I SA/Po 919/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalskla(spr.) Sędziowie Sędzia NSA Janusz Ruszyński As.sąd.WSA Roman Wiatrowski Protokolant sekr.sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2007 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] ; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego Z. J. kwotę 200,- zł. (dwieście złotych 00/100), tytułem zwrotu kosztów sądowych; III. stwierdza, że wymienione w punkcie pierwszym decyzja i postanowienie nie podlegają wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/R.Wiatrowski /-/S.Zapalska /-/J.Ruszyński Podatnik Z.J. wnioskiem z dnia [...] stycznia 2006 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o dokonanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, przedstawiając pytanie czy w związku z zawieszeniem prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej na ryczałcie słuszne jest wezwanie do skorygowania zeznań podatkowych za lata 2003 i 2004 złożonych wspólnie z małżonką i na podstawie jakiego przepisu to uczyniono, tj. należy wskazać konkretne przepisy prawa. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca stwierdził, że jego zdaniem na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak podstaw do pozbawienia go przywileju łącznego opodatkowania dochodów za lata 2003 i 2004, ponieważ od [...] września 2001 r. zawiesił działalność składając zgłoszenie aktualizacyjne na druku NIP-1 i od tego momentu działalność nigdy nie została wznowiona. Wnioskodawca wskazał również, że za lata 2003 i 2004 złożył wspólnie z małżonką zeznania podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na druku PIT-36 dołączając do nich "zerowe" załączniki PIT-B (Informacje o wysokości dochodu lub straty z pozarolniczej działalności gospodarczej). Jednocześnie za lata 2003 i 2004 złożył "zerowe" zeznania o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na druku PIT-28. Art. 6 ust. 8 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jego zdaniem - nie ma zastosowania w opisanym przypadku i nie wyklucza wspólnego opodatkowania małżonków i ma również zastosowanie do zawieszonej działalności gospodarczej, faktycznie nie wykonywanej. Ponadto podkreśla, że z wyjaśnień słownika języka polskiego wynika, iż zawieszenie to inaczej odsunięcie od wykonywania danych czynności, a więc faktycznie ich nie realizowanie, co miało miejsce w jego przypadku. Ponadto podkreśla, że z wyjaśnień słownika języka polskiego wynika, iż zawieszenie to inaczej odsunięcie od wykonywania danych czynności, a więc faktyczne ich niezrealizowanie, co miało miejsce w jego przypadku. W postanowieniu z dnia [...] wydanym na podstawie art. 14a § 1, 2, 3 i 4 Ordynacji podatkowej - ustawie z 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku podatnika. W uzasadnieniu postanowienia podkreślił, że stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Zgodnie z przepisami art. 6 ust. 2 w/w ustawy wspólne rozliczenie małżonków jest jednak możliwe w przypadku gdy zostaną spełnione następujące warunki: * podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, * złożą wniosek o łączne opodatkowanie dochodów wyrażony w zeznaniu * pozostają w związku małżeńskim przez cały rok, rocznym. Jednakże stosownie do treści art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2003r. wspólne rozliczenie małżonków nie jest możliwe w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne /Dz.U. z 1998r. Nr 144, poz. 930 ze zm./. Oznacza to, iż z możliwości wspólnego rozliczenia dochodów uzyskanych w 2003, 2004 roku nie mogą korzystać małżonkowie, jeśli którykolwiek z małżonków w danym roku podatkowym dla przychodów osiąganych z pozarolniczej działalności wybrał zryczałtowaną formę opodatkowania w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Podkreślić należy, iż wyżej powołana ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie przewiduje możliwości zawieszenia działalności gospodarczej, nawet w sytuacji nie osiągania żadnych przychodów z tej działalności. W związku z powyższym osoba, która nie zlikwidowała działalności gospodarczej, uznawana jest przez przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za osobę prowadzącą działalność gospodarcza, do której mają zastosowanie przepisy tej ustawy. Zasadność zajętego stanowiska potwierdza również art. 9 ust. 1 w/w ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z którego wyraźnie wynika, że jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia, że wnioskodawca zawiesił działalność gospodarczą i nie osiąga przychodów, ponieważ zawieszenie działalności to nie likwidacja, ponadto przepisy prawa podatkowego nie przewidują instytucji zawieszenia. W zażaleniu na powyższe postanowienie podatnik wniósł o zmianę stanowiska organu podatkowego pierwszej instancji, gdyż w jego ocenie Naczelnik nie odpowiedział na jego całe zapytanie "w szczególności o udzielenie pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dla