I SA/Po 913/06

|Dnia 04 października 2006 r. | Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska, Sędziowie Sędzia NSA Gabriela Gorzan (spr.), As. sąd. WSA Katarzyna Nikodem, Protokolant: sekr. sąd. Ewa Szydłowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 października 2006 r. sprawy ze skargi C.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 rok oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ G. Gorzan Decyzją z dnia [...] 2003r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności C. D. (sprawującego funkcję prezesa zarządu spółki w roku 1999) za zaległości podatkowe spółki "A" w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r., w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę. Powyższa zaległość podatkowa spółki "A" określona została uprzednio decyzją ostateczną Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] 2002r. doręczoną likwidatorowi spółki dnia [...] 2003r. i przez niego nie zaskarżoną. Za podstawę faktyczną wydanych decyzji o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki przyjęto okoliczność, iż: - postanowieniem ostatecznym z dnia [...] 2002r. postępowanie egzekucyjne w stosunku do spółki za zaległości podatkowe za rok 1999 zostało umorzone, gdyż egzekucja okazała się bezskuteczna, - skarżący był prezesem zarządu spółki w 1999 roku, - postawienie spółki w stan likwidacji nastąpiło dnia [...].2002r. i powołano jej likwidatora, - członek zarządu spółki nie wykazał okoliczności, o których mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, a które wyłączałyby jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w czasie, gdy był jej prezesem, mianowicie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Nadto też nie wskazał on mienia, z którego egzekucja za zaległości podatkowe spółki byłaby możliwa. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący podniósł, że na dzień likwidacji spółka posiadała środki pieniężne i majątek trwały na pokrycie ewentualnych zobowiązań podatkowych. Stwierdził, że od momentu postawienia spółki w stan likwidacji i powołania likwidatora nie miał on już wpływu na prowadzenie spraw spółki, sprzedaż majątku i kolejność zaspokajania roszczeń, zaś organ egzekucyjny nie zabezpieczył majątku spółki we właściwym czasie. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] 2004r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, podzielając stanowisko tego organu co do istotnych okoliczności z punktu widzenia treści art. 116 Ordynacji podatkowej, wymaganych dla rozstrzygnięcia sprawy. W skardze na powyższą decyzję, zarzucając rażące naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię, a także błędną ocenę materiału dowodowego, skarżący podniósł, że organ podatkowy niesłusznie uznał za dostatecznie udowodniony fakt bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Nie uwzględniono podnoszonej przez byłego prezesa spółki okoliczności, że w dniu uprawomocnienia się decyzji określającej spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych, posiadała ona majątek wystarczający na pokrycie zobowiązań. Skarżący podniósł także, że organ odwoławczy nie uwzględnił okoliczności, iż w dniu, w którym egzekucja mogła być wykonana, spółka posiadała majątek wystarczający na pokrycie tego zobowiązania, a jedynie opieszałość organu egzekucyjnego w wykonaniu tej decyzji wpłynęła na bezskuteczność egzekucji. W jego ocenie, istniały przesłanki negatywne do orzeczenia o odpowiedzialności majątkowej członka zarządu spółki za jej zobowiązania w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej. Nadto też - jak podniósł skarżący- organ drugiej instancji bezpodstawnie uznał za niebudzący wątpliwości fakt, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wniosku o wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. W ocenie skarżącego, nie wystąpiły w ogóle przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość, gdyż co prawda w czasie, gdy był on prezesem spółki, spółka miała długi, ale płaciła je na bieżąco, a zatem nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość. Niezależnie od powyższego zarzucono, że organ odwoławczy dopuścił się naruszenia ogólnych reguł postępowania podatkowego, tj. art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że skarga jest zasadna i wyrokiem z dnia 4 stycznia 2005r., sygn. akt I SA/Po 225/04 uchylił zaskarżoną skargą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2004r., Nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych spółki "A" z siedzibą w P. za rok 1999. Jakkolwiek wskazał, że podstawą materialno-prawną decyzji był art. 116 Ordynacji podatkowej, jednak zarzucił organom podatkowym niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, mianowicie że nie dokonano pełnej oceny stanu majątkowego spółki z chwili postawienia jej w stan likwidacji. Brak ustaleń w tym zakresie Sąd zakwalifikował jako naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylając zaskarżoną decyzję, Sąd nakazał organowi odwoławczemu poczynienie odpowiednich ustaleń w zakresie zbadania majątku spółki na dzień postawienia jej w stan likwidacji, co nastąpiło [...].2002r., a więc przed umorzeniem egzekucji wobec spółki postanowieniem z dnia [...].2002r. z powodu braku majątku spółki. Wyrok powyższy zaskarżył