I SA/Po 1310/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący del.Sędzia NSA Gabriela Gorzan(spr) Sędziowie WSA Barbara Koś as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 03 lutego 2004 r. sprawy ze skargi W. i H.Sz. na decyzję Izby Skarbowej O/Z z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1994, o d d a l a s k a r g ę /-/K.Pawlicki /-/G.Gorzan /-/B.Koś Skarżący H. i W. małżonkowie Sz. złożyli zeznanie o wspólnych dochodach za rok 1994. Wysokość kwot w nim wykazanych została zakwestionowana podczas kontroli przeprowadzonej przez Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej w 1998 r. Decyzją z dnia [...] nr [...]określono skarżącym wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. w kwocie [...] zł, zaległość w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania i naprawy urządzeń elektrotechnicznych i elektronicznych w latach 1987 - 1990 korzystał ze zwolnienia podatkowego z tytułu przychodów ze sprzedaży wytwarzanych wyrobów o charakterze antyimportowym - na podstawie zarządzeń Ministra Finansów z dnia 31.10.1986 r. i z dnia 31.10.1987 r. w sprawie wykazu wyrobów o charakterze antyimportowym (Mon. Pol. Nr 32, poz. 230 i Nr 35 z 1987 r. poz. 296). Po wejściu w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 lutego 1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niektórych rodzajów działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 3, poz. 20 ze zm.) rozciągnął zwolnienie na sprzedawane przez siebie regulatory temperatury, twierdząc, że rozpoczął nową produkcję tych wyrobów w 1989 r. i latach następnych, co wg Inspektora Kontroli Skarbowej nie było zgodne z prawdą. Po rozpatrzeniu odwołania skarżących od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej Izba Skarbowa, decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Po rozpoznaniu skargi na wymienioną decyzję Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 lutego 2000 r. sygn. akt I SA/Po 841/99 uchylił decyzję Izby Skarbowej i Inspektora Kontroli Skarbowej. Sąd stwierdził, że organy nie ustaliły dość precyzyjnie, jakiego rodzaju wyroby skarżący produkował do dnia [...] lutego 1989 r., a więc w okresie przed wejściem w życie powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r., a jakie po tej dacie, co dotyczy produktów ([...] 1000, 1100, RT-5100) oraz wskazał na konieczność przeprowadzenia ekspertyzy w celu ustalenia czy mamy do czynienia z nową produkcją czy kontynuacją dotychczasowej. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził także, że skarżący w odniesieniu do wyrobu [...] 2000 nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w rozporządzeniu z 6.02.1989 r., ponieważ jego produkcję rozpoczął w 1993 r., co przyznał w oświadczeniu na k.[...] akt podatkowych (obecnie k. [...]). W okresie od lipca 2000 r. do października 2001 r. ponownie przeprowadzono kontrolę w zakresie prawidłowości rozliczeń z podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r., nadto zlecono sporządzenie opinii biegłemu. W oparciu o opinię biegłego Inspektor Kontroli Skarbowej dnia [...] wydał decyzję nr [...], którą określił skarżącym wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w 1994 r. na kwotę [...] zł, zaległość na kwotę [...] zł, odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji na kwotę [...] zł. W uzasadnieniu wskazano, że w odniesieniu do [...] 1000, 1100, SP 101 skarżący stosując różne nazwy tego samego wyrobu RT - 5100, który był jedynie modyfikowany i unowocześniany - rozciągnął zwolnienie podatkowe na wyroby nie podlegające zwolnieniu od podatku dochodowego, gdyż ich produkcję rozpoczął wcześniej (lata 1987 - 1988) - a ich zmiany fizyczne pozostają bez znaczenia. W odniesieniu do [...] 2000 - produkcję rozpoczęto w 1993 r. w momencie, kiedy rozporządzenie już nie obowiązywało. Skarżący nie był też producentem zaworka elektromagnetycznego, który objął zwolnieniem. Od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej skarżący wniósł odwołanie, żądając uchylenia decyzji i umorzenia postępowania. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy decyzją z dnia [...] nr [...] (k. [...] akt administracyjnych) uznała rację skarżących w części dotyczącej [...] 1000 i 1100 oraz zaworka elektromagnetycznego. W odniesieniu natomiast do [...] 2000 Izba stwierdziła brak podstaw do objęcia jego produkcji zwolnieniem. W związku z powyższym organ odwoławczy dokonał korekty wyliczeń, określając zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1994 w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w wysokości [...] zł. (po denominacji) i odsetki za zwłokę. Na decyzję Izby Skarbowej skarżący wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego podnosząc, że organ odwoławczy nie dokonał należytej oceny zebranego w sprawie materiału, nie wykonał w całości zaleceń Naczelnego Sądu Administracyjnego z wyroku I SA/Po 841/99, ponieważ nie wyjaśniono do końca kwestii, jakie wyroby skarżący produkował do dnia [...] lutego 1989 r., a jakie po tej dacie. Zdaniem skarżących [...] 2000 produkowany był od 1993 r. - w dalszym ciągu, a jego konstrukcja i parametry techniczne zostały zmienione, stąd błędne stwierdzenie, że jest on urządzeniem nowym. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy wniosła o oddalenie skargi. O ile co do urządzeń o tyle w odniesieniu do [...] U 2000 Izba wskazała na oświadczenie skarżącego, iż tenże elektroniczny moduł do urządzeń ciepłowniczych produkował od 1993 r. (k. 78 akt administracyjnych). Z tego powodu skarżący nie miał prawa do korzystania ze zwolnienia i takie stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 lutego 2000 r. (sygn. akt I SA/Po 841/99). Ponadto organ wskazał, iż w trakcie kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w A sp. z o.o. (k. [...] akt administracyjnych) ustalono, że skontrolowana jednostka w latach 1993-1995 była bezpośrednim im-porterem mikrosterowników, a jej jedynym odbiorcą był skarżący, który je montował, nie produkując żadnych dodatkowych elementów i sprzedawał pod nazwą [...] 2000. Potwierdza to brak racji skarżącego, że wyrób o nazwie [...] 2000 jest efektem udoskonalenia produkcji wcześniejszych wyrobów skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. W rozpoznawanej sprawie treść zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej wskazuje na to, że sporną okazała się okoliczność, czy skarżący uruchomił produkcję wyrobu [...] 2000 na potrzeby budownictwa mieszkaniowego po dniu wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niektórych rodzajów działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 3, poz. 20 ze zm.), tj. po dniu 7.02.1989 r., jednak nie później, niż do dnia 31.12.1991 r. i w związku z tym czy z tytułu dochodów uzyskanych ze sprzedaży tego urządzenia miał prawo w 1994 r. do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z § 1 ust. 1 pkt. 1 wyżej powołanego rozporządzenia m.innymi osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą zostały zwolnione od podatku dochodowego w okresie 10 lat z tytułu wytwarzania materiałów i wyrobów na potrzeby budownictwa mieszkaniowego, przy czym w § 2 ust. 1 wymienionego rozporządzenia określono, że zwolnienie to przysługuje podmiotom gospodarczym, które po dniu wejścia w życie rozporządzenia (po [...] 02.1989 r.) uruchomią produkcję materiałów i wyrobów, o których mowa w § 1 ust. 1 pkt. 1 i 2. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 6 lutego 1989 r. zostało wydane na podstawie art. 23 pkt. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym (Dz.U. 88.4.37 ze zm.). Ustawa ta utraciła moc z dniem 1 stycznia 1992 r. Natomiast stosownie do treści art. 54 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 91.90. 416), żeby podatnicy mogli skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w rozporządzeniu powinni uruchomić produkcję na potrzeby budownictwa mieszkaniowego w okresie od dnia 7 lutego 1989 r. do dnia 31 grudnia 1991 r. Ustawodawca zagwarantował bowiem wszystkim podatnikom prawa nabyte w w/w czasie, co traktowano jednoznacznie jako dalszy ciąg zwolnienia podatkowego na dotychczasowych warunkach aż do momentu wygaśnięcia zwolnienia z upływem 10 - letniego terminu, na jakie zostało ustanowione. Zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz jego ocena przez organy podatkowe, która doprowadziła do ustalenia, że skarżący W. Sz. uruchomił produkcję urządzenia [...] 2000 w 1993 r. były przedmiotem kontroli sądowej z punktu widzenia zgodności z prawem. W wyroku z dnia 29.02.2000 r., sygn. akt I SA/Po 841/99 wydanym w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu przyjął, że dowodem w sprawie, potwierdzającym powyższe ustalenia jest znajdujące się w aktach pisemne oświadczenie skarżącego (aktualnie k. 78 akt podatkowych). Z jego treści wynika także, że kilka pierwszych modeli tego regulatora przywieziono z zagranicy w r. 1992 lub 1993. Dlatego Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku stwierdził, że oświadczenie uzasadnia odmowę przyznania skarżącemu prawa do korzystania w odniesieniu do tego wyrobu ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 6.02.1989 r. Natomiast dostrzeżone przez Naczelny Sąd Administracyjny braki w zakresie ustaleń co do uruchomienia nowej produkcji wyrobów dotyczyły regulatorów [...] 1000, 1100 i RT-5100 i w tym jedynie zakresie uznano sprawę za niedostatecznie wyjaśnioną. Zgodnie z art. 30 ustawy z dnia 11.05.1995 r. o NSA (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) obowiązującej w dacie wydania przez organy obu instancji decyzji, po uchyleniu przez NSA wcześniej wydanych, w tym decyzji Izby Skarbowej, której skarga dotyczy, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego akt był przedmiotem zaskarżenia. Dlatego nie jest uzasadniony zarzut niewykonania przez organy obu instancji zaleceń zawartych w wyroku NSA z dnia 29.02.2000 r. w odniesieniu do urządzenia [...] 2000, jak i niewyjaśnienia sprawy w tym przedmiocie przy pomocy opinii biegłego. Tak sformułowany zarzut i jego argumentacja stanowią polemikę ze stanowiskiem NSA, wyrażonym w wyroku wydanym w sprawie nie uzasadniając przyjęcia, jakoby w rozpatrywanej sprawie organy orzekające naruszyły art. 121 § 1, 122, 180, 184, 190 § 2 i 191 Ordynacji podatkowej. Przedstawiona powyżej ocena prawna Sądu ustaleń organów podatkowych i ich skutków w odniesieniu do spornego urządzenia [...] 2000, na podstawie art. 99 ustawy z dnia 30.08.2002 r. przepisy wprowadzające Prawo o ustroju sądów administracyjnych i Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) wiąże także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w rozpoznawanej sprawie. Z powyższych względów skargę należało uznać za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzec jak w sentencji wyroku. Stanowiska organu odwoławczego zawartego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji co do przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 1994 r. przez czynność egzekucyjną zajęcia w 1999 r. wierzytelności z tytułu ubezpieczenia AC samochodu, skarżący nie zakwestionowali w skardze, wobec czego należało uznać je za zgodne z rzeczywistym stanem rzeczy. /-/B.Koś /-/G.Gorzan /-/K.Pawlicki LF