I SA/Ol 377/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod Asesor WSA Renata Kantecka (spr.) Protokolant Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2005 r. sprawy ze skargi L. S. wspólniczki PHU "A" Spółka cywilna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2000 roku oddala skargę Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "A" Spółka cywilna L.S. i J.K. z siedzibą w P. prowadziło, w okresie od maja do grudnia 2000r., działalność gospodarczą w zakresie zakupu w kraju tkanin i ich eksportu na Litwę i do Rosji. Spółka nie zatrudniała pracowników, nie posiadała środków trwałych, ani wyposażenia. Jej siedzibą było mieszkanie prywatne. Organy nie stwierdziły by spółka wynajmowała lub dzierżawiła jakiekolwiek powierzchnie magazynowe. Do przewozu eksportowanych towarów spółka wykorzystywała samochód dostawczy C o numerze rejestracyjnym "[...]", użyczony na podstawie umowy z dnia 4 maja 2000r. zawartej z firmą B K.S. z C. Spółka nabywała różnego rodzaju tkaniny poliestrowe (dzianinę poliestrową, tkaninę szenilową, obiciową, syntetyczną, kostiumową, impregnowaną, powlekaną) od różnych kontrahentów (łącznie 30 dostawców krajowych) w różnych jednostkach miary tj. w metrach bieżących, yardach i kilogramach. Łączna wartość netto zakupów handlowych wyniosła 3.160.809,32 zł, a podatek naliczony 695.378,02 zł. W przypadku 29 dostawców faktury wystawione dla spółki "A" znajdują odzwierciedlenie w kopiach znajdujących się w dokumentacji źródłowej wystawców. Podatek należny wynikający z tych faktur został w całości wykazany do rozliczenia. W przypadku faktury z dnia 16 sierpnia 2000r., dokumentującej zakup 15.000 mb tkaniny, a wystawionej przez PPHU "P" W. P w W. organy stwierdziły, że nie mogła ona stanowić podstawy do odliczenia wynikającego z niej podatku naliczonego, gdyż dotyczy czynności pozornych, o których mowa w art.83 Kodeksu cywilnego, czyli wystawiona została w okolicznościach określonych w §50 ust.4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 109, poz.1245 ze zm.). Jedynym dostawcą towarów handlowych dla PPHU "P" była "C" Spółka z o.o. w W., w dokumentacji której nie stwierdzono żadnych faktur, ani dokumentów celnych dotyczących nabycia tkanin syntetycznych. Organy podatkowe ustaliły, że towar sprzedany spółce "A" W.P nabył tego samego dnia od Spółki "C". Organy ustaliły także, iż W.P nie prowadził działalności gospodarczej we wskazanym jako siedziba firmy miejscu, a także deklarując zakup i sprzedaż znacznych ilości towarów handlowych podmiot ten nie posiadał żadnych magazynów, w których mógłby przechowywać towar i nie zatrudniał żadnych pracowników. W konsekwencji powyższego stwierdziły, że PHU "A" w sierpniu 2000r. zawyżyło podatek naliczony o 29.040 zł. Odbiorcami towarów firmy "A", którzy figurowali na fakturach sprzedaży oraz dokumentach odpraw celnych byli: w Rosji – D. P., B. S., A. T., W. M. oraz na L. – "D" D. T. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że wskazane w Rosji, jako nabywcy, podmioty w rzeczywistości nie istnieją, nie są zarejestrowane jako podmioty zajmujące się handlem zagranicznym, a Administracja Celna Federacji Rosyjskiej nie zanotowała w swoich rejestrach importu tkanin przez ww. podmioty, ani wwozu towarów przez "A". Jedynym odbiorcą, którego istnienie zostało potwierdzone jest importer litewski - firma "D" D.T.. Na fakturach sprzedaży, tkaniny spółka "A" każdorazowo wykazywała jako poliester 100%, podając ilość opakowań, wagę brutto i netto, ilość metrów oraz wartość w dolarach amerykańskich. Wszystkie faktury eksportowe jako sposób zapłaty za towar przewidywały płatność gotówką. Z zeznań L.. S. wynika, że