I SA/Po 718/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie as.sąd.WSA Maciej Jaśniewicz as.sąd. WSA Roman Wiatrowski /spr./ Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę /-/ R.Wiatrowski /-/ J.Małecki /-/ M.Jaśniewicz I SA/Po 718/06 UZASADNIENIE Wnioskiem z dnia [...] stycznia 2006r. A.Z. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie, w trybie art. 14a§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej Ordynacja podatkowa) pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego. Ze złożonego wniosku oraz dalszych pism podatnika, wynika, że A.Z. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu osobowego, w 2005r. korzystał ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. ; dalej ustawa o podatku od towarów i usług). Na dzień [...] 2005r. podatnik osiągnął wartość sprzedaży opodatkowanej w kwocie [...] zł. Sformułowane przez podatnika pytanie sprowadza się do określenia, kwoty sprzedaży opodatkowanej, której przekroczenie w 2005r. skutkuje utratą zwolnienia w podatku od towarów i usług w 2006r. i w konsekwencji wskazanie, czy w jego indywidualnej sytuacji, może on w 2006r. nadal korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług Zdaniem strony w 2006r. przysługuje jej nadal zwolnienie od opodatkowania, ponieważ w poprzednim roku podatkowym (2005r.) obroty nie przekroczyły łącznie 43.800 zł., tj kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro wskazanej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 253, poz. 2528). Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko A.Z. za nieprawidłowe i w postanowieniu z dnia [...] stwierdził, że w 2006r. nie może on skorzystać ze zwolnienia z tytułu podatku od towarów i usług, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ wartość sprzedaży opodatkowanej przekroczyła w 2005r. kwotę 39.200 zł., podaną w rozporządzeniu z dnia 15 listopada 2005r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 229, poz. 1949). W zażaleniu podatnik podniósł, że kwota [...] zł., określona w §1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2005r. dotyczy wyłącznie rozliczeń za miesiące 2006r. Natomiast kwota uprawniająca do zwolnienia w 2006r. została wskazana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2004r. i wynosi 43.800zł. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje, iż sformułowany w art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, warunek, jaki należy spełnić, aby korzystać w danym roku podatkowym, odnosi się do wysokości kwoty stanowiącej wartość sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku podatkowym. W konsekwencji zwolnienie od podatku, dotyczy podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej 10.000 euro. Rozporządzenia mające na celu wyrażenie w złotówkach wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług wydawane są co roku. Wskazanie wartości sprzedaży, której przekroczenie w 2005r. powoduje utratę zwolnienia od podatku w 2006r., nastąpiło w rozporządzeniu z dnia 15 listopada 2005r. , zgodnie z którym kwota ta wynosi [...] złotych. W związku z tym, że wartość sprzedaży, której A.Z. dokonał w 2005r. przekracza tą kwotę, to w 2006r. nie może on korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w 2006r. Na powyższą decyzję A.Z. złożył skargę. W skardze podatnik wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uznanie jego stanowiska w zakresie kwoty uprawniającej do zwolnienia z podatku od towarów i usług za prawidłowe. Zauważa przy tym, iż ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług mogą korzystać podmioty, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła w 2005r. kwoty [...] zł., określonej w rozporządzeniu z dnia 22 listopada 2004r. Natomiast stanowisko organów podatkowych zawarte w postanowieniu i zaskarżonej decyzji jest nieprawidłowe i narusza interes stron. Kwota 39.200zł., wskazana została w akcie prawnym, które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2006r., tym samym nie może odnosić się do obrotu uzyskanego w 2005r. Prawo bowiem nie może działać wstecz. Ponadto strona podniosła, iż nie zgadza się ze stanowiskiem zawartym w piśmie Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2006r. stanowiącym odpowiedź na zapytanie posła J.T. z dnia 9 stycznia 2006r., w którym wskazano na niejednolite stosowanie przez organy podatkowe art. 113 ust. 1 i ust. 14 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. w powiązaniu z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2005r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. W kolejnym piśmie procesowym, z dnia 10 stycznia 2007r. podatnik dołączy pismo Ministra Finansów z dnia 12 lipca 2006r., kierowane do Marszałka Sejmu Rzeczpospolitej Polskiej, które zdaniem podatnika wskazuje, że w jego przypadku organy podatkowe błędnie zinterpretowały przepisy prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sąd mając na uwadze fakt, iż wiążące interpretacje prawa podatkowego stanowią nową instytucją prawną, obowiązująca od dnia 1 stycznia 2005r. (nowelizacja ustawy Ordynacja podatkowa dokonana ustawą z dnia 2 lipca 2004r. -Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1808), dokonując kontroli decyzji wydanej w postępowaniu "interpretacyjnym" musi odpowiedzieć na pytanie: czy zakresem kontroli sądowej objęte jest merytoryczne stanowisko organu podatkowego, tzn. ocena prawna stanowiska podatnika stanowiąca istotę urzędowej interpretacji czy też należałoby ją ograniczyć jedynie do elementów formalnych rozstrzygnięcia tzn. badania przesłanek formalnych wydania orzeczenia w postępowaniu interpretacyjnym. Odpowiedzi wiążącej na powyższe pytanie udzielił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 8 stycznia 2007 r. I FPS 1/07 stwierdzającej m.in. w pkt 1 uchwały, iż sąd administracyjny w sprawach skarg na decyzje administracyjne, wydane