I GSK 2616/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia NSA Urszula Raczkiewicz Sędzia NSA Czesława Socha Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 3 października 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S.-A. Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 27 września 2006 r. sygn. akt V SA/Wa 1292/06 w sprawie ze skargi S.-A. Spółki z o.o. w W. (poprzednio A. P. Spółki z o.o. w W.) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia 30 czerwca 2004 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 czerwca 2006 r. sygn. akt I GSK 2525/05 po rozpoznaniu skargi kasacyjnej A. P. Spółki z o.o. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 3 czerwca 2005 r., sygn. akt V SA/Wa 2401/04 w sprawie ze skargi Spółki A. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2004 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług uchylił zaskarżony wyrok w zakresie dotyczącym oddalenia skargi na w/w decyzję w części dotyczącej podatku od towarów i usług i w tym zakresie przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W., a w pozostałej części oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że skarżąca w piśmie z dnia 28 lutego 2005 r. sprecyzowała podniesione w skardze zarzuty oraz podniosła nowe odnoszące się do rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług, do których Sąd I instancji nie odniósł się w wydanym przez siebie wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że brak odniesienia się do tych zarzutów uniemożliwia mu dokonanie oceny prawidłowości rozstrzygnięcia w zakresie dotyczącym określenia kwoty podatku od towarów i usług oraz że uchybienie to, zgodnie z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a. - stanowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy i uzasadnia uwzględnienie skargi kasacyjnej w tej części. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. po ponownym rozpoznaniu skargi Spółki A. P. w części dotyczącej podatku od towarów i usług wyrokiem z dnia 27 września 2006 r., sygn. akt V SA/Wa 1292/06 uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2004 r. w części dotyczącej określenia podatku od towarów i usług oraz stwierdził, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W uzasadnieniu Sąd I instancji podał, że ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw (...) (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), z dniem 1 września 2003 r. przekazane zostały organom celnym kompetencje w sprawie rozstrzygania w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) – dalej jako ustawa o podatku VAT z 1993 r., po zmianie dokonanej powyższym aktem, jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia organ celny stwierdził, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydawał decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości. Z dyspozycji tego przepisu wynika, że ustawodawca nie ograniczył uprawnienia naczelnika urzędu celnego do orzekania w przedmiocie podatku od towarów i usług jedynie do sytuacji, w której nastąpiło zaniżenie wartości celnej towaru, mającej wpływ na podstawę opodatkowania w imporcie. Wręcz przeciwnie w każdej sytuacji, gdy w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ stwierdził, że wartość celna została błędnie określona, a w związku z tym błędnie określono również kwotę podatku należnego z tytułu importu, naczelnik urzędu celnego był obowiązany wydać decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości. Wymieniony przepis stanowił więc podstawą do określenia podatku również w niższej wysokości niż wykazana nieprawidłowo w zgłoszeniu celnym. Sąd I instancji uznał, że na gruncie tego przepisu nie ma znaczenia, czy nieprawidłowe określenie podatku przez importera nastąpiło w wyniku obniżenia, czy też podwyższenia przez organy celne wartości celnej towaru. Sąd I instancji uznał również, że powołany przez Spółkę wyrok NSA z 8 maja 2003 r. sygn. akt I SA/Łd 2190/02 odnosi się do stanu prawnego obowiązującego przed 1 września 2003 r., tj. przed istotnymi zmianami wprowadzonymi do ustawy o podatku VAT z 1993 r., ustawą z 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw (...), którą nadano organom celnym kompetencje organu podatkowego. Wyrażony w tym wyroku pogląd dotyczy nie tylko innego stanu faktycznego, ale także innego stanu prawnego. Sąd zauważył, że przepis art. 11 ust. 2 ustawy o podatku VAT z 1993 r. obowiązywał wówczas w innym brzmieniu. Natomiast art. 11b tej ustawy, będący również przedmiotem wykładni został uchylony z dniem 1 września 2003 r. ustawą o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych. Zatem art. 11b ustawy o podatku VAT 1993 r., jako przepis o charakterze formalnym - na co wskazuje jednoznacznie jego brzmienie - nie obowiązywał już w dacie wszczęcia w niniejszej sprawie postępowania podatkowego oraz wydawania w tym zakresie decyzji przez organ I instancji. Z powyższych względów Sąd I instancji nie podzielił zarzutu skarżącej, iż w sprawie brak było podstaw do wydania decyzji w przedmiocie podatków należnych z tytułu importu sprowadzonych leków z uwagi na obniżenie przez organy celne ich wartości celnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji w zakresie