I SA/Gd 430/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.) Asesor WSA Irena Wesołowska Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o., z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto 00/100) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 430/06 U z a s a d n i e n i e "A" Spółka z o. o., z siedzibą w G. pismem datowanym 16 listopada 2005 r., skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego wystąpiła o udzielenie - zgodnie z art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., - Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) informacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. We wniosku Spółka podała, że dokonuje dostaw części zamiennych do silników, łożysk, pomp, sprężarek i innych urządzeń mechanicznych, elektrycznych i elektronicznych takich jak zawory, przekaźniki, styczniki, uszczelki, rozpylacze, które przeznaczone są do środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego. Nabywca tych części zamiennych składa oświadczenie, że zamawiane części zamienne są przeznaczone do środków transportu wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), - dalej ustawa o VAT, wykorzystując symbol PKWiU statku. Przedstawiając opisany powyżej stan faktyczny Spółka zapytała czy dokonując dostaw wskazanych części zamiennych na jednostki pływające wymienione w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ma prawo - na podstawie pkt 3 tegoż artykułu - do zastosowania stawki 0%. Jednocześnie przedstawiła własne stanowisko w tym względzie wywodząc, iż Spółka może skorzystać z preferencyjnej stawki, o której mowa w art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, albowiem dokonuje dostawy części zamiennych na jednostki pływające wskazane przez ustawodawcę w przepisie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. O zastosowaniu stawki decyduje bowiem rodzaj środka transportu morskiego lub rybołówstwa morskiego, a nie status nabywczy, a przy tym Spółka posiada oświadczenia odbiorców o przeznaczeniu sprzedawanych części na wskazane jednostki pływające. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem nr [...] z dnia [...], uznał iż w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stanowisko podatnika zawarte w przedmiotowym wniosku, jest nieprawidłowe. Uznając za nieprawidłowe stanowisko strony przedstawione w rozpatrywanym wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że zawory, przekaźniki, styczniki, uszczelki, rozpylacze do silników, łożysk, pomp, sprężarek i innych urządzeń mechanicznych i elektrycznych nie odpowiadają pojęciu "części" ani "wyposażenie" w rozumieniu art. 83 ust 1 pkt 3 ustawy o VAT, wobec czego podatnik dokonując dostaw tychże części zamiennych nie ma prawa skorzystać z preferencji podatkowej określonej przywołanym przepisem ustawy. Nie zgadzając się z tym postanowieniem Spółka "A" złożyła zażalenie wnosząc o jego zmianę i uznanie za prawidłowe stanowisko Spółki przedstawione w rozpatrywanym wniosku. Wnosząc powyższe Spółka zarzuciła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego naruszenie art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT poprzez błędne uznanie, że dostawa wskazanych we wniosku części zamiennych nie jest tożsama z dostawą "części" w rozumieniu tego przepisu. Zdaniem Spółki, jeżeli "część" jest elementem większej całości, to uszczelka, zawór, przekaźnik, jako elementy silnika czy pompy, które można z nich wyodrębnić spełniają definicję "części", którą przytoczył organ podatkowy w zaskarżonym postanowieniu. W ocenie Spółki organ podatkowy nie wskazał, jakie przesłanki pozbawiają Spółkę prawa do zastosowania stawki 0%. Na poparcie słuszności swojego stanowiska Spółka powołała się na treść informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, w których różne organy podatkowe uznają prawo podatników do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT dostarczających części zamienne do środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego typu wał do silnika czy tulejki izolacyjne. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, decyzją z dnia [...], znak [...], odmówił zmiany postanowienia będącego przedmiotem zażalenia. Dyrektor Izby podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż towary będące przedmiotem dokonywanej przez Spółkę dostawy, nie odpowiadają pojęciom "części" i "wyposażenie" w rozumieniu art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT a to oznacza, że Spółka nie ma prawa skorzystać z preferencji podatkowej w oparciu o przywołany przepis ustawy. Odnosząc się do zarzutu Spółki o braku wskazania przez Naczelnika przesłanki pozbawiającej Spółkę prawa do stosowania 0% stawki podatku VAT, Dyrektor Izby podał, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji jednoznacznie wskazał, że części zamienne do silników, łożysk, pomp, sprężarek i innych urządzeń mechanicznych, elektrycznych i elektronicznych takich jak: zawory, przekaźniki, styczniki, uszczelki, rozpylacze nie odpowiadają pojęciu "części" ani "wyposażenie" w rozumieniu art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy. Odpowiadając natomiast na zarzut sprzeczności stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego z interpretacjami innych organów podatkowych, organ odwoławczy zauważył, iż przedstawione przez Spółkę interpretacje organów podatkowych dotyczą różnych stanów faktycznych i podejmowane są z uwzględnieniem indywidualnych cech tego stanu. Organ odwoławczy uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał prawidłowej oceny stanowiska Spółki w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego a zatem zażalenie podatnika nie zasługuje na uwzględnienie. Na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka "A" wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnioskując o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej, iż zaskarżoną decyzję podjął z naruszeniem: - art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji, gdy Spółka spełnia warunki do zastosowania stawki 0% przy dostawie części zamiennych do silników, łożysk, pomp, sprężarek i innych urządzeń mechanicznych, elektrycznych i elektronicznych takich jak: zawory, przekaźniki, styczniki, uszczelki, rozpylacze, które