III SA/Wa 1352/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Marek Wroczyński (spr.), Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2006 r. sprawy ze skargi G.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego 151 zł (słownie: sto pięćdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] listopada 2005 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. biorąc za podstawę art.207 , art.21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa / tekst jednolity DZ.U nr 8 z 2005 roku , poz.60 z póź. zmianami / , art.45 ust.6 w związku z art.3 ,art.6 ust.2 ,art.9 ust.1,2,3 ,art.10 ust.1 ,art.11ust.1 , art.12 ust.1 ,art.22 ust.2 ,art.26 ust.1 pkt 2 i 3 ,art.27 ust.1 pkt 1 lit .g pkt.3 lit.f , ust.3 pkt 3 lit.b ust.5,6 pkt 1, ust.7 pkt 1 ,3 ,ust.8 ,ust.10 ,ust.16 i art. 27b ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych [ DZ.U nr 14 z 2000 roku poz.176 póżniejszymi zmianami w brzmieniu obowiązującym w 2001 roku ] określił wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 3 765 ,40 zł / do odpisu 275 ,90 zł ] W. G. i G. G. za rok 2001. Po przeprowadzonym postępowaniu organ ustalił : G. i W. małżonkowie G. w dniu [...] marca 2002 roku złożyli do Urzędu Skarbowego w P. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w podatku dochodowym od osób fizycznych - PIT -37 w roku podatkowym 2001 . Ze złożonego zeznania wynikało , że - W. G. - przychód -wynagrodzenie ze stosunku pracy - 15 983,90 zł - koszty uzyskania przychodu - 1 110 ,72 zł - dochód - 14 873,18 zł - pobrana zaliczka - 772,50 zł G. G. - przychód - wynagrodzenie ze stosunku pracy - 51 474,39 zł - koszty uzyskania przychodu - 1 110,72 zł - pobrana zaliczka - 4 083,00 zł - odliczenia od dochodu - składki podatnika na ubezpieczenie społeczne 2 913,25 zł ; składki małżonka na ubezpieczenie społeczne - 9 403,44 zł ; PIT / O - 50 zł ; - łączne dochody po odliczeniach - 52 870,16 zł - podstawa opodatkowania - 26 435,00 zł - podatek według skali 9 058,66 zł - odliczenia od podatku - składki podatnika na ubezpieczenia zdrowotne 1 007,04 zł ; składki małżonka podatnika na ubezpieczenie zdrowotne - 3 206,28 zł - odliczenia 3 206 ,28 zł - PIT/O -741,00 zł - PIT-D - 63,02 zł - podatek należny 4 041 ,30 zł - suma zaliczek pobranych przez płatników 4 855,50 zł - kwota do zwrotu - 814,20 zł . W związku z wpłynięciem doniesienia G. G. o sprawdzenie prawidłowości rozliczenia W. G. w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2004 została ona wezwana do złożenia dokumentów potwierdzających dokonane odliczenia od dochodu i podatku w zeznaniach PIT- 37 . W. G. złożyła następujące dokumenty : zaświadczenie z Wyższej Szkoły im. P. W. o wysokości poniesionego wydatku dotyczącego opłat wpłacanego czesnego za studia ; zaświadczenie wystawione przez Samodzielny Zespół Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej potwierdzające wysokość zapłaconej składki na Izbę Pielęgniarską .Kwota poniesionego wydatku wynosiła 94 ,08 zł .Podatniczka nie dokonała odliczeń z tytułu przedmiotowej ulgi . Pismem z dnia [...] sierpnia 2005 roku poinformowała o swojej sytuacji rodzinnej .Nadto złożyła ustne oświadczenie iż nie posiada żadnych rachunków dotyczących odliczenia wydatków związanych z remontem lokalu mieszkalnego za lata 2000 i 2001 , ponieważ najprawdopodobniej zabrał je jej były mąż . G. G. w dniu [...] września 2005 roku zgłosił się do Urzędu Skarbowego w P. i oświadczył , że nie posiada żadnych dokumentów za lata 2000-2001 dotyczących odliczeń , ponieważ pełna dokumentacja rozliczeń pozostała pod adresem stałego pobytu tj. przy ulicy J. [...] a on od [...] lutego 2003 roku nie przebywa pod wskazanym adresem . Mając powyższe na uwadze Urząd Skarbowy w P. nie uznał do odliczenia od podatku kwoty wykazanej w zeznaniu z tytułu remontu lokalu mieszkalnego w wysokości 300 zł w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2000 rok / rozliczenie wspólne małżonków / , ponieważ nie spełniono wymogów art.27 a ust.1 pkt 1 lit.g ,ust.3 pkt 3 lit.a ,ust.6 pkt .1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , który stanowi ,że wysokość wydatków na cele określone w ust.1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie , z tym ,że wydatki na cele wymienione w ust.1 pkt 1 lit .b i d-g ; pkt.3 lit.b , z wyjątkiem na zakup wydawnictw fachowych , ustala się na podstawie faktury lub rachunku , wystawionych wyłącznie przez podatnika od towarów i usług , nie korzystającego ze zwolnienia z tego podatku lub dowodu wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej na podstawie dowodu tej wpłaty . W złożonym zeznaniu PIT -37 i załączniku PIT/0 W. G. odliczyła od dochodu kwotę 50 zł tytułem darowizny .Na potwierdzenie tego odliczenia podatniczka nie przedstawiła żadnego dokumentu .Brak udokumentowania darowizny spowodował do odliczenia kwoty 50 zł tytułem darowizny . Biorąc powyższe pod uwagę określono podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 przyjmując kwoty przychodu