zapłatę za towar przyjmowała na terenie Polski, najczęściej w W.. Należność za faktury eksportowe nie została przekazana w żadnym przypadku za pośrednictwem banku, a na kopiach faktur eksportowych brak jest podpisów importerów. Z jednolitych dokumentów administracyjnych SAD karta "[...]" znajdujących się w spółce wynika, że ostatecznych odpraw celnych wszystkich transakcji eksportowych dokonywano w B.. W celu potwierdzenia czy eksportowany towar rzeczywiście został wywieziony z Polski wystąpiono o potwierdzenie wwozu tkanin na teren Obwodu Kaliningradzkiego przez przejście graniczne w B.. Z uzyskanych informacji wynika, że na 49 odpraw eksportowych dokonanych przez spółkę "A" po polskiej stronie, na teren Rosji potwierdzony został wwóz towarów przez ten podmiot w 3 przypadkach. Dotyczą one eksportu jedynie do firmy mającej siedzibę na Litwie. Analiza przekazanych przez władze rosyjskie zestawień i kserokopii dokumentów tranzytowych wykazała jednak rozbieżność pomiędzy danymi dotyczącymi wagi oraz ilości opakowań tkanin zawartych w dokumentach przekazanych przez władze rosyjskie, a wynikającymi z kopii faktur eksportowych i dokumentów SAD karta 1A będących w posiadaniu spółki. W dokumentach rosyjskich wykazano wyższą wagę oraz ilość opakowań towarów. Nie uległa natomiast zmianie wartość towaru. W okresie od maja do grudnia 2000r. spółka "A" wystawiła 46 faktur VAT na cztery nieistniejące firmy i w październiku 2000r. 3 faktury na zarejestrowaną na Litwie firmę D. T."D". Wobec powyższego organy stwierdziły, iż w niniejszej sprawie nie wystąpił eksport zdefiniowany w art.4 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz.50 ze zm., zwana dalej ustawą VAT), a zatem spółka nie była uprawniona do korzystania, na podstawie art.18 ust.3 ustawy VAT, z zerowej stawki podatku VAT z tytułu eksportu tkanin. Skoro zaś tkaniny nie zostały sprzedane na eksport, to zostały sprzedane w kraju i ich sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką 22% VAT (art.18 ust.1 ustawy VAT). Pierwsza decyzja w sprawie określenia spółce "A" podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2000r. oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do października 2000r., wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w dniu 20 marca 2003r., została uchylona i przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, zgodnie z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 maja 2004r., działającego na podstawie art.233§2 Ordynacji podatkowej. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję z dnia 29 grudnia 2004r., którą Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy, zaskarżoną decyzją z dnia 22 lipca 2005r. W motywach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art.18 ust.3 ustawy VAT, eksport towarów i usług jest opodatkowany preferencyjną stawką podatku VAT (0%). Przepisy ustawy VAT definiują eksport towarów jako potwierdzony przez graniczny urząd celny wywóz towarów z polskiego obszaru celnego w wykonaniu czynności określonych w art.2 ust.1 i 3 (art.4 pkt 4). Zatem do uznania wywozu za eksport nie wystarczy potwierdzenie tego faktu przez graniczny urząd celny, lecz konieczne jest też by wywóz nastąpił w wykonaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż potwierdzeniem, że taki wywóz nastąpił powinien być równoczesny wwóz towarów do kraju importera. W niniejszej zaś sprawie, wobec rzekomych importerów z Rosji, takiego potwierdzenia nie uzyskano. Organ II instancji zaznaczył, iż nie każda sprzedaż towarów wywiezionych poza polski obszar celny uprawnia do stosowania stawki 0% VAT, a tylko sprzedaż dla podmiotu gospodarczego mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania za granicą. Sprzedaż na rzecz osoby fizycznej nie będącej podmiotem gospodarczym mającym stałe miejsce zamieszkania za granicą nie uprawnia sprzedawcy bezpośrednio do stosowania stawki 0% VAT, lecz na zasadach określonych w art.21d ustawy VAT. Nie jest też eksportem wywóz towarów przez podatnika do znajdującego się za granicą jego magazynu czy składu lub w celu dokonywania za granicą sprzedaży towarów bez posiadania tam stałego miejsca prowadzenia działalności. Skoro zatem wystawiono faktury na niedających się zidentyfikować nabywców za uprawnione uznał organ twierdzenie, że wywóz towarów poza granicę RP nie nastąpił w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust.1 i 3 ustawy VAT. Organ odwoławczy zaznaczył również, iż nie dokonywanie przez spółkę zapłaty za towar za pośrednictwem banku, biorąc pod uwagę znaczne kwoty jakie musiały być uzyskiwane ze sprzedaży eksportowej, było niezgodne z art.3 ust.3 pkt 1 obowiązującej w 2000r. w tym zakresie ustawy z dnia 23 grudnia 1988r. o działalności gospodarczej (Dz.U. nr 41, poz.324 ze zm.) zobowiązującym przedsiębiorcę do gromadzenia środków pieniężnych za pośrednictwem rachunku bankowego. Według twierdzeń L.. S. zapłata miała być dokonywana w gotówce, a faktycznie brak jest jakichkolwiek dowodów, iż zapłata ta w ogóle miała miejsce. Dokonywanie wymiany walut w banku przez spółkę nie dowodzi bowiem faktu otrzymania zapłaty w związku z zakwestionowanymi transakcjami w sytuacji gdy nie ma żadnych dowodów przekazania gotówki. Ujawnione przez organ I instancji rozbieżności pomiędzy danymi dotyczącymi wagi oraz ilości opakowań tkanin zawartych w dokumentach przekazanych przez władze rosyjskie, a wynikające z kopii faktur eksportowych i dokumentów SAD będących w posiadaniu spółki, dotyczyły sprzedaży tkanin dla firmy litewskiej. Takie same rozbieżności występują na dokumentach przekazanych przez władze litewskie. W przypadku tych faktur uprawnienie do zerowej stawki VAT nie zostało zakwestionowane, gdyż władze celne Rosji potwierdziły wwóz towarów. Niezgodności danych zawartych w dokumentach posiadanych przez spółkę oraz przekazanych przez organy celne rosyjskie i litewskie dowodzą jednak nieprawidłowości związanych z transakcjami eksportowymi. Organ odwoławczy stwierdził, że z poczynionych ustaleń faktycznych nie wynika, by spółka dokonała eksportowej sprzedaży towarów definiowanej w art.4 pkt 4 ustawy VAT. Nie stwierdzono także, by spółka posiadała jakiekolwiek towary na stanie. W konsekwencji powyższego przyjął, że zakupione towary zostały sprzedane i wobec braku uprawnienia do stosowania stawki 0 % VAT sprzedaż tę opodatkował stawką podstawową (art.18 ust.1 ustawy VAT). Zaznaczył, jednocześnie, że opodatkowaniu VAT, w myśl art.2 ust.3 ustawy VAT podlega nie tylko sprzedaż zdefiniowana w art.535 Kodeksu cywilnego, ale i inne czynności wymienione w ustawie (zamiana towarów, darowizna) i to niezależnie od zachowania warunków oraz form określonych przepisami prawa (art.2 ust.4 ustawy VAT) Niekonieczne jest zatem ustalenie kim byli odbiorcy towarów. Nadto Dyrektor Izby Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko organu I instancji co do nierzetelności ewidencji, o której mowa w art.27 ust.4 ustawy VAT, w zakresie dotyczącym stwierdzonych nieprawidłowości. Stwierdził jednakże, iż podstawę ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie, wobec utraty z dniem 1 maja 2004r. mocy obowiązującej ustawy VAT, stanowi art.109 ust.5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 ze zm.), który przewiduje identyczne rozwiązanie w tym zakresie. W skardze L.S. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego – art.2 ust.1 i 2 w zw. z art.4 pkt 4 i 8 , art.10 ust.2, art.18 ust.3 i 4, art.21 ust.1 i 2 ustawy VAT, art.109 ust.5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, art.21§1 i 3a Ordynacji podatkowej, §50 ust.4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz naruszenie przepisów postępowania podatkowego – art.187§1, art.191 oraz art.194§1 i 4 Ordynacji podatkowej. Wywiodła z art.4 pkt 4 ustawy VAT, iż warunkiem wystarczającym do uznania eksportu jest potwierdzenie przez graniczny urząd celny faktu wywozu towarów z polskiego obszaru celnego, które jest sformalizowane i musi nastąpić na dokumencie SAD. Niesporne w sprawie jest, że spółka dysponuje stosownymi dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza polski obszar celny, których wiarygodność nie została zakwestionowana. Podniosła, że dokumenty SAD należą do kategorii dokumentów urzędowych, do mocy dowodowej których odnosi się regulacja art.194 Ordynacji podatkowej. Podkreśliła, iż ustawa VAT nie przewidywała żadnych dodatkowych wymogów dokumentacyjnych, od spełnienia których uzależniono uzyskanie statusu eksportera towarów, w szczególności brak jest podstaw do domagania się od eksporterów dowodów potwierdzających dokonanie wwozu eksportowanych towarów. Nielogiczną jest teza, że wywóz nastąpił, a mógł nie nastąpić wwóz towaru na zagraniczny obszar celny. Stwierdziła, że żaden przepis ustawy VAT, ani przepisów wykonawczych nie nakłada również na sprzedawcę (wystawcę faktury) obowiązku sprawdzenia czy jego kontrahenci zagraniczni są wykazani w stosownych rejestrach prowadzonych przez organy podatkowe obcego państwa, ani czy realizują obowiązki przewidziane w przepisach obcego prawa podatkowego. Z punktu widzenia prawa cywilnego i ustawy VAT dla uznania, że doszło do sprzedaży towaru, istotne jest, by sprzedawca wydał towar nabywcy, a nabywca uiścił cenę nabycia na rzecz sprzedawcy. Podkreśliła, iż to, że ktoś nie figuruje w rejestrach podatkowych nie oznacza, że nie istnieje. Z reguły istnieje, ale pod innym nazwiskiem, nazwą, czy adresem, a podawanie nieprawdziwych danych swoim kontrahentom nie dyskwalifikuje samej transakcji. Zauważyła, że nietrafne są także inne argumenty zaprezentowane przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, które miałyby uzasadniać przyjętą przez organ tezę, że spółka nie dokonywała sprzedaży eksportowej, a samo uzasadnienie świadczy o tendencyjnej ocenie sprawy, albo o niewiedzy organu. Oświadczyła, że przestrzegała limitów przewidzianych w ustawie o działalności gospodarczej uprawniających do nabycia towarów za gotówkę, a w przypadku gdy kwota transakcji przekraczała limit rozliczała się w systemie bezgotówkowym. Przywołała także art.12 Prawa dewizowego oraz §3 ust.2 pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 stycznia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy – Prawo dewizowe (Dz.U. nr 1, poz.2), z którego wywiodła, że przyjmowane przez spółkę płatności w gotówce w walutach obcych w kwotach nie przekraczających 20.000 EURO było legalne. Stwierdziła, że w świetle zgromadzonych dowodów niesporne jest, że płatność była dokonywana "z ręki do ręki". Zaznaczyła, że sprzedaż spornych tkanin w kraju nie miała miejsca, gdyż było to fizycznie i prawnie niemożliwe, a organy podatkowe nie przedstawiły żadnych dowodów na potwierdzenie tej tezy. Pozbawienie spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez PPHU P uznała za bezpodstawne i będące wynikiem błędnej oceny dowodów. Nadto powołując wyrok WSA w Lublinie z dnia 9 lutego 2005r. sygn. akt I SA/Lu 500/04, zarzuciła brak podstaw