I SA/Wr 635/04

Dnia 5 maja 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Henryka Łysikowska Sędziowie: Sędzia NSA Halina Betta Asesor WSA Marta Semiczek ( sprawozdawca ) Protokolant: Aleksandra Dobosiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 maja 2005 roku sprawy ze skargi A sp. z o.o. we W. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 r, zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę od zaliczek za miesiące III i IV; I. uchyla zaskarżona decyzję; II. zasądza na rzecz skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 12 676,00 zł ( dwanaście tysięcy sześćset siedemdziesiąt sześć zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. orzeka, że decyzja wymieniona w pkt. I nie podlega wykonaniu Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa we W. utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...], nr [...], określającą Spółce. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r i odsetki za zwłokę od zaniżonych zaliczek za miesiące marzec i kwiecień. Podstawą tego rozstrzygnięcia było stwierdzenie zawyżenia przez Spółkę A kosztów uzyskania przychodów 2000r. o [...]. Organ I instancji zakwestionował wydatki wynikające z faktur wystawionych przez jedynego udziałowca B : - nr [...] z [...] dotyczącą prac, które – zdaniem kontrolującego- zostały przez wystawcę faktury wykonane jedynie w części - nr [...] i [...] dotyczących nadzoru technicznego, który odpowiadał przedmiotowi aportu wniesionemu do kontrolowanej Spółki przez j ej jedynego udziałowca, a ponadto były wykonywany przez obywateli niemieckich wykonywane z naruszeniem ustawy o zatrudnieniu - nr [...] dotyczącej wykonania przeróbek dokumentacji projektowej, w której posiadanie weszły obie spółki bez zgody autora projektu A. B.. Ponadto wykonanie prac i poniesienie kosztu nie miało związku z wystąpieniem przychodu, ponieważ Agencja Mienia Wojskowego, która miała być końcowym odbiorcą tych prac nie przeprowadziła publicznego przetargu. Organ pierwszej instancji stwierdził również zawyżenie o [...] (odpowiednio [...]) kosztów uzyskania przychodów z tytułu gwarancji wykonania umowy na (póz. l i 3 załącznika do faktury [...]). Działając na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po zastosowaniu metody zewnętrznego porównania cen, dokonał analizy warunków finansowych gwarancji towarzystw ubezpieczeniowych C i D w stosunku do narzuconych przez 100% udziałowca, pomniejszając wysokość obciążenia z tego tytułu. Organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadka J. R. na okoliczność wyjaśnienia istoty i specyfiki systemu SYS, a także powołania biegłego z zakresu budownictwa odnośnie wypowiedzenia się w sprawie przeprojektowania budynku E i dostosowania go do systemu SYS oraz co do kwestii konieczności udziału projektantów branżowych w sporządzeniu projektu wykonawczego. W odwołaniu spółka zarzuciła naruszenie art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 122,180,187 Ordynacji podatkowej, poprzez nie uznanie wydatków dokonanych przez Spółkę za koszty uzyskania przychodu, naruszenie zasad postępowania dowodowego a w szczególności zasady prawdy obiektywne. Spółka zarzuciła nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego i o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka. Zdaniem spółki organ kontrolny nie ustalił na czym polega system SYS opatentowany przez B i nie dokonał ustaleń wskazujących na różnice między tym systemem a innymi systemami SYS. Z tym faktem natomiast wiąże się konieczność dokonania przeprojektowań, w tym obliczeń statycznych. Spółka zarzuciła organowi sprzeczne ustalenia co do autorstwa projektu wykonawczego i nie badanie dokumentów z segregatorów zawierających te projekty, poza przedstawieniem ich jedynemu świadkowi A. B.. Ponadto wywodziła, że w trakcie całego procesu budowlanego konieczne było wykonywanie przez B czynności logistycznych. Zdaniem Spółki, chybiony jest zarzut niedopuszczalności uznania za koszty wydatków związanych z wynagrodzeniem prokurenta J R., w okolicznościach naruszenia przepisów ustawy o zatrudnieniu przeciwdziałaniu bezrobociu, gdyż sankcji takiej nie przewidują ani ta ustawa, ani o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka wywodziła, że rażącym naruszeniem prawa jest określenie kosztów związanych z wydatkami poniesionymi przez Spółkę w związku z uzyskaniem gwarancji bankowych, w oparciu o informacje udzielne przez towarzystwo ubezpieczeń, a ponadto Spółka nie mogła uzyskać takiej gwarancji w żadnym z banków. Za chybione Spółka uznała zarzuty dotyczące faktury [...]