i dochodu z dochodu z wynagrodzenia za pracę wynikające ze złożonych w Urzędzie Skarbowym informacji o uzyskanych przez podatników dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za okres od 1 stycznia 2001 roku do 31 grudnia 2001 roku , oraz dokonane odliczenia od dochodu i podatku na podstawie dokumentów potwierdzających ich poniesienie . Odwołanie od tej decyzji wniósł G. G. podnosił iż faktycznie wyrażał zgodę na wspólne opodatkowanie z W. G. za 2001 rok w podatku dochodowym od osób fizycznych . Jego zdaniem na złożonym formularzu zeznania podatkowego PIT-37 był wpisany numer jego konta bankowego , na które organ miałby zwrócić ewentualną nadpłatę .W związku z tym w jego ocenie zachodzi podejrzenie , że doszło do sfałszowania jego podpisu przez W. G. na zeznaniu podatkowym . W uzupełnionym odwołaniu wnosił o : - uchylenie błędnie wystawionych decyzji przez Urząd Skarbowy w P. w przedmiocie zwrotu zobowiązania podatkowego w łącznej kwocie 648 ,30 zł , którą w całości powinna zapłacić W. G. - zobowiązać W. G. do zwrotu na jego rzecz połowy przypadających na niego zobowiązań za okres od 2000-2005 roku .W uzasadnieniu uzupełnienia odwołujący się podnosił , że W. G. rozliczała się wspólnie z nim do 2005 roku pomimo , że nie zamieszkuje z nią od [...] lutego 2003 roku .W tym czasie korzystała z wszelkich ulg , między innymi remontowej , z tytułu opłat za studia , dodatku pielęgniarskiego i otrzymywała zwroty nadpłaty podatku dochodowego a on musiał dopłacać różne kwoty na rzecz Urzędu Skarbowego w P. Oświadczył, że przez cały czas trwania związku małżeńskiego żona dokonywała wszystkich rozliczeń bez uzgodnienia z nim .Podpisywała również za mnie zeznania podatkowe . Podnosił również , że miało miejsce podrobienie podpisu przez jego żonę na umowie z Towarzystwem Ubezpieczeniowym . Decyzją z dnia [...] lutego 2006 roku Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając na podstawie art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa / tekst jednolity DZ.U z 2005 roku nr 8 ,poz.60 ze zmianami / po rozpatrzeniu odwołania G. G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 7 listopada 2005 roku w sprawie określenia W. G. i G. G. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od osób fizycznych za 2001 rok w kwocie 3 765,40 zł utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji . W uzasadnieniu swojej decyzji organ drugiej instancji podnosił , że były podstawy do wspólnego rozliczenia małżonków G. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok .Spełniali łącznie wymagane warunki- podlegali nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu , przez cały rok byli małżeństwem , istniała między nimi wspólność majątkowa , żaden ze współmałżonków nie uzyskał dochodów / przychodów/ opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych albo kartą podatkową oraz złożyli wniosek o wspólne opodatkowanie . Odnosząc się do zarzutów odwołania organ podnosił , że G. G. w odwołaniu potwierdził , że wyraził zgodę na wspólne opodatkowanie a kwota nadpłaty została przekazana na konto podane w NIP-3 W. G. Analiza zeznania podatkowego za 2001 rok -PIT -37 wykazała ,że nie było na nim żadnej adnotacji na czyje konto należy dokonać zwrotu nadpłaty .W polu zeznania "uwagi "podatnik mógł wskazać numer konta , na które należy dokonać zwrotu nadpłaty Dlatego też zgodnie z ogólnie przyjętą zasadą Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zwrotu nadpłaty na konto osobiste W. G.,bowiem to W. G. w zeznaniu PIT-37 za 2001 rok widniej jako pierwsza . Prawidłowo w ocenie organu odwoławczego została określona wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok przyjmując kwoty przychodu i dochodu z wynagrodzenia za pracę wynikające ze złożonych informacji o uzyskanych przez podatników dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2001 roku oraz dokonał odliczeń od dochodu i od podatku na podstawie dokumentów potwierdzających ich poniesienie . W związku z tym , że podatnicy nie udokumentowali wydatków związanych z dokonaną darowizną , ani wydatków związanych z remontem lokalu mieszkalnego prawidłowo te wydatki nie mogły być podstawą do odliczeń . Skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2006 roku złożył G. G. W swojej skardze wnosił o : - uchylenie zaskarżonej decyzji w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok i obciążenie określoną kwotą w wysokości 3 765,40 zł W. G. w całości - zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kosztów postępowania . W uzasadnieniu skargi G. G. podnosił , że zaskarżona decyzja nie odniosła się do prawidłowości rozliczenia podatkowego W. G. w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2004 . Zdaniem skarżącego nieprawidłowo Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zwrotu nadpłaty na konto osobiste W. G. ponieważ on osiągnął wyższy dochód , a ponadto podał numer konta osobistego , na które Urząd Skarbowy miał zwrócić nadpłatę podatku . W ocenie