do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w odniesieniu do stanów prawnopodatkowych zaistniałych do dnia 30 kwietnia 2004r., wobec uchylenie ustawy VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i odniósł się do zarzutów skargi. Na rozprawie skarżąca wniosła o przeprowadzenia dowodów z : - wydruku z sieci Internet z danymi pochodzącymi z bazy mieszkańców Moskwy wraz z tłumaczeniem na język polski na okoliczność wykazania, iż osoby które są właścicielami firm, którym skarżąca dostarczała towary, faktycznie istnieją, - anulowanych paszportów L.. S. o numerach "[...]" i "[...]" na okoliczność wykazania faktu przekraczania granicy wraz z przewożonym towarem. Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej pozostawił do uznania Sądu kwestię dopuszczenia powyższych dowodów . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zarzuty podniesione w skardze nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe obu instancji odmawiając skarżącej prawa do zastosowania stawki "0" w odniesieniu do deklarowanej przez nią sprzedaży konsekwentnie uznały, że w okolicznościach faktycznych sprawy nie nastąpił eksport towarów w rozumieniu art.4 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Organy podatkowe ustaliły bowiem, że na 49 odpraw towarów na przejściu granicznym w B. na teren Obwodu Kaliningradzkiego przez przejście graniczne w B. wwieziono towary jedynie w 3 przypadkach dla istniejącej litewskiej firmy D. T. "D". W przypadku pozostałej sprzedaży, określonej w fakturach i dokumentach SAD jako sprzedaż na rzecz czterech nabywców mających miejsce zamieszkania (siedzibę) w Rosji, towar nie został zgłoszony ani w procedurze tranzytu, ani w procedurze dopuszczenia do obrotu w B.. Sprzedaż ta nie została też zarejestrowana przez rosyjskie służby celne, a w wykazie rosyjskich firm podmioty wpisane w fakturach jako nabywcy, nie figurują. Zdaniem Sądu, przedstawiona w zaskarżonej decyzji ocena, wyprowadzona z całości zebranego w postępowaniu przed organami podatkowymi obu instancji materiału dowodowego mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, do której organy te mają prawo na podstawie art.191 Ordynacji podatkowej. Logiczny jest w szczególności wniosek organu I instancji, że konsekwencją wywozu towarów z kraju powinien być ich wwóz do kraju sąsiedniego. Tymczasem tylko część z odpraw dokonanych w Urzędzie Celnym w W., potwierdzonych na granicy w B., potwierdzona została również w B.. Niewątpliwie adnotacje urzędowe na dokumentach SAD karta 1A (sporządzanych przez osobę dokonującą zgłoszenia celnego) potwierdzają to, co wynika z treści tych dokumentów. Jednak zarówno przepisy prawa celnego jak i Ordynacji podatkowej nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko takim dokumentom. Za treść dokumentu odpowiada przede wszystkim zgłaszający towar do odpowiedniej procedury celnej. W niniejszej sprawie bezspornie ustalono, że zarówno faktury jak i dokumenty celne nie wskazywały rzeczywistych nabywców towarów. Należy też zauważyć, że z żadnego dokumentu celnego nie wynika, by dokonywano powtórnej rewizji towarów na przejściu w B., gdzie odprawy odbywały się z reguły dnia następnego lub w dwa dni po odprawach w Urzędzie Celnym w W.. Wbrew zarzutom skargi Dyrektor Izby Skarbowej nie stwierdził, że Spółka nie wykonywała czynności określonych w art.2 ustawy VAT, a wskazał, że przeważająca część tych czynności nie może być uznana za sprzedaż eksportową, z uwagi na brak skonkretyzowanego podmiotu kupującego. Mimo, że w definicji eksportu towarów, zawartej w art.4 pkt 4 ustawy VAT, na plan pierwszy wysuwa się wywóz towarów, a potwierdzenie przez graniczny urząd celny