podatku od towarów i usług było bezpodstawne uznanie przez organ odwoławczy, iż wydane w sprawie postanowienie o połączeniu postępowań celnego i podatkowego, wszczętych odrębnymi postanowieniami, nie było prawnie skuteczne. Dyrektor Izby Celnej uznał bowiem, że wydane na podstawie art. 266 Kodeksu celnego postanowienie o połączeniu nie było prawnie skuteczne, gdyż przepis ten nie odnosi się do postępowania podatkowego. Wskutek tego organ odwoławczy uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz przekazał sprawę w tym zakresie do ponownego rozpoznania Naczelnikowi Urzędu Celnego. Sąd I instancji nie zgodził się z powyższym stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej i wskazując na treść art. 266 oraz art. 262 Kodeksu celnego stwierdził, że ustawodawca zezwalając na połączenie postępowań włączył do katalogu postępowań celnych, które można połączyć również postępowanie podatkowe, regulowane przepisami działu IV Ordynacji podatkowej. Ponadto Sąd wskazał, że w niniejszej sprawie nie było potrzeby wydawania postanowienia o połączeniu wszczętych odrębnymi postanowieniami postępowań celnego i podatkowego. W myśl art. 11 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku VAT, naczelnik urzędu celnego może bowiem określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych. Przepis ten uprawnia zatem do rozstrzygnięcia w jednej decyzji zarówno o należnościach celnych, jak i podatkowych. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniosła S. – A. Spółka z o.o. z siedzibą w W., będąca następcą prawnym A. P. Spółki z o.o. w W. i zaskarżając ten wyrok w całości zarzuciła, że został on wydany z: I. Naruszeniem przepisów postępowania, o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz § 2 p.p.s.a. poprzez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej z tej przyczyny, iż została ona wydana, w części dotyczącej określenia podatku VAT z istotnym naruszeniem art. 11 c) ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (dalej: ustawy o VAT) w zw. z art. 244 pkt 3 i art. 65 § 4 i 5 Kodeksu celnego, tj. po upływie 3 lat od dnia dokonania przez Spółkę zgłoszenia celnego, a więc po wygaśnięciu obowiązku publicznoprawnego; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz § 2 p.p.s.a. poprzez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej z tej przyczyny, iż została wydana, w części dotyczącej określenia podatku VAT, z naruszeniem norm procesowych art. 11 c) ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 230 § 4 Kodeksu celnego; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz § 2 p.p.s.a. poprzez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej z tej przyczyny, iż została ona wydana, w części dotyczącej określenia podatku VAT, z istotnym naruszeniem normy procesowej art. 11 ust. 2 ustawy o VAT; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz § 2 p.p.s.a. poprzez odmowę uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej z tej przyczyny, iż została ona wydana, w części dotyczącej określenia podatku VAT, z istotnym naruszeniem normy procesowej art. 11 c) ust. 4 ustawy o VAT w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej; 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak wyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przesłanek, ze względu na które przy orzekaniu przedmiotowej sprawie pominięto kwestie prawne, które zostały wymienione w pkt I. 1) – 4) wstępu do niniejszej skargi kasacyjnej. II. Naruszeniem przepisów prawa materialnego, o którym mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj.: 1) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. nieuprawnione pominięcie dyspozycji tego przepisu w zaskarżonym wyroku; 2) art. 15 ust. 4 ustawy o VAT poprzez jego błędne stosowanie, tj. akceptację przez WSA wadliwego stosowania tego przepisu w przedmiotowej sprawie przez Dyrektora Izby Celnej. Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku WSA i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca Spółka podniosła, że do dnia wydania decyzji przez Dyrektora Izby Celnej nie wydano żadnego skutecznego aktu administracyjnego, określającego wobec niej wielkość zobowiązania w zakresie podatku VAT w kwocie innej niż wynikała ze zgłoszenia celnego. Ponadto podniosła, że decyzję Dyrektora Izby Celnej wydano po upływie 3 lat od daty dokonania zgłoszenia celnego. Zdaniem Spółki, w dacie wydawania decyzji przez organ odwoławczy bezskutecznie upłynął termin do powiadomienia, a tym bardziej do rozstrzygania o zobowiązaniu Spółki w zakresie podatku VAT. W ocenie Spółki - także z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku VAT, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - jedynym uprawnionym rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie określenia podatku VAT było uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w tym zakresie, z uwagi na dyspozycję art. 11 c) ust. 4 ustawy o VAT w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Strona wnosząca skargę kasacyjną stwierdziła również, że niedostateczne uwzględnienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku kluczowych zarzutów podnoszonych w trakcie postępowania sądowoadministracyjnego, stanowi zaprzeczenie