. Jej zdaniem podatnik samodzielnie dokonuje oceny czy i w jakim zakresie podjęte przez niego działania zmierzają do osiągnięcia celu, jakim jest uzyskanie przychodu. W uzasadnieniu decyzji utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że Spółka A została w 2000 r. obciążona przez kontrahenta - niemiecką firmę B - kosztami usług związanych z budową hotelu w formie 5 kwestionowanych faktur, w których wskazano, jako na podstawę prawną ich wystawienia, umowę współpracy zawartą dnia [...]. Porozumienie to nie zawierało żadnych uzgodnień co do zakresu współdziałania w realizacji konkretnego projektu, a jedynie określało potencjalne dziedziny kolaboracji obu podmiotów. Umowa ta nie stanowi więc dowodu potwierdzającego zlecenie przez A Sp. z o.o. kontrahentowi z Niemiec prac, za które została obciążona. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, ponieważ A uwzględniła wydatki z tytułu zapłaty za faktury w rachunku podatkowym, na niej ciążył obowiązek udowodnienia powierzenia wykonania wskazanych w nich prac B , ich faktycznego wykonania przez tę ostatnią, oraz wykazania ich związku z przychodami, czego nie uczyniła. Nie był to natomiast obowiązek organu podatkowego.. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej stan faktyczny w sprawie zostały wyjaśniony w sposób dostateczny. Organ I instancji dokonał przesłuchań strony - Prezesa zarządu A Sp. z o.o. i sześciu świadków reprezentujących uczestników inwestycji, zaangażowanych przy budowie projektantów, wykonawców, jak i przedstawiciela inwestora, a więc najbardziej kompetentne osoby. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że projektanci M. K. i A. B., pełniący nadzór autorski, byli jedynymi osobami odpowiedzialnymi i uprawnionymi do autoryzacji zmian w projektach i ich weryfikacji przez cały okres inwestycji. W świetle uzyskanej w tej formie wiedzy odmowa przeprowadzenia przesłuchania J. R. - ówczesnego niemieckiego prokurenta A Sp. z o.o. i powołania biegłego z zakresu budownictwa, była więc uzasadniona w myśl art.188 Ordynacji Podatkowej, ponieważ celem postępowania było bowiem ustalenie faktycznego a nie potencjalnego przebiegu tych zdarzeń. Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że A. B., jako projektant konstrukcji, był osobą odpowiedzialną za zweryfikowanie i autoryzowanie tej dokumentacji. O obowiązku sprawdzenia przez niego wszystkich rysunków wykonawczych mówią protokoły z narad koordynacyjnych, a potwierdziła B w piśmie z [...]. Nie może więc być wątpliwości, że w tym zakresie posiadał pełna wiedzę o projektach i rysunkach, do których wykonania była zobowiązana A . Natomiast M. K. pełnił architektoniczny nadzór autorski i był uczestnikiem narad koordynacyjnych Przesłuchani, przez organ I instancji na okoliczność zrealizowania przez B, wymienionych w jej fakturze [...] z [...] zadań, świadkowie ci i A. Ż. (weryfikator projektów), stwierdzili, że część prac wymienionych w załączniku do faktury nie była przez B wykonywana. W oparciu o ich zeznania, zasadnie zakwestionowane zostało przeprojektowanie dokumentacji do projektu, obliczenia statyczne, prace projektowe w zakresie instalacji grzewczej, wentylacji i elektryczne (pkty 1,2,4 i 5 załącznika do faktury) Dyrektor Izby Skarbowej uznał także, że wykonywany prze przedstawicieli B nadzór techniczny na placu budowy dotyczył w istocie nadzoru na stosowaniem technologii montażu budynków w systemie [...] SYS. Zgodnie z przyjętym przez Spółkę i wycenionym na [...] aportem (akt notarialny A nr [...]), obejmującym wiadomości i doświadczenia w zakresie tej technologii A dysponowała w trakcie inwestycji wniesionym know-how. Tymczasem, jak wynika z dokonanych ustaleń udziałowiec z Niemiec - B, narzucił przy montażu hotelu E we W. własny, dodatkowy nadzór techniczny w zakresie posiadanego przez A aportu. Właśnie z tytułu 3 miesięcznego nadzoru technicznego prowadzonego przez przedstawiciela (-i) B nastąpiło obciążenie A. W tej sytuacji istotne znaczenie ma również, fakt, że żaden z pracowników niemieckiej spółki B , którzy wykonywali czynności nadzoru technicznego na budowie hotelu we W. ( J. R. i D. W.), nie posiadał zezwolenia na zatrudnienie lub wykonywanie pracy zarobkowej na terenie RP, naruszając tym samym przepisy ustawy z 14 grudnia 1994r. o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu (Dz.U. nr 25, póz. 147 ze zm.) W tej sytuacji poniesienie wydatków w kwocie [...], związanych z nadzorem technicznym montażu hotelu E we W., nie ma związku z przychodem i zgodnie z art. 15 ust. l ustawy z 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi kosztów uzyskania przychodu Spółki. Odnośnie prokurenta spółki J. R. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że, wobec braku dokumentów potwierdzających zatrudnienie go w jakiejkolwiek formie przez A, ustalenie przez B, wynagrodzenia na kwotę [...] nie dawało żadnych podstaw do obciążania z tego tytułu Spółki polskiej. Wobec powyższego poniesiony z tego tytułu wydatek A w wysokości [...] nie ma związku z przychodem i zgodnie z art. 15 ust. l ustawy z 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi kosztów uzyskania przychodu Spółki.. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że również J. R. nie posiadał zezwolenia na pracę. Odnośnie kosztów gwarancji bankowej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z umową z [...] z F z W. na budowę hotelu E we W. A Sp. z o.o. dostarczyła inwestorowi gwarancję wykonania umowy na kwotę [...] na okres 3 miesięcy i ubezpieczenie 5 letniej gwarancji na kwotę [...]. Koszt ich pozyskania wyniósł zgodnie z załącznikiem do faktury nr [...] z [...] odpowiednio [...] i [...]. Ponieważ spółka nie przedstawiła żadnych dowodów wskazujących na samodzielne poszukiwanie zabezpieczeń, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że przyjęła narzucone przez jedynego udziałowca warunki odbiegające od stosowanych na rynku i tym samym wykazała niższy dochód. W tej sytuacji prawidłowe było w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zastosowanie art. 11 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych W związku z powyższym istniały podstawy do określenia w oparciu o przepisy § l ust. l i § 4 ust. l i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 10.10.1997r. w sprawie sposobu i trybu określenia dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. nr 128, póz. 833) dochodu Spółki, przez zewnętrzne porównanie cen. W wyniku dokonania porównań górnych stawek dwóch towarzystw ubezpieczeniowych: C i D ze stawkami B ustalono, że ubezpieczenie w towarzystwie droższym - D - co, do wykonania umowy do kwoty [...] na 3 miesiące byłoby tańsze o [...], a w stosunku do gwarancji na [...] na 5 lat o [...], niż wynikające z faktur partnera z Niemiec. W związku z tym na podstawie art. 11 ust. l pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obniżono koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]. Odnośnie faktury za wykonanie koncepcji architektonicznej kondygnacji strychowej i elewacji budynków osiedla mieszkaniowego we W., przy ul. Z. Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że wydatek ten nie pozostawał w związku z uzyskanym przychodem, skoro spółka A zadeklarowała nieodpłatne wykonanie takiego opracowania. Wskazał jednocześnie, że Agencja Mienia Wojskowego jako jednostka państwowa w 2000r. podlegała przepisom ustawy z 10.06.1994r. o zamówieniach publicznych (t.j.: Dz.U. z 1998r. Nr 119, póz. 773 ze zm.) i nie udzieliła zamówienia publicznego na wykonanie usługi przeprojektowania osiedla. Ponadto wskazał, że przekazanie Agencji projektu odbyło się z naruszeniem praw autorskich projektanta. Dokonane ustalenia implikowały wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów Spółki A , uwzględnionych przez nią, a związanych z kwestionowanymi w części fakturami, różnic kursowych w wysokości ogółem [...]. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego podatnik zarzucał naruszenie art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez wprowadzenie dodatkowych, nieznanych ustawie przesłanek dopuszczalności uznania wydatku za koszt spółki, poprzez uzależnienie oceny zasadności wydatku nie od ustalenia jego związku z przychodem, ale z zasadami współpracy spółek B. Zarzucał także art. 180, 187, 188 i 197 Ordynacji podatkowej, w szczególności przez: a/ nie wyjaśnienie, jak doszło do wybudowania obiektów, wobec zanegowania wykonania projektów przez B z Niemiec (faktura[...]), b/ nie zbadanie, poza świadkiem B., zawartości segregatorów z projektami, c/ nie przesłuchanie świadka J.R., który posiada najpełniejszą wiedzę, co do rodzaju prac wykonywanych przez B z Niemiec, tym samym niedopuszczone zostały wyjaśnienia tego podmiotu, d/ nie wyjaśnienie, co odróżniało system SYS B od innych technologii SYS, e/ nie dopuszczenie dowodu z opinii biegłego, który, jako osoba posiadająca wiedzę z zakresu budownictwa mółby wypowiedzieć się co do twierdzeń dotyczących przeprojektowań, f/ nieuprawnione decydowanie czy wydatki na gwarancję miały pochodzić z banku, czy z towarzystwa ubezpieczeniowego, a także nie ustalenie, czy towarzystwa te udzieliłyby gwarancji w takich warunkach i takiemu podmiotowi jak A. Ponadto zarzuciła organom skarbowym brak wiedzy dotyczącej ówcześnie obowiązującego kodeksu handlowego( naruszenie art.60 k. h.) i wskazała,że J.R. został powołany prokurentem w trybie art. 201 § 6 k.h. i nie ma innego dokumentu jego zaangażowania przez Spółkę, w szczególności nie zgodziła się z zarzutem nielegalności zatrudnienia go jako cudzoziemca powołując się na umowę między spółkami B [...] i udział w jej realizacji prokurenta oraz J. R. i D. W., którzy wykonywali czynności nadzoru imieniu B. Czynności te zdaniem skarżącej nie pokrywały się z wniesionym aportem. Zarzuciła, że w toku postępowania nie ustalono, czy faktycznie Wojskowa Agencja Mieszkaniowa lub jej córka G Sp. z o. o. zamierzały rozpocząć inwestycje przy i Z. , tym samym czy uzasadniony był kwestionowany wydatek, W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasową argumentację, wskazując że Spółka nie przedstawia nowych argumentów, na które nie otrzymałaby odpowiedzi w zaskarżonej decyzji, poza zarzutami dotyczącymi sposobu prowadzonego przez organy postępowania w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna. W sprawie zaistniały, bowiem podstawy wymienione w art. 145 § 1 lit c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające usunięcie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, w szczególności wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Jest poza sporem, że kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania. Przypomnieć w związku z tym trzeba, że zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Trzeba zaś pamiętać, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak podkreślono w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, art. 122 Ordynacji podatkowej ( dawniej art. 7 K.p.a.) jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego, na co wskazuje zwrot zobowiązujący do "załatwienia sprawy" zgodnie z tą zasadą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1982 roku, sygn. akt I SA 258/82, Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego 1982, nr 1, poz. 54; por. również J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski: Polskie postępowanie administracyjne, Warszawa 1993, str. 126).Wykładnia ta, dotycząca art. 7 Kodeksu postępowania administracyjnego, bez wątpienia zachowuje swoją aktualność także w świetle regulacji zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Odnosząc dotychczasowe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanego przepisu. W szczególności nie wyjaśniły w sposób dostateczny kwestii zmian koniecznych zdaniem strony w dokumentacji projektowej oraz tego czy zmiany te zostały dokonane. Strona – w celu wykazania prawdziwości swoich twierdzeń w tym zakresie- wniosła o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, wskazując na konieczność oceny przekazanej organom skarbowym dokumentacji projektowej. Pominięcie tego wniosku i oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie o zeznania świadków zaprzeczających twierdzeniom skarżącego stanowi naruszenie art. 188 Ordynacji Podatkowej. "Jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony; jeżeli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony." (wyrok NSA O/Z w Katowicach z 04.01. 