owego wywozu wyznacza moment powstania obowiązku podatkowego i uprawnienie do stosowania stawki "0", to nie ulega wątpliwości, że nie chodzi o każdy wywóz towarów, a o wywóz w ramach sprzedaży dla podmiotu gospodarczego mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania za granicą. Zauważyć bowiem należy, że sprzedaż na rzecz osoby fizycznej nie będącej podmiotem gospodarczym, mającej stałe miejsce zamieszkania za granicą nie uprawnia sprzedawcy bezpośrednio do stosowania stawki "0", a wyłącznie według zasady określonej w art.21d ustawy VAT. Do sprzedaży eksportowej mają zastosowanie przepisy dotyczące obowiązku wystawiania faktur na zasadach określonych w art.32 ust.1 ustawy VAT z wyłączeniem tylko niektórych elementów, które faktura VAT zawierać powinna. Zgodnie z § 38 ust.2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym faktury wystawiane nabywcom eksportowanych towarów i usług mogą nie zawierać numerów identyfikacji podatkowej nabywcy, a także czytelnych podpisów oraz imion i nazwisk osób uprawnionych do otrzymania faktury, ale wynika to wyłącznie z uwzględnienia w tej regulacji przypadków braku możliwości technicznych uzyskania przez podatnika tych elementów faktury przy sprzedaży transgranicznej. Skoro więc, jak wynika z argumentacji przedstawionej przez skarżącą, sprzedaż była dokonywana na rzecz osoby zagranicznej bezpośrednio "z ręki do ręki", to słusznie organy podatkowe wskazują na celowe sporządzanie dokumentów potwierdzających sprzedaż w sposób uniemożliwiający identyfikację nabywców. Nie można w tym wypadku podzielić argumentów skargi, że podatnik nie powinien ponosić konsekwencji braku wiedzy co do tego, że podmiot nabywający towary w ilościach wskazujących na ich przeznaczenie inne niż osobiste nie jest podmiotem gospodarczym, oraz że nie jest rzeczą polskich organów podatkowych ustalenie tych kwestii w oparciu i inne dowody niż dokumenty odpraw celnych. Podatek od towarów i usług jest podatkiem opartym na zasadzie terytorialności, tzn. obciąża czynności które są wykonywane na terytorium Polski. Dla tych czynności ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje w art.18 ust.1 podstawową 22% stawkę podatku. Stawka 0% w eksporcie towarów jest stawką preferencyjną związaną z faktem dokonania czynności przez zarejestrowanego podatnika podatku VAT na terytorium Polski w sytuacji, w której drugą stroną czynności jest podmiot nie mający siedziby (miejsca zamieszkania) w kraju i w wykonaniu tej czynności następuje wywóz towarów. Nie jest eksportem towarów w rozumieniu art.4 pkt 4 ustawy VAT wywóz towarów przez podatnika do znajdującego się za granicą jego magazynu czy składu bądź w celu dokonywania tam sprzedaży towarów bez posiadania stałego punktu. Także nie jest eksportem towarów wywóz towarów w imieniu i na rzecz podmiotu, którego istnienia za granicą nie potwierdziły właściwe organy administracji kraju rzekomej jego siedziby (miejsca zamieszkania). Odnośnie zarzutów dotyczących pozbawienia spółki prawa odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez W. P., stwierdzić należy iż nie zasługują one na uwzględnienie. Sąd mając na względzie zebrany w tej kwestii materiał dowodowy i argumentację organów podatkowych podziela ich stanowisko co do ustaleń faktycznych i wynikających z nich konsekwencji podatkowych dla spółki "A" w zaskarżonej decyzji. Ze zgromadzonego w tym zakresie materiału dowodowego wynika, że PPHU "P" nie posiadało żadnych magazynów, w których mogłoby przechowywać towary, w lokalu, w którym miała być prowadzona działalność gospodarcza, faktycznie jej nie prowadzono, deklarując zakup i sprzedaż znacznych ilości towarów nie