wzorca prawidłowego uzasadnienia orzeczenia. W kwestii naruszenia prawa materialnego autor skargi kasacyjnej podniósł, że bezprzedmiotowym było stosowanie w niniejszej sprawie art. 15 ust. 4 ustawy o VAT, skoro niemożliwe było stosowanie w sprawie art. 11 ust. 2 tej ustawy. Ponadto nie można było również stosować przepisu art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z uwagi na fakt, iż po dacie 30 kwietnia 2004 r. ustała możliwość stosowania przepisów ustawy o VAT ze względu na brak przepisów intertemporalnych w przepisach obowiązujących od dnia 1 maja 2004 r. w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosowanie do art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a. - Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności postępowania, których w sprawie nie stwierdzono. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z oparciem rozpatrywanej skargi kasacyjnej na obu podstawach rozpoznania w pierwszej kolejności wymagają zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Tylko bowiem poprawnie ocenione przez Sąd I instancji postępowanie administracyjne oraz prawidłowe proceduralnie postępowanie sądowoadministracyjne pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odnieść się do zarzutów naruszenia prawa materialnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut odmowy uchylenia przez Sąd I instancji decyzji Dyrektora Izby Celnej z tej przyczyny, że została ona wydana z uchybieniem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (...), przepisów Kodeksu celnego i przepisów Ordynacji podatkowej - wymienionych w pkt. I ppkt. 1-4 skargi kasacyjnej i kwalifikowanych przez stronę jako przepisy procesowe - nie daje podstaw do przyjęcia, że zaskarżony wyrok wydany został z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 p.p.s.a. W szczególności nie popiera wniosku o uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzut naruszenia przepisów postępowania sądowo administracyjnego, dotyczący zarzutu uchybienia art. 11c ust. 2 ustawy po podatku od towarów i usług (..) w zw. z art. 244 pkt 3 i art. § 4 i § 5 i w zw. z art. 230 § 4 Kodeksu celnego. Przede wszystkim art. 11c ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (...) - obowiązujący w dacie orzekania przez organ I instancji - jednoznacznie odsyła wyłącznie do "odpowiedniego" stosowania przepisów Kodeksu celnego dotyczących powiadomienia dłużnika o kwocie należności wynikających z długu celnego. Art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego nie reguluje tych kwestii, normuje przedawnienie długu celnego i jest przepisem prawa materialnego. Art. 65 § 4 uprawnia zaś organ celny do wydania decyzji celnej. Decyzja w przedmiocie podatku VAT rozstrzyga odrębną sprawę podatkową. Podstawą materialnoprawną tej decyzji są odrębne od Kodeksu celnego przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (...). Ponadto choć decyzja w przedmiocie podatku VAT wydawana jest przez Naczelnika Urzędu Celnego i Dyrektora Izby Celnej (w II instancji) to jednak organy te działają w postępowaniu podatkowym nie jako organy celne, lecz przez organy podatkowe - zgodnie z kompetencją uregulowaną art. 13 § 1 pkt 1 i pkt 2a Ordynacji podatkowej jak i art. 11 ust. 2 i art. 11c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego przewidziany art. 65 § 5 Kodeksu celnego 3-letni termin od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego nie dotyczy wydania decyzji podatkowej; zakreśla termin do wydania decyzji celnej i to - zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego - przez organ celny I instancji. Brzmienie przywołanego wyżej art. 11c ust. 2 ustawy o podatku wskazuje, że w sprawie podatkowej zakres zastosowania przepisów dotyczących powiadomienia dłużnika o kwocie należności nie może być rozszerzany. Oznacza to, że uchybienie terminowi powiadomienia, określonemu w art. 230 § 4 (3 lata od powstania długu celnego), nie może wywołać w sferze sprawy podatkowej takiego skutku jak w zakresie sprawy celnej. Związany z zarejestrowaniem i powiadomieniem o zarejestrowaniu długu celnego skutek - w postaci przedawnienia możliwości dochodzenia kwot należności (art. 242 § 4 Kodeksu celnego) - dotyczy tylko kwot należności celnych. Zastosowanie tej regulacji do przedawnienia podatku VAT nie mieści się zatem w zakresie odesłania zawartego w art. 11c ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przewidziana w Kodeksie celnym instytucja "powiadamiania" w sprawie podatkowej ma znaczenie dla określenia terminu płatności podatku – na co jednoznacznie wskazuje art. 11 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (...). Kolejny zarzut - tj. zarzut naruszenia przez sąd I instancji art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 2 p.p.s.a. przez odmowę uchylenia decyzji naruszającej art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej - został ściśle powiązany z zarzutami uchybienia w postępowaniu administracyjnym przepisom omówionym wyżej. Wskazuje na to jednoznacznie uzasadnienie skargi kasacyjnej. W świetle tego, co wyżej powiedziano brak jednak podstaw do przyjęcia, aby postępowanie podatkowe – z uwagi na regulacje zawarte w art. 244 pkt 3, art. 65 § 4 i §5, 230 § 4 