skarżącego W. G. posiadając pełną dokumentację związaną z remontem lokalu mieszkalnego posłużyła się tą dokumentacją w latach następnych przy składaniu zeznań podatkowych oszukując Urząd Skarbowy. Z tego względu jego zdaniem winny być wydane odrębne decyzje w sprawie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w latach 2002 -2004 przez W. G. Wojewódzki Sąd administracyjny zważył co następuje : Uprawnienia wojewódzkich sadów administracyjnych , określone przepisami między innymi art.1§1 i2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych [ DZ.U nr 153 ,poz.1269 ] oraz art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [ DZ.U nr 153 ,poz.1270 ze zmianami ] zwanej dalej P.p.s.a , sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego , a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego . Sąd , kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w oparciu o wyżej powołane przepisy i w granicach sprawy , nie będąc jednak związanym stosownie do art.134 P.p.s.a - zarzutami i wnioskami skargi , uwzględnił skargę uznając , że zaskarżona decyzja narusza prawo . Zgodnie z art.187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa / tekst jednolity DZ.U z 2005 roku nr 8 ,poz.60 ze zmianami / organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy . Przepis ten konkretyzuje i rozwija zasadę prawdy obiektywnej wynikająca z art. 122 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że formułuje regułę przeprowadzenia postępowania dowodowego - zasada zupełności .Materiał dowodowy jest zupełny jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody , rozpoznano wnioski dowodowe , a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną , spójną i logiczną całość . Podstawą niewadliwej decyzji administracyjnej w sprawie może być tylko ocena zgromadzonego przez organ podatkowy pełnego materiału dowodowego . Zgodnie z art.6 ust.2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych [ według stanu prawnego obowiązującego na koniec roku 2001 małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być jednak, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie . Jednym z zarzutów jaki stawiał w swoim odwołaniu G. G. decyzji organu pierwszej instancji był zarzut iż doszło do sfałszowania jego podpisu na złożonym zeznaniu podatkowym PIT-37 za rok podatkowy 2001 . Zgodnie z art.127 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne .Oznacza to , że organy odwoławcze powinny działać tak jak organy pierwszej instancji .Powinny zatem przeprowadzić postępowanie i wydać powtórnie decyzję w tej samej sprawie .W drugiej instancji nie można ograniczyć się tylko do kontroli czy też rozpatrzenia zasadności argumentów organu pierwszej instancji . Istotą dwuinstancyjności jest bowiem wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego , a nie jedynie formalna kontrola decyzji . W związku ze zgłoszonym przez skarżącego zarzutem o sfałszowaniu jego podpisu na druku zeznania podatkowego -PIT-37 za 2001 złożonego przez małżonków G. to organ w tym zakresie powinien poczynić ustalenia co do prawdziwości tego zarzutu . Brak takich ustaleń w tym zakresie spowodował , że dokonane ustalenia faktyczne w sprawie należy uznać za wadliwe . Organ nie mógł uznać tej kwestii za dostatecznie wyjaśnioną tylko na podstawie stanowiska skarżącego , że wyrażał zgodę na wspólne opodatkowanie z żoną W. G., w sytuacji gdy jednocześnie podnosił , że jego podpis na zeznaniu podatkowym został sfałszowany . O tym czy został przez małżonków G. złożony wniosek o wspólne opodatkowanie dochodów w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok świadczyć będzie autentyczność podpisów na złożonym zeznaniu podatkowym . W sytuacji gdyby zarzut stawiany przez skarżącego okazał się prawdziwy ,nie było by podstaw do wspólnego rozliczenia małżonków G. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok . W związku z powyższym należy uznać , że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów art.122 , 187 § 1 , 210 §1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa / tekst jednolity DZ.U z 2005 roku nr 8 ,poz.60 ze zmianami/ . Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien poczynić ustalenia czy złożone zeznanie podatkowe PIT -37 w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok przez małżonków G. i W. G. zawiera wniosek G. G. o wspólne opodatkowanie dochodów małżonków . Dopiero prawidłowe ustalenie w tym zakresie będzie mógło być podstawą do oceny prawidłowości złożonego zeznania podatkowego przez małżonków w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok . Z tych też względów na podstawie art.145 § 1 pkt1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi [ DZ.U z 2002 roku nr 153 poz.1270 ze zmianami ] orzeczono jak w sentencji . Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art.200 i 205 § 1 wyżej powołanej ustawy a na podstawie art. 152 wskazanej ustawy stwierdzono, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości.