I SA/Łd 53/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Cudak (spr.), Sędziowie NSA B. Klimowicz, NSA B. Lubiński, Protokolant asystent sędziego I. Wędrak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lipca 2006 r. sprawy ze skargi B. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2003 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej B. J. kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał postanowienie, Nr [...], w którym stwierdził, że wniesienie przez B. J. odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], Nr [...], określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad 2003 r., nastąpiło z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia określonego w art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż doręczenie zostało dokonane w dniu 6 września 2005 r. w trybie art. 149 Ordynacji podatkowej. Powyższe potwierdza data i podpis złożony na potwierdzeniu odbioru decyzji przez E. J. – córkę podatniczki. Doręczenie, o którym mowa w powyższym przepisie występuje wtedy, gdy adresat jest nieobecny w mieszkaniu, pełnoletni domownik podejmie się oddania pisma adresatowi oraz osoba ta podpisze pokwitowanie odbioru pisma. Według organu warunki powyższe zostały spełnione w przedmiotowej sprawie. Z pisemnego oświadczenia złożonego przez tą osobę wynika, iż jest córką podatniczki, osobą pełnoletnią i że zobowiązała się oddać przesyłkę matce. To, że błędnie wskazała datę [...], jako datę wydania decyzji, zamiast odebrania decyzji, stanowi według Dyrektora Izby Skarbowej pomyłkę pisarską, która nie ma istotnego znaczenia dla sprawy, gdyż z treści potwierdzenia odbioru jednoznacznie wynika, iż [...] doręczono jej decyzję organu I instancji. Organ stwierdził także, że pomimo odbioru postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2003 r. do 29 marca 2005 r. przez niepełnoletnią córkę podatniczki – M. J., strona została poinformowana o toczącym się postępowaniu. Pismem z [...] organ zawiadomił bowiem podatniczkę o prawie do zapoznania się w ciągu 7 dni z zebranym materiałem dowodowym. Z kolei pismem z [...] poinformował stronę, iż postępowanie nie zostanie załatwione w terminie. Następnie przesłał podatniczce dokument z [...], będący analizą do kontroli przeprowadzonej przez pracowników organu I instancji w zakresie podatku od towarów i usług, w odpowiedzi, na który złożyła ona stosowne wyjaśnienia i w których m.in. powołała się na numer postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego oraz na otrzymaną analizę do kontroli. W dniu 21 grudnia 2005 r. B. J. wniosła skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, któremu zarzuciła naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Jednocześnie wskazując na powyższe naruszenie zażądała jego uchylenia. W uzasadnieniu swej skargi podatniczka podniosła m.in., iż doręczenie zaskarżonego postanowienia nie było prawnie skuteczne, gdyż córka strony – E. J. nie podjęła się jego doręczenia, z uwagi na to, że nie została zapytana o to przez doręczającego pracownika, a także z uwagi na to, że doręczający nie zapytał jej ani o nazwisko, ani o wiek. W związku z tym, że nie została spełniona przesłanka podjęcia się przez domownika oddania pisma adresatowi, która jest niezbędna dla skuteczności doręczenia zastępczego, o którym mowa w art. 149 Ordynacji podatkowej, nie można mówić, iż decyzja została doręczona. Według strony pozostaje bez znaczenia również fakt późniejszego złożenia przez E. J. oświadczenia, iż jest osobą pełnoletnią, że odebrała decyzję i że zobowiązała się do oddania adresatowi, bowiem przesłanki podjęcia się oddania pisma adresatowi muszą być spełnione w chwili doręczenia decyzji. W ocenie podatniczki oświadczenie, do którego złożenia została namówiona jej córka i które zawiera potwierdzenie odbioru decyzji z [...], a nie z 1 września tegoż roku, stanowiącej jakiś inny dokument, było próbą naprawienia przez Urząd Skarbowy w P. błędu proceduralnego przy doręczeniu decyzji. Strona stwierdziła również, iż nie nastąpiło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania także dlatego, że nie zostało postępowanie podatkowe formalnie wszczęte, gdyż postanowienie o wszczęciu postępowania zostało doręczone niepełnoletniej córce podatniczki, co jest niedopuszczalne z uwagi na art. 149 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, albowiem zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem sporu pomiędzy organem podatkowym a podatniczką jest prawidłowość doręczenia decyzji. Jak wynika z akt sprawy przedmiotowe doręczenie miało charakter zastępczy i nastąpiło w trybie przewidzianym w art. 149 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Zatem dla prawidłowości doręczenia niezbędne jest spełnienie następujących warunków: a) adresat musi przebywać w mieszkaniu - choć w momencie doręczania przesyłki jest w tym mieszkaniu nieobecny; b) pismo przyjmuje za pokwitowaniem osoba wymieniona w powyższym przepisie oraz w kolejności w tej normie przewidzianej; c) osoba odbierająca pismo zobowiąże się do jego oddania adresatowi osobiście oraz d) na drzwiach mieszkania adresata doręczyciel winien zamieścić zawiadomienie o doręczeniu zastępczym dokonanym do rąk innych osób niż domownicy (tj. do rąk sąsiada lub dozorcy) (zob. J. Borkowski w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Unimex 2003, s. 540; wyrok NSA z dnia 24 marca 1999 r., I SA/Lu 151/98). Podstawowym dowodem doręczenia przesyłki jest zwrotne poświadczenie odbioru. Znaczenie tego dokumentu jest ogromne, albowiem, stanowi on główny dowód prawidłowości czynności doręczenia. Stwierdzenie zaś prawidłowości doręczenia pozwala na ustalenie, czy termin do dokonania czynności procesowej rozpoczął swój bieg oraz od jakiego dnia ten termin należy liczyć. Dlatego też podstawowym obowiązkiem podmiotu dokonującego doręczenia jest prawidłowe udokumentowanie tej czynności, zwłaszcza, gdy tą czynność dokonuje pracownik organu podatkowego. Polega to na precyzyjnym wypełnieniu druku potwierdzenia odbioru przesyłki. Z tego dokumentu bowiem mają wynikać następujące okoliczności. Po pierwsze, tryb doręczenia. Po drugie, data doręczenia. Po trzecie, osoba odbierająca przesyłkę. Po czwarte, podmiot dokonujący doręczenia. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy stwierdzić, że przedmiotowe potwierdzenie odbioru przesyłki, znajdujące się w aktach administracyjnych (karta 125), nie spełnia wszystkich wcześniej wskazanych warunków. Po pierwsze, osoba dokonująca doręczenia nie określiła trybu doręczenia. Nie zakreślono bowiem odpowiedniej rubryki, która odzwierciedla poszczególne sposoby dokonywania doręczeń. Po drugie, niesprecyzowano odbiorcy przesyłki. Nie wskazano bowiem kim jest E. J., podpisująca odbiór. Z tego dowodu nie wynika, czy osoba ta jest pełnoletnim domownikiem, sąsiadem, czy też dozorcą domu. Nasuwa to wniosek, że w momencie doręczenia doręczyciel nie ustalił dokładnie tożsamości odbiorcy, zwłaszcza w kontekście jej pełnoletniości. Na marginesie, wcześniejsze doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, dokonane do rąk niepełnoletniej córki, potwierdza tą niewłaściwą praktykę. Na omawianym dokumencie brak jest również adnotacji, czy osoba odbierająca przesyłkę podjęła się oddania pisma adresatowi. W judykaturze zaś podkreślano wielokrotnie, że brak oświadczenia w zakresie podjęcia się przez domownika oddania pisma adresatowi powoduje bezskuteczność doręczenia (zob. wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 2002 r., I SA 2614/00; wyrok NSA z dnia 17 września 2002 r., I SA/Wr 1117/00, POP 2003, nr 3, s. 62). Po trzecie, brak jest podpisu i daty osoby doręczającej tą przesyłkę. Jest to niezwykle istotna wada. Podpis ten bowiem nie tylko identyfikuje podmiot doręczający pismo. Potwierdzenie odbioru przesyłki w istocie zawiera pewne oświadczenie wiedzy między innymi osoby dokonującej doręczenia. Brak więc podpisu tej osoby w zasadzie dyskwalifikuje w całości znaczenie dowodowe tego potwierdzenia. Wobec powyższego należy stwierdzić, że z dowodu potwierdzenia odbioru przesyłki, znajdującego się w aktach sprawy wynika, że nie można uznać za prawidłowe doręczenia zastępczego określonego w art. 149 Ordynacji podatkowej. Zresztą takie same wątpliwości miał organ podatkowy, który przeprowadził postępowanie wyjaśniające w zakresie prawidłowości doręczenia. W tym celu odebrano od E. J. pisemne oświadczenie, w którym wskazała, że jest osobą pełnoletnią i zobowiązała się do przekazania mamie decyzji. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pisemnie poinformował organ podatkowy, wydający zaskarżoną decyzję, że doręczenia dokonał osobiście kierowca Urzędu Skarbowego. Powyższe czynności procesowe, dokonane przez organ podatkowy nie mogą jednak konwalidować wyżej wskazanych wad doręczenia. Przede wszystkim bowiem należy podkreślić, że wciąż nie wiadomo, kto dokonał doręczenia przesyłki. Ponadto w ocenie Sądu późniejsze pisemne oświadczenie pełnoletniego domownika o podjęciu się przekazania przesyłki adresatowi nie może konwalidować wad, które zaistniały w trakcie doręczania. Trzeba bowiem podkreślić, że czynność doręczania takich przesyłek jak decyzje organów podatkowych, od których przysługuje odwołanie lub skarga, nie mogą budzić żadnych wątpliwości. Jedyną okolicznością, która mogłaby doprowadzić do konwalidacji wadliwego doręczenia, było by oświadczenie adresata o otrzymaniu przesyłki. Takie zaś oświadczenie nie zostało złożone przez podatniczkę na żadnym etapie postępowania podatkowego lub sądowego. Z tych też względów należy uznać, że Dyrektor Izby Skarbowej naruszył przepis art. 149 Ordynacji podatkowej i w konsekwencji uchybił art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej uznając, że odwołanie podatniczka wniosła po upływie ustawowego terminu. W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżone postanowienie.