Kodeksu celnego – stało się w rozpatrywanym przypadku bezprzedmiotowe. Błędny zatem jest wywód skargi kasacyjnej, że jedynym uprawnionym rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie określenia podatku VAT było uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie w tym zakresie postępowania. Nie znajduje też uzasadnienia twierdzenie, że nie było podstaw do orzekania w oparciu o art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Przypomnieć w tym miejscu należy, że w myśl tego przepisu, jeżeli w wyniku weryfikacji (a ta może być prowadzona zarówno w trybie art. 70 jak i art. 83 Kodeksu celnego) organ celny stwierdzi, że kwota podatków zostały wykazane w nieprawidłowej wysokości (a zatem w wysokości zaniżonej bądź zawyżonej) naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości. W rozpatrywanym przypadku organ celny prowadził weryfikację zgłoszenia celnego i uznał, że wykazana w nim kwota podatku VAT nie jest prawidłowa. Podstawa prawa orzeczenia jest zatem trafna. Odnośnie zarzutu naruszenia przez Sąd I instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazać należy, że niewątpliwie przepis ten nakłada na sąd obowiązek zawarcia w uzasadnieniu zwięźle przedstawionego stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie a jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Uchybienie tym wymogom stanowi naruszenie przepisów postępowania, jednakże aby mogło ono stanowić uzasadnioną podstawę skargi kasacyjnej konieczne jest aby uchybienie to mogło mieć istotny wpływ ma wynik sprawy. W szczególności przyjąć należy, że uzasadnienie uchybia procedurze w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy, gdy nie daje stronom i sądowi II instancji możliwości oceny trafności rozstrzygnięcia. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera tego typu uchybień. Zarzut naruszenia prawa materialnego – przez nieuprawnione pominięcie dyspozycji art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - strona także wiązała z naruszeniem art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej i koniecznością umorzenia postępowania. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w który upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku VAT - według art. 11 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług - liczony jest od powiadomienia podatnika przez organ o wysokości należności podatkowych. Prawo przewiduje katalog przypadków skutkujących nierozpoczęcie, zawieszenie i przerwę biegu przedawnienia oraz przewiduje sytuacje, w których zobowiązanie podatkowe nie ulega przedawnieniu (art. 70 § 2-8 Ordynacji podatkowej). Podkreślenia wymaga nadto, że zobowiązanie podatkowe może wygasnąć z innych przyczyn przed upływem terminu przedawnienia (art. 59 § 1). Z tych względów stwierdzenie czy w konkretnej sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego i czy postępowanie to nie stało się bezprzedmiotowe wymaga poczynienia stosownych ustaleń w postępowaniu podatkowym. Sąd administracyjny nie ma takich uprawnień. Zakres kognicji sądu administracyjnego obejmuje bowiem kontrolę działalności administracji publicznej. Stwierdzenie przez Sąd I instancji, że organ administracyjny nie poczynił ustaleń koniecznych do załatwienia sprawy skutkować winno uchyleniem decyzji. W niniejszej sprawie Sąd I instancji - choć z innych przyczyn - uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej. Rozstrzygniecie to odpowiada zatem prawu. Uchylenie decyzji organu odwoławczego powoduje, że organ ten zobligowany będzie do ponownego rozpoznana sprawy i w toku tego postępowania będzie musiał rozważyć także kwestie ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego. Kolejny zarzut naruszenia prawa materialnego – a to art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (...) przez nieuprawnione jego zastosowanie strona uzasadniała brakiem możliwości wydania w sprawie decyzji na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług – co było już przedmiotem rozważań. Odnosząc się do wywodów autora skargi kasacyjnej o utracie mocy obowiązującej ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz o braku przepisów intertemporalnych w tym zakresie wskazać trzeba, że co do zasady zastosowanie winny znaleźć przepisy prawa materialnego z dnia zdarzenia prawnego. W rozpatrywanym przypadku obowiązek podatkowy powstał z mocy prawa z chwilą powstania długu celnego (art. 6 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług) tj. z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 208 § 2 Kodeksu celnego). Przepisy materialno prawne w tym dniu obowiązujące stanowią zatem podstawę orzekania w przedmiocie podatku VAT. Dodatkowo zauważyć jednak należy, że ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) odnośnie podstawy opodatkowania w imporcie zawiera w art. 29 ust. 13 regulację analogiczną do art. 15 ust. 4 uprzednio obowiązującej ustawy. Wobec bezzasadności zgłoszonych zarzutów zawarty w skardze kasacyjnej wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie zasługiwał na uwzględnienie. Z tych wszystkich względów – działając na podstawie art. 184 powołanej na wstępie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – orzeczono jak w stancji wyroku.