I SA/Wr 1311/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca) po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie posiedzeniu niejawnym w dniu 2 października 2006 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. O/Z w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia posterowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności płatnika z tytułu niedobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2004 r I. Stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ja decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...] II. zasądza na rzecz skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 100,00 ( sto ) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca E. W. otrzymała w 2004 r - wypłacone za pośrednictwem Komornika Sadowego-zaległe wynagrodzenie ze stosunku pracy. Wnioskiem z dnia [...]. Pani R. G. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. o ustalenie odpowiedzialności podatkowej płatnika S.P. ZOZ D. Z.. Podstawą do jego złożenia było - zdaniem Strony - niedopełnienie przez płatnika obowiązku odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia ze stosunku pracy za 2004r., które za pracodawcę wypłacił Komornik Sadowy. Podatniczka zarzuciła pracodawcy również nierzetelne wystawienie PIT-11. Decyzją z dnia [...] nr [...], skierowaną do Podatniczki organ podatkowy pierwszej instancji, nie znajdując podstaw do zadośćuczynienia żądaniom Strony, umorzył postępowanie w sprawie ustalenia odpowiedzialności podatkowej płatnika w zakresie wskazanym we wniosku z dnia [...]. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w przypadku gdy wynagrodzenia ze stosunku pracy nie były wypłacane bezpośrednio przez zakład pracy, a w drodze egzekucji komornika, w oparciu o prawomocny wyrok sądu pracy -pracodawca jako płatnik nie miał obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy. W odwołaniu od tej decyzji Podatniczka stwierdziła, iż podjęta decyzja podważyła zasadę zaufania obywatela-podatnika do organów administracji państwowej. Warunkiem bowiem uzyskania takiego zaufania jest przedstawienie podatnikowi przesłanek jakimi organ podatkowy kieruje się przy podejmowaniu decyzji. Nie do przyjęcia jest przy tym fakt, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. nie respektuje, jako wiążących ten Urząd, interpretacji wydanych przez inne urzędy skarbowe w podobnej sprawie. Podjęta decyzja o umorzeniu postępowania jest- zdaniem podatniczki- niespójna i pozbawiona rzeczowych argumentów. Przytaczając przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie obowiązków płatnika oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zakresie dotyczących przychodów ze stosunku pracy, Podatniczka ponownie wniosła o uznanie odpowiedzialności podatkowej płatnika. W ocenie Podatniczki szczególny typ wypłaty wynagrodzenia ze stosunku pracy -komornicze postępowanie egzekucyjne - nie wyłącza obowiązku pracodawcy, jako płatnika, do rozliczenia i opłacenia należnego podatku (zaliczki). Na nim również ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-11, w której winien wykazać kwoty wyegzekwowanych WSA/wyr.1 Sygn. akt I SA/Wr 1311/05 przez komornika zaległych wynagrodzeń wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, wywodząc, że zgodnie z brzmieniem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawni lub jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie odrębnych przepisów prawa podatkowego do obliczania i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Przepisem prawa podatkowego, nakładającym na płatnika - pracodawcę, powyższy obowiązek jest art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Z jego treści wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów, m.in. przychody ze stosunku pracy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej z przepisu tego wynika, że tylko faktyczna wypłata wynagrodzenia obliguje pracodawcę do pełnienia funkcji płatnika. W niniejszej sprawie bezsporne jest, iż wypłaty zaległego wynagrodzenia dokonał Komornik Sadowy, zatem pracodawca nie był obowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy. Do jej poboru nie był obowiązany także Komornik Sądowy, który w stanie prawnym obowiązującym w 2004r. nie był płatnikiem. Odnosząc się natomiast do zarzutu nierzetelnego wystawienia informacji PIT-11 Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że zakład pracy nie dokonując w trakcie roku spornych wypłat nie mógł się wywiązać z tego obowiązku. Dyrektor Izby Skarbowej podkreśl równocześnie, że błędne sporządzenie PIT-11 przez zakład pracy nie może być podstawą do orzekania przez organy podatkowe o odpowiedzialności podatkowej płatnika. Odnosząc się natomiast do zarzut braku respektowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. interpretacji wydanych w podobnej, jak rozstrzygana sprawie, przez inne urzędy skarbowe, Dyrektor Izby Skarbowej wywodził, że w myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej interpretacja wydana w trybie art. 14a § 1 wiąże jedynie organ podatkowy właściwy dla wnioskodawcy. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Podatniczka wywodziła, iż w wyniku decyzji podjętych przez organy podatkowe WSA/wyr.1 Sygn. akt I SA/Wr 1311/05 zarówno I jak i II instancji pozbawiono Ją możliwości rzetelnego i zgodnego z prawem rozliczenia podatkowego. W ocenie Skarżącej - uzyskany przychód opodatkowano zryczałtowanym podatkiem w wysokości 19%, bez prawa do jego obniżenia o składkę na ubezpieczenie społeczne, odliczenia kosztów uzyskania przychodów oraz wykazania opłaconych składek zdrowotnych. Skarżąca podtrzymała pogląd, iż wypłata wynagrodzenia ze stosunku pracy przez Komornika w drodze egzekucji komorniczej , nie zwalnia pracodawcy jako płatnika z obowiązku prawidłowego sporządzenia informacji PIT-11. Ponieważ pracodawca jako płatnik nie wywiązał się z ciążących na nim obowiązków winien być pociągnięty do odpowiedzialności podatkowej, bowiem z jego winy, w należyty sposób nie może rozliczyć się z Budżetem Państwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuję: Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych powodów niż w niej podniesione Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd zwraca także uwagę na art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Powołany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podnosi podczas toczącego się WSA/wyr.1 Sygn. akt I SA/Wr 1311/05 postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Zaskarżona decyzja wydana została z tak rażącym naruszeniem przepisów, że daje to podstawę do stwierdzenia jej nieważności. Zgodnie z utrwalonymi poglądami doktryny i orzecznictwa "Rażące naruszenie prawa występuje wtedy, gdy decyzja jest w sposób oczywisty sprzeczna z przepisem prawa i - w związku z powyższym - nie może pozostawać w obrocie prawnym praworządnego państwa, (wyrok wsa w Warszawie z 14.10.2004 sygn. akt III SA 2293/03 M.Podat. 2004/11/3) "Rażące naruszenie prawa zachodzi wtedy, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Jako rażące naruszenie prawa nie należy traktować błędów w wykładni prawa, ale przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Rażące naruszenie prawa będzie miało miejsce w sytuacji, gdy w stanie prawnym nie budzącym wątpliwości co do jego zrozumienia zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów, (wyrok NSA z 13.05.2003 sygn. akt III SA 2395/01 LEX nr 146076). W niniejszej sprawie postępowanie organów podatkowych stoi w rażącej sprzeczności z brzmieniem art. 123,124,133,165,192,200,210 i 211 Ordynacji podatkowej Organy skarbowe obu instancji prowadziły postępowanie wyłącznie z udziałem wnioskodawczyni, traktując ją jako jedyną stronę postępowania. Do wnioskodawczyni skierowane były wszystkie czynności, w tym także wyłącznie jej zostały doręczone decyzje organów obu instancji. Tymczasem postępowanie dotyczyło orzeczenia o odpowiedzialności Zakładu Opieki Zdrowotnej w Dusznikach Zdroju jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy. Wprawdzie organ I instancji umorzył postępowanie, ale z uzasadnień decyzji organów obu instancji jednoznacznie wynika, że organy podatkowe uznały, że płatnik nie miał obowiązku pobierania zaliczek.. Wobec takiego brzmienia decyzji, jak i oznaczenia samego przedmiotu postępowania, -którym jest odpowiedzialność płatnika- jest oczywiste, że postępowanie dotyczyło przede wszystkim praw i obowiązków S.P. ZOZ w D. Zgodnie z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej "Stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy." Orzeczenie o odpowiedzialności WSA/wyr.1 Sygn. akt I SA/Wr 1311/05 płatnika lub jej braku niewątpliwie dotyczy jego interesu prawnego. Z tego powodu przede wszystkim płatnik - czyli S.P.. ZOZ w D. - był stroną postępowania w sprawie. Zasadą ogólna postępowania podatkowego jest wyrażona w art. 123 Ordynacji podatkowej zasada czynnego udziału strony w postępowaniu. Zasada ta znajduje swoje rozwinięcie w szeregu dalszych przepisów o postępowaniu, gwarantujących możliwość udziału w poszczególnych czynnościach, przedstawiania swoich wniosków czy wreszcie zapoznawania się zarówno z dowodami jak i z treścią orzeczeń. Treść art. 123 Ordynacji podatkowej jak i dalszych przepisów - art. 133,165,192,200,210 i 211 Ordynacji podatkowej nie może budzić pod tym względem żadnych wątpliwości. Prowadząc postępowanie w sprawie organy podatkowe w zupełności wyłączyły stronę - S.P. ZOZ z postępowania. Nie tylko bowiem nie powiadomiły go o wszczęciu postępowania i nie zapewniły możliwości wypowiedzenia się w sprawie, ale nie doręczyły także decyzji podatkowych, uniemożliwiając w ten sposób jakąkolwiek obronę swoich praw. Działanie takie pozostaje niewątpliwie w rażącej i oczywistej sprzeczności z powołanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej., co skutkuje nieważnością decyzji obu instancji. Stwierdzenie tak poważnej wady decyzji , wynikającej z naruszenia przepisów o postępowaniu czyni przedwczesnym oceną materialno- prawnej poprawności decyzji. Będzie to możliwe dopiero po przeprowadzeniu prawidłowego postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w związku z tym stwierdza, że organy administracyjne wydały decyzje rażąco naruszające prawo . Zgodnie więc z art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a. zaistniały przesłanki do uchylenia zaskarżonych decyzji. Uwzględniając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny jest zobowiązany -zgodnie z art. 200 p.p.s.a.. zasądzić na rzecz skarżącego koszty postępowania. W tej sprawie poniesione przez skarżącego koszty były ograniczone jedynie do wpisu od skargi. Zgodnie z art. 152 p.p.s.a Wojewódzki Sąd Administracyjny jest także zobowiązany orzec w jakim zakresie zaskarżony akt może być wykonany przed uprawomocnieniem się wyroku. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku. WSA/wyr. 1