2002 sygn. akt I SA/Ka 2164/00 ONSA 2003/1/33). Zwrócić przy tym należy uwagę, iż organy skarbowe przesłuchując świadków zadawały im między innymi pytania o posiadaną wiedzę fachową w zakresie stosowania systemów budowlanych SYS i o ocenę – na podstawie tej wiedzy- spornych rachunków. Pozwala to domniemywać, iż w istocie uznały zasięgnięcie informacji specjalistycznych za uzasadnione, uczyniły to jednak w niewłaściwym trybie, bowiem zgodnie z art. 197 Ordynacji Podatkowej w takim wypadku należy powołać biegłego. Wywody dotyczące obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie mają zastosowanie również do kwestii wydatków na pokrycie kosztów wynagrodzenia prokurenta spółki. Zwrócić należy uwagę, iż organy skarbowe błędnie przyjmują iż skarżący wypłacał wynagrodzenie prokurentowi i pozostałym obywatelom niemieckim. Z faktury wynika jednoznacznie, że zapłata miała nastąpić na rzecz B , a stawki za jednostkę czasu pracy poszczególnych osób stanowiły jedyne podstawę kalkulacji ceny za usługę. Wobec tego należy wyjaśnić nie to jaka była podstawa zatrudniania J. R. przez skarżącą, ale to jakie usługi i na jakiej podstawie – wykorzystując swoich reprezentantów -firma B świadczyła na rzecz skarżącej. Do ustalenia zakresu takich usług celowe jest przesłuchanie osoby bezpośrednio usługę wykonującej usługę. Nie wyjaśniono także w sposób dostateczny ceny uzyskanych gwarancji bankowych, a przede wszystkim zasadniczej sprzeczności pomiędzy wystawieniem przez B faktury za koszty uzyskania takiej gwarancji a faktem, że gwarantem – zgodnie z dokumentami jest H. Ponieważ podstawą zakwestionowania wysokości tego wydatku był art. 11 ust 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy ustalić czy i w jakiej części kwoty wynikające z tej faktury są wynagrodzeniem podmiotu kapitałowo powiązanego ze skarżącym, czy też stanową "refakturę" kosztów poniesionych na rzecz wystawcy gwarancji. Jedynie przeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego, w tym dowodów wnioskowanych przez skarżącego pozwoli na ocenę – zgodnie z art. 191 Ordynacji Podatkowej- czy poszczególne fakty i okoliczności zostały udowodnione, a stan faktyczny w sprawie został niewątpliwie ustalony. Bez prawidłowego ustalenia stanu faktycznego nie jest możliwa ocena prawidłowości zastosowania prawa materialnego w sprawie. Reasumując, na skutek naruszenia przepisów o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy organy wydały decyzje niezgodne z prawem. Zaistniały, zatem przesłanki wymienione w art. 145 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające usunięcie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego. Z prawidłowe natomiast należy uznać stanowisko organów skarbowych odnośnie wydatków na za wykonanie koncepcji architektonicznej kondygnacji strychowej i elewacji budynków osiedla mieszkaniowego. Skoro bowiem skarżąca zgodziła się opracować taką koncepcję nieodpłatnie, z góry wykluczyła uzyskanie z tego tytułu przychodu. Tym samym poniesione wydatki z założenia nie miały związku z uzyskaniem przychodów, co w świetle art. 15 ust 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyklucza uznanie ich za koszty. Dla oceny tej nie mają znaczenia ewentualne plany inwestycyjne Agencji Mienia Wojskowego, bowiem obowiązujący ją tryb zamówień publicznych wykluczał zagwarantowanie skarżącemu jakichkolwiek przywilejów przy udzielaniu zamówienia. Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tej sprawie poniesione przez skarżącą koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi oraz kosztów zastępstwa procesowego. Wobec nie określenia innej wysokości kosztów zastępstwa, Sąd zasądził je w wysokości minimalnej, wynikającej z § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. (Dz. U. z dnia 3 października 2002 r.). Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może ona być wykonywana.