Dyrektor Izby Skarbowej , skargą kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 czerwca 2006r., sygn. akt II FSK 895/05 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wyroku stwierdzono, że w postępowaniu w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki, organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz, że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność. Taki też zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych powinien był uwzględnić Wojewódzki Sąd Administracyjny, oceniając prawidłowość i kompletność ustaleń faktycznych poczynionych w niniejszej sprawie. Sąd kasacyjny przyznał rację skarżącemu Dyrektorowi Izby Skarbowej , że z punktu widzenia obowiązków organów wynikających z konieczności wykazania istnienia przesłanek odpowiedzialności określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, znaczenie miało ustalenie stanu majątkowego spółki w okresie, kiedy prowadzona była wobec niej egzekucja. Decydował on bowiem o skuteczności tej egzekucji. Natomiast w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej, samo postawienie spółki w stan likwidacji i majątek posiadany przez nią w tej dacie, nie ma wpływu na dopuszczalność orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za jej zaległości. Naczelny Sąd Administracyjny wyraził nadto ocenę, że brak było podstaw do uchylenia decyzji organu podatkowego, z uwagi na nieuzyskanie przezeń wyjaśnień likwidatora spółki co do jej stanu majątkowego na dzień likwidacji, a przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny winien ocenić prawidłowość i zasadność orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej C. D., uwzględniając wszystkie okoliczności istotne dla tej odpowiedzialności w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej, biorąc pod uwagę moment egzekucji, a nie moment postawienia spółki w stan likwidacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Na wstępie zwrócenia uwagi wymaga, że stosownie do art. 190 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wykładnia prawa w rozumieniu wyżej powołanego przepisu obejmuje przepisy prawa materialnego i procesowego oraz oznacza wyjaśnienie przez Naczelny Sąd Administracyjny istotnej treści zastosowanych w sprawie konkretnych przepisów ustawy z uwzględnieniem różnic między treścią dla nich właściwą w ocenie sądu rozpoznającego skargę kasacyjną, jak również wskazanie przepisów, których Sąd I instancji, wbrew obowiązkowi, w sprawie nie zastosował do ocenianego stanu faktycznego sprawy albo wskazanie, że konkretny przepis nie może mieć w sprawie zastosowania. Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego za wiążącą w rozpoznawanej sprawie należy uznać ocenę prawną, iż w postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Członka zarządu obciąża natomiast obowiązek wykazania istnienia przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2005r., sygn. akt I FSK 66/05, LEX 173042). Z punktu widzenia obowiązków organów, wynikających z konieczności wykazania istnienia przesłanek odpowiedzialności określonych w art. 116 Ordynacji podatkowej, znaczenie miało ustalenie stanu majątkowego spółki w okresie, kiedy prowadzona była wobec niej egzekucja. Decydował on bowiem o skuteczności tej egzekucji. W świetle art. 116 Ordynacji podatkowej, samo w sobie postawienie spółki w stan likwidacji i majątek posiadany przez nią w tej dacie, nie ma wpływu na możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za jej zaległości. Dlatego brak wyjaśnień likwidatora spółki co do jej stanu majątkowego na dzień likwidacji nie mógł i nie stanowi podstawy do uznania, że organy podatkowe wydały decyzję o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r., stanowiące zaległość podatkową, tj. za rok, w którym pełnił on funkcje prezesa zarządu spółki (od [...].1998r. do [...].002r.), bez kompletnego wykazania przesłanek określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy poza sporem pozostaje nadto, iż ostatecznym postanowieniem z dnia [...].2002r. Naczelnika Urzędu Skarbowego umorzono postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 i 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z powodu bezskuteczności egzekucji. Rzeczą Sądu w ponownym rozpoznaniu sprawy, po stwierdzeniu wyżej przedstawionych okoliczności faktycznych i prawnych odnoszących się do zakresu dowodzenia przez organy podatkowe przesłanek z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, jest rozważenie, czy skarżący wykazał istnienie negatywnych przesłanek, określonych w art. 116 § 1 wskazanej ustawy, wyłączających orzeczenie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki za rok 1999 w podatku dochodowym od osób prawnych. Chodzi więc o wykazanie następujących okoliczności: - czy we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe, - czy niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły bez winy członka zarządu, - czy członek zarządu wskazał mienie spółki, z którego możliwa jest egzekucja. Bezsporne w sprawie jest, że wniosku o ogłoszenie upadłości nie zgłoszono, jak również nie wszczęto postępowania układowego, ani też nie wskazano majątku spółki, z którego możliwa jest egzekucja zaległości podatkowych, których zaskarżona decyzja dotyczy. Dla wykazania