zatrudniało żadnych pracowników. Podkreślić jednocześnie należy, iż w ostatecznej decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 19 marca 2002r. w przedmiocie określenia PPHU "P" podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2000r., stwierdzono, że faktury wystawione przez PPHU "P" dokumentujące sprzedaży m.in. tkanin dotyczyły czynności pozornych (k.312-337 akt kontroli podatkowej). Zakupu tkanin syntetycznych PPHU "P" dokonało, w dniu 16 sierpnia 2000r., w firmie "C" Sp. z o.o. i tego samego dnia tkaninę sprzedało spółce "A" (faktury - "[...]"akt kontroli podatkowej). Firma "C" nie posiadała faktur ani dokumentów celnych potwierdzających nabycie przez nią tkanin, nie prowadziła działalności gospodarczej pod wskazanym adresem, a w deklaracji VAT-7 za sierpień 2000r. wykazała wartość sprzedaży oraz podatek należny w kwotach niższych niż wynikające z faktury wystawionej w dniu 16 sierpnia 2000r. dla PPHU "P". Zgodnie z art.19 ust.1 ustawy VAT podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Podatkiem naliczonym do odliczenia, z wyjątkiem importu, jest suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (art.19 ust.2). Stosownie natomiast do §50 ust.4 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług orz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 109, poz.1245 ze zm.) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Zatem podstawą wszelkich odliczeń w podatku VAT mogą być jedynie dokumenty spełniające określone wymogi formalne oraz odzwierciedlające rzeczywiste nabycie towarów i usług. Prawidłowo więc organy podatkowe odmówiły spółce "A" prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez W. P. w dniu 16 sierpnia 2000r., wobec ustalenia, że faktura ta dotyczy czynności pozornych. Również w zakresie zarzutów dotyczących ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego stwierdzić należy, iż nie są one zasadne. Zgodnie z uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 12 września 2005r. sygn. akt FPS 2/05: "Po dniu 30 kwietnia 2004r. dopuszczalne jest ustalenie podatnikowi podatku od towarów i usług dodatkowego zobowiązania podatkowego za okresy rozliczeniowe sprzed dnia 1 maja 2004r. na podstawie art.109 ust.4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 ze zm.)". Uzasadniając uchwałę NSA podkreślił, iż w ustawie z dnia 11 marca 2004r. ustawodawca przewidział identyczną instytucję prawną jak w poprzedniej ustawie. Ustawodawca nie wypowiedział się w przepisach przejściowych i końcowych na temat skutków wejścia w życie nowej ustawy dla stanów prawnych zaistniałych pod rzędem poprzedniej ustawy w odniesieniu do dodatkowego zobowiązania podatkowego, co oznacza założenie bezpośredniego stosowania nowego prawa. Powyższe nie narusza zasady lex retro non agit. Zaznaczyć jednocześnie należy, iż Sąd nie uwzględnił złożonego na rozprawie wniosku o przeprowadzenie dowodów. Zgodnie z art.106§3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), Sąd może, na wniosek strony, przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, tylko gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Podkreślić w tym miejscu należy, iż przedłożone Sądowi wydruki komputerowe nie są dokumentami w rozumieniu wymienionego art.106§3, zaś z anulowanych paszportów nie wynika fakt, że towary przekroczyły granicę. Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy Sąd nie stwierdził, by zaskarżona decyzja naruszała przepisy ustawy o podatku od towarów i usług bądź przepisy procedury podatkowej w stopniu, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy. Wobec powyższego na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.