. 174 i art. 176 powołanej ustawy. Dodać także należy, że zarzutu błędnej prawa materialnego nie można utożsamiać z zarzutem niewłaściwego zastosowania tego prawa. Najogólniej rzecz ujmując, wykładnia prawa, to ustalanie treści i znaczenia poszczególnych jego unormowań; stosowanie prawa natomiast, to wyciąganie wiążących konsekwencji prawnych z ustalonych w stosownym postępowaniu prawnym faktów. Wprawdzie w procesie stosowania prawa jego wykładnia i zastosowanie mogą pozostawać z sobą w funkcjonalnym związku, to jednak są one różnymi semantycznie i prawnie pojęciami, odrębnie wskazanymi jako podstawy kasacyjne w przepisie art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a. Odnośnie zarzutów odwołujących się w swym uzasadnieniu do przepisów /cyt./ ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, przypomnieć stronie skarżącej należy, iż nie uważa ona swego roszczenia o sporne umorzenie odsetek od zaległości podatkowych za wniosek o udzielenie pomocy publicznej. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym potwierdził, przyznał i powtórzył to pełnomocnik skarżących stwierdzając, że "umorzenie zapłaconych odsetek w sprawie niniejszej nie stanowi udzielenia pomocy publicznej dla przedsiębiorców". W powyższym kontekście zważyć należało, że ewentualne, argumentowane przez wnoszącego skargę kasacyjną umorzenie odsetek podatkowych, zapłaconych dwa lata przed wystąpieniem z wnioskiem o takie rozstrzygnięcie, nie stanowiłoby jakiegokolwiek przysporzenia czy też rekompensaty majątkowej, która mogłaby podlegać ocenie jako postać rzeczywistej i wymiernej pomocy publicznej. Podnieść i podkreślić bowiem należy, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku oraz w skardze kasacyjnej, które stanowią przedmiot kontroli i osądu Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie wskazano przepisów prawa, na podstawie których skarżący otrzymać by mogli zwrot zapłaconych odsetek od zaległości podatkowych. Sprawa, w granicach jej zgodnego z art. 183 par. 1 u.p.p.s.a. rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, nie może więc podlegać ocenie w relacji do unormowań /na przykład/ instytucji stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatkowej, do której zresztą przepisy ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców się nie stosują. Ze stanowiska strony skarżącej wynika ponadto, w traktuje ona swe żądania wysuwane w sprawie niniejszej w kategoriach i obszarze naprawienia szkody wywołanej wprowadzeniem w błąd przez określone działania czy też zaniechania organów podatkowych, które doprowadziły do powstania objętych wnioskiem o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych. Należy jednak w tym kontekście mieć na uwadze, że do rozstrzygania o roszczeniach odszkodowawczych powołane są wyłącznie orzekające w adekwatnych postępowaniach cywilnych sądy powszechne, których nie mogą w tym przedmiocie zastąpić organy podatkowe, stosujące w postępowaniach administracyjnych unormowania stanowiące o umorzeniu zaległości i odsetek podatkowych i związane z nimi regulacje z zakresu udzielania pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Z powyższego wynika więc dostatecznie uzasadniony wniosek, że jeżeli nawet Sąd I instancji dopuścił się w sprawie niniejszej naruszenia przywoływanych przez skarżących przepisów /cyt./ ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, to nie miało to i nie mogło mieć wpływu na jej merytoryczne rozstrzygnięcie. Brak jest również dostatecznych podstaw do uwzględnienia przestawionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa procesowego. Za ich pomocą strona skarżąca chce dowodzić czy też polemizować w obszarze tezy o wprowadzenia jej w błąd przez organy podatkowe, co doprowadzić miało do powstania spornych w zakresie umorzenia odsetek od zaległości podatkowych, których uiszczenie wymuszone następnie zostało przez realne zagrożenie ich narastania, grożące likwidacją prowadzonej działalności gospodarczej. Argumentacja ta jednak ma charakter i kierunek zasadniczo odszkodowawczy, natomiast, jak już wcześniej skonstatowano, postępowania w sprawie niniejszej nie można utożsamiać z dochodzeniem odszkodowania z tytułu określonych działań lub zaniechań organów podatkowych. Należne z mocy prawa i potwierdzone ostatecznymi decyzjami administracyjnymi odsetki od zaległości podatkowych zostały przez podatników zapłacone, działalność gospodarcza nie została zlikwidowana. W tym stanie rzeczy zagadnienia faktyczne i prawne w przedmiocie ustalenia i oceny /ewentualnego/: powstania, rodzaju, rozmiaru i naprawienia szkody oraz przyczynienia się do niej przez organy podatkowe należą o obszaru postępowania o odszkodowanie, którym niewątpliwie nie jest dochodzone w skardze kasacyjnej umorzenie zapłaconych przed wszczęciem postępowania umorzeniowego odsetek od zaległości podatkowych. Obowiązujący w czasie orzekania w podatkowym postępowaniu administracyjnym w sprawie, ustanowiony do wykonywania na zasadzie uznania administracyjnego art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej stanowił, że właściwy organ podatkowy może umorzyć zaległości podatkowe i /lub należne od nich odsetki. Przepis ten wskazywał wprost i jednoznacznie nie na obowiązek, ale na prawo zastosowania dochodzonego przez podatnika umorzenia, w tym więc także na prawo do legalnej modalności możliwych rozstrzygnięć w normowanym przedmiocie. W sprawie niniejszej z ustaleń faktycznych organów podatkowych, co do zasady poprawnie zaakceptowanych przez Sąd I instancji, wynika, że zapłata spornych następnie w zakresie umorzenia odsetek od zaległości podatkowych została zrealizowana i jakiekolwiek względy ekonomiczne nie przemawiają za ich umorzeniem. Powtórzyć i podkreślić raz jeszcze w tym miejscu trzeba, że w obszarze kontrolowanego wyroku Sądu I instancji oraz rozpatrywanej skargi kasacyjnej, które nie wskazują i nie oceniają możliwości zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego, na podstawie których skarżący mogliby ewentualnie "odzyskać" uiszczone przed wszczęciem postępowania umorzeniowego odsetki, dochodzone umorzenie zapłaconych odsetek nie miałoby żadnego bezpośredniego wpływu na sytuację ekonomiczną strony skarżącej, czy też prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Ponadto skarżący podatnicy nigdy nie powoływali się w sprawie na swą sytuację ekonomiczną, finansową czy majątkową, która w zakresie publicznoprawnego unormowania art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej mogłaby uzasadnić pozytywne rozstrzygnięcie na podstawie tego przepisu. Z tych powodów organy podatkowe w ramach legalnej modalności stosowanego uznania administracyjnego mogły odmówić umorzenia zapłaconych już uprzednio odsetek a Sąd I instancji mógł bez naruszenia prawa orzeczenie to zaaprobować. Ustalenia i oceny w zakresie spornego dla wnoszących niniejszą skargę kasacyjną stanu faktycznego, to jest odnośnie powstania po ich stronie szkody, jej rodzaju, rozmiaru, przyczyny oraz rozstrzygnięcia w przedmiocie zgodnego z prawem szkody tej naprawienia, mogły być natomiast dokonywane w ramach postępowania cywilnego, którego jednak skarżący dotychczas nie wszczęli. Z tych powodów, na podstawie art. 184 u.p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł o wnioskowanych przez Dyrektora Izby Skarbowej kosztach postępowania kasacyjnego. Podmiot ten nie wskazał bowiem i nie uzasadnił, jakie koszty wymienionego postępowania poniósł, natomiast zasądzenie kosztów zastępstwa prawnego "według norm przepisanych" wyłącznie za sporządzenie przez radcę prawnego pisma procesowego nie stanowiącego odpowiedzi na skargę kasacyjną nie zostało przewidziane w unormowaniach par. 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.