przeznaczone są do środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego, ponieważ pojęcie "części zamienne" zawiera się w zakresie znaczeniowym pojęcia "części" zawartym w art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej, wykazując skrajny formalizm, całkowicie pominął przedstawione przez Spółkę interpretacje organów podatkowych, które dotyczyły w istocie tożsamych ze sprawą stanów faktycznych. W uzasadnieniu skargi Spółka powtarzając argumentację zawartą w odwołaniu, postanowiła twierdzenie, iż nie ma żadnych przesłanek, aby dla uznania prawa skorzystania z preferencji podatkowej na podstawie przywołanego przepisu ustawy dokonywać rozgraniczenia "części zamiennych" od "części". Dodatkowo Spółka podniosła, że stanowisko obu organów podatkowych zajęte w niniejszej sprawie, jest szkodliwe z gospodarczego punktu widzenia, ponieważ powoduje utratę konkurencyjności przez polskie podmioty dostarczające części zamienne do remontowanych w polskich stoczniach statków armatorów zagranicznych. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić, albowiem w ocenie Sądu zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nie odpowiada prawu. W sytuacji zaś, gdy badany akt administracyjny narusza prawo w sposób mający wpływ na wynik sprawy, akt ten podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego (art. 145 § 1 pkt 1a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Z ustalonego bezspornie stanu faktycznego sprawy wynika, iż strona skarżąca dostarcza na środki transportu morskiego i rybołówstwa morskiego części zamienne do silników, łożysk, pomp, sprężarek i innych urządzeń mechanicznych, elektrycznych i elektronicznych m. in. zawory, styczniki, przekaźniki, uszczelki i rozpylacze. Strona skarżąca uważa, iż dostarczane przez nią wskazane powyżej towary korzystają z preferencyjnej 0% stawki podatku od towarów i usług, albowiem stanowią części statku w rozumieniu art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Orzekające natomiast w sprawie organy podatkowe prezentują stanowisko odmienne podnosząc, iż towary te nie stanowią "części", "wyposażenia" statku w rozumieniu powołanego przepisu, a jedynie elementy urządzeń używanych m. in. na jednostkach pływających. Rozstrzygając zaistniały pomiędzy stronami spór Sąd podzielił stanowisko strony skarżącej uznając, iż przysługuje jej prawo skorzystania z 0% stawki podatku od towarów i usług przy dokonywaniu dostaw na środki transportu morskiego i rybołówstwa morskiego wskazanych we wniosku części zamiennych. Zdaniem składu orzekającego w sprawie użyty w przepisie art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług zwrot "części" obejmuje zarówno części jako składowe do środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego, jak i części zamienne do urządzeń zainstalowanych na wymienionych jednostkach pływających. Ustawodawca w przepisie tym nie wskazuje co należy rozumieć pod pojęciem "części", zatem interpretując ten przepis należy odwołać się - jak uczyniły to organy podatkowe - do potocznego rozumienia tego pojęcia a mianowicie, że "część" to element jakiejś większej całości. Tak też rozumiejąc zwrot "części" Sąd uznał, iż użyty przez stronę skarżącą zwrot "części zamienne" i zwrot "części" użyty przez ustawodawcę w powołanym przepisie, znaczą to samo, albowiem w obu przypadkach chodzi o dający się samodzielnie wyodrębnić element większej całości. Natomiast użyte przez stronę określenie "zamienne" bliżej tylko dookreśla daną część (rzecz) wskazując, iż chodzi np. o część zamienną do silnika na statku. Należy mieć na uwadze, że skarżąca nie dostarcza części zamiennych do urządzeń o charakterze uniwersalnym a z przeznaczeniem wyłącznie dla jednostek pływających. Zatem twierdzenie organów podatkowych sprowadzające się do tego, że ustawodawca nie objął "części zamiennych" preferencyjną stawką podatkową, w sytuacji, gdy dostawy tych części przeznaczone są na środki transportu morskiego i rybołówstwa morskiego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajduje oparcia w tymże przepisie. Gdyby rzeczywiście taka była wola ustawodawcy, to niewątpliwie dokonałby wprost takiego wyłączenia. Zdaniem Sądu organy podatkowe dokonały nieuprawnionej, zawężającej wykładni przepisu art. 83 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy podatkowej. Oczywiście nie każdy towar dostarczany na wskazane jednostki pływające można objąć mianem "części" czy "wyposażenia" w rozumieniu przepisu art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy, a tylko takie towary, które ze swej istoty i funkcji jaką pełnią, stanowią element pewnej większej całości. Nie będzie zatem korzystać z tej preferencyjnej 0% stawki podatkowej dostawca np. żywności na jednostki pływające, czy dostawca środków drogeryjnych, chodzi bowiem o to, aby dostarczone towary związane były bezpośrednio z funkcją jaką ma do spełnienia środek transportu morskiego i rybołówstwa morskiego tj. z jego ruchem i obsługą. Za nietrafny natomiast uznał Sąd zarzut naruszenie przez organ odwoławczy przepisu art. 121 § 1 - Ordynacja podatkowa na skutek pominięcia przedstawionej przez Spółkę interpretacji innych organów podatkowych, które dotyczyły tożsamych stanów faktycznych. Należy zauważyć, iż interpretacje przepisów prawa podatkowego są wiążące tylko w danej sprawie i nie stanowią podstawy rozstrzygnięć w innych sprawach, nawet o tożsamym stanie faktycznym. Zgodnie bowiem z art. 120 ustawy - Ordynacja podatkowa organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a pisemne informacje o zakresie stosowania prawa podatkowego, o których mowa w art. 14 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie stanowią przepisów prawa. Tak więc nie uwzględnienie w tej sprawie przesłanych przez stronę skarżącą interpretacji innych organów podatkowych przepisu art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług nie mogłoby wywołać oczekiwanego przez stronę skutku, jakkolwiek pożądanym byłoby, aby interpretacje przepisów prawa podatkowego w tożsamych stanach faktycznych były jednolite. Z powyższych względów Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1a, art. 152 oraz art. 200 cyt. na wstępie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.