braku swej winy, jako prezesa zarządu spółki w zgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość czy wszczęcie postępowania układowego skarżący powołuje się na zadawalający stan majątkowy spółki do końca 2001r., gdy pełnił funkcję jej prezesa zarządu, który nie uzasadniał takich działań z jego strony. Na rozprawie w dniu 4 października 2006r. C.D. wyjaśnił, że nie czuje się winny braku pokrycia zobowiązań podatkowych spółki, ponieważ likwidator działał nieprawidłowo, a organ egzekucyjny nie zabezpieczył wszystkich towarów i środków trwałych, wobec czego egzekucja nie dała spodziewanych rezultatów. W działaniu likwidatora po dniu [...].2002r. skarżący upatruje przyczynę niezaspokojenia zaległości podatkowych spółki za rok 1999, mimo istnienia wystarczającego majątku spółki na dzień jej likwidacji. Zarzuty powyższe oraz ich argumentacja nie są uzasadnione i nie znajdują potwierdzenia w materiale zgromadzonym w aktach sprawy. Wbrew twierdzeniom C. D., z akt sprawy wynika, że już w dacie postawienia spółki w stan likwidacji, tj. [...].2002r., spółka posiadała zaległości wobec firmy B" w M. w wysokości ok. [...]- zł - [...],- zł za dostarczony towar i wierzyciel ten groził przerwaniem dostaw oraz złożeniem wniosku o upadłość spółki. Niezależnie od powyższego na sytuację ekonomiczną spółki na koniec 2001r. oraz podjęcie uchwały dnia [...].2002r. o jej likwidacji wpłynął brak wpływu należności od spółki "A" w P. w wysokości ok. [...],- zł za dostarczony w latach 1998-1999 towar, przy nieskutecznych działaniach w celu ściągnięcia tej należności. Wynika to z pisma skarżącego z dnia [...].2003r. (k.9 akt adm.) co do wysokości tej wierzytelności, z zeznań świadka A.C. prowadzącej księgi rachunkowe spółki od 1998 do [...].2002r. (k.12 i nast. akt administracyjnych), z zeznań świadka R.U. (k.10 i nast. akt administracyjnych). Pierwsza z wymienionych osób zeznała także, że w roku 2001 z powodu powyższych zaległości sytuacja ekonomiczna spółki pogorszyła się, zwolniono pracowników, spadły zakupy i sprzedaż towarów a przyczyną likwidacji spółki od [...] 2002r. był brak wpływu należności w wysokości ok. [...]zł od spółki "A" w P. i jednoczesny dług spółki wobec firmy "B" w M. (ok. [...]zł do [...]zł). Z zeznań natomiast drugiego z wymienionych świadków wynika, że majątek spółki na dzień likwidacji przedstawiał wartość ok. [...]zł, w tym wartość ciągnika siodłowego [...], samochodu ciężarowego, komputerów, materiałów (towaru), faxów, wyposażenia biura. Z akt sprawy wynika również, że kontrola skarbowa w spółce "A" w P. była przeprowadzona w 2001r. i pierwsza decyzja inspektora kontroli skarbowej określająca spółce zaległość w kwocie [...]zł wraz z odsetkami w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999 została wydana dnia [...].2001r. (vide k.1F akt adm.), gdy skarżący był prezesem spółki. Po powstaniu likwidatora i odwołaniu zarządu spółki dnia [...].2002r. została wydana druga decyzja organu I instancji korygująca wysokość zaległości podatkowej z powyższego tytułu na kwotę [...]zł z odsetkami zwłoki w kwocie [...]zł, po uchyleniu w trybie odwoławczym pierwszej z powyższych decyzji. Ta ostatnia stała się ostateczna, bez zaskarżenia. Z powyższego można wnosić, że twierdzenie skarżącego o dobrej kondycji finansowej spółki w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu i przez to brak okoliczności uzasadniających wszczęcie postępowania układowego lub zgłoszenie wniosku o upadłość nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym. Niezależnie od powyższego z akt sprawy wynika, że postępowaniem egzekucyjnym, które umorzono dnia [...].2002, objęte zostały zaległości podatkowe spółki wynikające z tytułów wykonawczych nr [...]z dnia [...].2002r. w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1997 w wysokości [...],-zł z odsetkami za zwłokę od [...].1998r. określone decyzją organu podatkowego z dnia [...].2002r. oraz zaległości spółki w podatku od towarów i usług za [...]2002r. w kwocie [...],-zł objęte tytułem wykonawczym z dnia [...].2002r. Nr [...]. Z protokołu o stanie majątkowym spółki z dnia [...].2002r. wynika, że właścicielem gruntu, na którym posadowione są pomieszczenia magazynowe spółki jest skarżący, a spółka zatrudnia 1 osobę oprócz likwidatora. Majątku nieruchomego, co do którego możliwe było skierowanie egzekucji spółka więc nie posiadała. Natomiast według spisu inwentaryzacyjnego na dzień [...]2002r. wartość towaru spółki (bez podatku) wynosiła [...]zł (akta egzekucyjne). Powyższe dane wskazują, że wysokość zaległości podatkowych, tylko za rok 1997, wielokrotnie przewyższała wartość towarów spółki. Dlatego też twierdzeń skarżącego o posiadaniu majątku przez spółkę wystarczającego na pokrycie zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją za rok 1999 i przez to niezasadnym umorzeniu postępowania egzekucyjnego, przy zaniechaniu przez organ zabezpieczenia tego majątku w celu pokrycia zaległości podatkowych za rok 1999, jako nieuzasadnionych, prawidłowo organy podatkowe nie uwzględniły. Dlatego też, skoro zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, na postawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę należało oddalić, orzekając jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ G. Gorzan