na podstawie art. 14b § 5 O.p. – jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Oceniając przeto zasadność zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim sąd obowiązany jest to uczynić, a więc z punktu widzenia poprawności merytorycznej , stwierdzić należy , iż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Przedmiotem sporu pomiędzy organami podatkowymi , a stroną pozostaje kwestia czy podatnik, u którego wartość sprzedaży w 2005r. wyniosła 42.388zł., może nadal korzystać ze zwolnienia w podatku od towarów i usług w 2006r. Zgodnie z art. 113 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia podmiotowego w danym roku podatkowym uzależnione jest od wielkości sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku podatkowym. Jeżeli wartość ta nie przekroczyła kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej równowartości 10.000 euro podatnik może korzystać ze zwolnienia. Natomiast na mocy art. 113 ust. 14 pkt1 ustawy o podatku od towarów i usług minister właściwy do spraw finansów publicznych został upoważniony do określenia w drodze rozporządzenia w terminie do dnia 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy, kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro, obliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 100 zł. Przepis art. 113 ust.14 pkt1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, zarówno który moment jest miarodajny dla ustalenia wyrażonej w złotych wartości 10.000 euro oraz w jaki sposób ta wartość jest ustalana. Przepis ten nie może być czytany w oderwaniu od ust.1 art.113. Nie budzi natomiast wątpliwości, że użyty w art. 113 ust.1, odnoszący się do wartości sprzedaży opodatkowanej, termin "poprzedni rok podatkowy" oznacza rok podatkowy poprzedzający rok, w którym następuje skutek w postaci zastosowania zwolnienia, bądź jego utraty. Istotna jest więc wartość sprzedaży z roku poprzedzającego rok podatkowy. Nie ma żadnego uzasadnienia, które nakazywałoby uznanie, że w innym kontekście niż w ust.1, termin "poprzedni rok podatkowy" został użyty w ust.14 pkt1, gdzie wskazuje on rok podatkowy, w którym występuje pierwszy dzień roboczy października, na który ustala się średni kurs euro. Przyjęcie takiego sposobu przeliczania kwot pozwala na określenie obrotu wysokości najbardziej zbliżonej do realnej wartości kwoty 10.000 euro w nowym roku podatkowym, a jednocześnie umożliwia wydanie aktu prawnego w czasie, który zapewnia podatnikowi wcześniejsze zapoznanie się z wielkością kwoty uprawniającej do zwolnienia. W konsekwencji uznać należy, że ustalenie wartości euro następuje w tym samym roku, za który ustala się obrót. Tak też wyrażoną w art. 113 ust. 14 pkt1 ustawy o podatku od towarów i usług delegację, zrozumiał Minister Finansów, który w §1 rozporządzeniu z dnia 15 listopada 2005r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 22, poz.1949), wartość sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług, odpowiadającej równowartości 10.000 euro, określił w kwocie 39.200 zł. Kwota 39.200 złotych odpowiada, bowiem zaokrąglonej do 100 złotych wartości 10.000 euro ustalonej wg kursu dziennego Narodowego Banku Polskiego z pierwszego dnia roboczego października 2005r, którym był poniedziałek 3 października. Z biuletynu informacyjnego Narodowego Banku Polskiego ( źródło Internet) wynika, że kurs średni NBP PLN/1 EUR w dniu 3 października, wynosił 3,9158. Nie ma też podstaw, aby uznawać, że wskazana, w wydanym w trybie art. 113 ust. 14 pkt1 w rozporządzeniu, kwota, będzie wyznacznikiem dla skutków podatkowych, nie w roku następnym po wydaniu rozporządzenia, ale że ewentualna utrata zwolnienia następuje w drugim roku podatkowym po wydaniu rozporządzenia. W przepisie art.113 ust.1 pkt14 ustanowiono, bowiem delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do wydania takiego rozporządzenia w terminie do 31 grudnia roku poprzedzającego rok podatkowy, co oznacza, że wskazana w rozporządzeniu kwota stanowi wyznacznik dla ustalenia skutków podatkowych, w roku następującym po roku , w którym rozporządzenie zostało wydane. W sprzeczności z powyższym nie pozostaje również okoliczność, że rozporządzenie z dnia 15 listopada 2005r. weszło w życie z dniem 1 stycznia 2006r. Należy bowiem odróżnić zadanie informacyjne powyższego rozporządzenia od jego bezpośredniego skutku podatkowego. Pierwsze związane jest z wcześniejszym ogłoszeniem rozporządzenia tj. do dnia 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy. Wcześniejsze ogłoszenie następuje w celu zapewnienia podatnikom odpowiedniego vocatio legis związanego z obowiązkami podatkowymi wynikającymi z ewentualnej utraty zwolnienia od podatku. Natomiast bezpośredni skutek podatkowy w postaci ewentualnej utraty zwolnienia następuje dopiero w konkretnym roku podatkowy, w którym rozporządzenie wchodzi w życie. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielnie pisemnej interpretacji uznać należy, że skarżący jest podatnikiem, u którego wartość sprzedaży przekroczyła w 2005r. kwotę wyrażoną w złotych odpowiadającą równowartości 10.000 euro i w konsekwencji w 2006r. nie mógł on już korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług. Na marginesie godzi się zauważyć, że stanowisko Sądu jest zbieżne z przedstawioną przez skarżącego interpretacją, której dokonał Minister Finansów w piśmie z dnia 12 lipca 2006r. kierowanym do Marszałka Sejmu Rzeczpospolitej Polskiej. W świetle powyższych unormowań prawnych oraz mając na uwadze przedstawiony przez skarżącego stan faktyczny, należy stwierdzić, że udzielona przez organy podatkowe interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest zgodna z prawem. Wobec powyższego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd nie uwzględniając skargi, orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Małecki /-/ M. Jaśniewicz