osób fizycznych, gdyż faktycznie od [...] września 2001 r. takiej działalności nie prowadzi" oraz odnośnie "wyjaśnienie słuszności wezwania do korygowania zeznań podatkowych za lata 2003 i 2004 oraz podanie konkretnego przepisu na podstawie , którego wezwano go do wyjaśnienia". Ponadto podniósł, że Naczelnik przekroczył znacznie termin załatwienia sprawy i udzielenie wyjaśnienia oraz powołał art. 139 § .1 Ordynacji. Postanowienie z dnia [...] kwietnia 2006 r. otrzymał [...] kwietnia 2006 r., a więc po upływie terminu do załatwienia sprawy, co uniemożliwiło mu złożenie rozliczeń podatkowych za kolejny rok 2005. Nadal uważa, że brak podstaw prawnych do pozbawienia go przywileju łącznego z żoną opodatkowania dochodów za lata 2003 i 2004. Także wyjaśnia, że "być może zamiast deklaracji PIT-36 (wypełnionych tak jak i inne deklaracje zgodnie z sugestią pracowników Urzędu Skarbowego) powinniśmy wspólnie z żoną złożyć za lata 2003 i 2004 PIT-37, przeznaczony dla osób nie wykonujących żadnej działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu zażalenia podatnika, decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 14"b" § 5 w związku z art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 6 ust. 8 w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 27 lipca 2002r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 1182) od 1 stycznia 2003r. sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym tj. ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Zatem negatywną przesłanką skorzystania z możliwości obliczenia podatku wg wymienionych wyżej zasad jest sam fakt podlegania przepisom ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym - z wyjątkiem osób osiągających przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Z przedstawionego wyżej stanu faktycznego i przytoczonych przepisów wynika, że nie jest istotne czy został osiągnięty przychód z działalności gospodarczej opodatkowanej w formie ryczałtu ewidencjonowanego. Nie ma też znaczenia fakt zgłoszenia zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż nie oznacza ono ustania bytu przedsiębiorcy. Należy mieć także na względzie, iż powołana wyżej ustawa nie przewiduje możliwości zawieszenia działalności gospodarczej nawet w sytuacji nieuzyskiwania przychodów z tej działalności. Decydujące zatem znaczenie ma sam fakt zastosowania wobec podatnika przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, co wiąże się na przykład z obowiązkiem złożenia zeznania podatkowego, a fakt uzyskania jakiegokolwiek przychodu z działalności gospodarczej wiąże się automatycznie z obowiązkiem zapłaty podatku na zasadach przewidzianych w tej ustawie. Jeżeli więc działalność nie została zlikwidowana, jak również nie zmieniono w terminie do 20 stycznia formy opodatkowania nadal mają w stosunku do Podatnika zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jak wynika z akt sprawy Z.J. nie dokonał zrzeczenia się zryczałtowanej formy opodatkowania, stąd też stwierdzić należy, iż zarówno w 2003 jak również w 2004 roku opodatkowany był zryczałtowanym podatkiem dochodowym z mocy powołanych powyżej przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Nadto, z dniem 01.01.2003 zmieniły się przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym -zmiana dokonana ustawą z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 02.141.1183.) -ustanawiające zasadę w myśl której, jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania - uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej. Zarzut odnośnie przekroczenia terminu wydania postanowienia zdaniem Dyrektora nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem w odniesieniu do sprawy nie ma zastosowania art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej powołany przez podatnika lecz § 3 art. 14"b". Powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżył Z.J. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargą opartą na zarzucie naruszenia art. 14"a" §1 Ordynacji podatkowej i art. 6 ust. 2 i ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez błędną interpretację i przyjęcie w dniu [...] września 2001 r. złożonego NIP-1 w Urzędzie Skarbowym i zawieszeniu i niewykonywaniu działalności gospodarczej. Podatnik podkreśla, że zmiany w przepisach w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym zostały wydane w 2002 r. z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2003 r. tj. blisko półtora roku później niż faktycznie zawiadomił, że zakończył działalność poprzez zawieszenie, a instytucja ta istniała skoro dokument NIP-1 został przyjęty w organie podatkowym. W świetle swoich wyjaśnień uważa, że rozliczenia podatkowe za lata 2003 i 2004 zostały prawidłowo przez niego sporządzone oraz dlatego domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji i postanowienia. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczącej uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 134 cytowanej wyżej ustawy, w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności w myśl , której sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołana podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także nie podnoszonych w skardze. Granice rozpoznania skargi są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych, a z drugiej strony poprzez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego - zakaz reformationis in peius. Spór w sprawie sprowadza się do tego, czy podatnik miał prawo do wspólnego opodatkowania z małżonką w sytuacji gdy od [...] września 2001 r. zawiesił działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i od tego momentu nie osiągał dochodu z działalności gospodarczej. Z przedstawionego we wniosku przez podatnika stanu faktycznego wynika, że prowadził działalność gospodarczą na podstawie wpisu z dnia [...] grudnia 1992 r. opodatkowaną podatkiem zryczałtowanym. Z dniem [...] września 2001 r. podatnik zawiesił działalność, składając w urzędzie skarbowym odpowiednie zgłoszenie na druku NIP-1 i od tej pory działalności nie wznowił. Za lata 2002, 2003 i 2004 po konsultacjach w Urzędzie Skarbowym składał "zerowe" deklaracje PIT-28 -zeznanie o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W związku ze zmianą adresu zamieszkania organ podatkowy polecił mu złożyć NIP-3 - tj. zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej, co uczynił w dniu [...] kwietnia 2004 roku. Z dniem [...] stycznia 2005 r. Prezydent Miasta, decyzją z dnia [...] lutego 2005 r. wykreślił wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Z dniem 1 stycznia 2003 r. nastąpiła zmiana przepisów art. 6 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 r. obowiązujących do dnia 31 grudnia 2002 r., która wyłączyła możliwość wspólnego opodatkowania się małżonków, gdy choćby do jednego z małżonków stosuje się przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Z brzmienia tego przepisu wynika, że nie jest istotny fakt uzyskania jakichkolwiek dochodów opodatkowanych na mocy powyższej ustawy (jak wynikało z brzmienia ustawy obowiązującej do końca 2002 r.) lecz sam fakt podlegania ustawie. Dlatego problem sprowadza się do oceny, czy zawieszenie działalności gospodarczej powoduje, że do danej osoby nie stosuje się przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Pojęcie zawieszenia działalności gospodarczej nie zostało zdefiniowane ani w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ani w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przy chodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144 poz. 930 ze zm.) Również przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 173, poz. 1807) i przepisy ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. Nr 142 poz. 702 ze zm.) nie przewidywały okoliczności, w których podatnik mógł dokonać zawieszenia działalności gospodarczej. Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144 poz. 930 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 1999 r. przewidywała możliwość zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej (art. 34 ust. 1 i 2). Ustawa ta w art. 9 ust. 1 wprowadziła wymóg pisemnego oświadczenia podatnika o wyborze podatkowania w formie ryczałtu, składanego do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Tym samym opodatkowaniu podatkiem dochodowym w formie ryczałtowanej mógł podlegać jedynie ten podatnik, który za dany rok podatkowy złożył w/w oświadczenie. Z treści przepisu art. 6 ust. 1 i 4 pkt 1 lit. "a" powołanej ustawy z 20 listopada 1998 r. wynika, że opodatkowaniem podlegają osiągane przez podatnika przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej o ile w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy uzyskiwali przychody z tej działalności nie wyższe niż 250.000,00 euro. Należy wskazać, że z treści tych przepisów wynika konieczność istnienia związku między korzystaniem z w/w ryczałtu, a osiągnięciem przychodu. Zdaniem Sądu zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu nie mogą podlegać przychody nieosiągnięte przez podatnika z pozarolniczej działalności gospodarczej, skoro faktycznie działalności tej nie prowadził. Fakt, że podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej w 2003 i 2004 r., a jedynie jej zawieszenie na druku NIP-1, który w 2001 r. był respektowany przez organ podatkowy, nie ma znaczenia o czym przesądza powołany przepis art. 9 ust. 1 powołanej ustawy z 20 listopada 1998 r. Podatnik składając [...] września 2001 r. druk NIP-1 dokonał wyboru formy opodatkowania, a mianowicie, że nie korzysta z tej formy opodatkowania. Brak prawnego obowiązku zgłoszenia "zawieszenia działalności gospodarczej" nie może być interpretowany na niekorzyść podatnika tym bardziej, że w dacie zgłoszenia "zawieszenia" tj. [...] września 2001 r. nie obowiązywała ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. (art. 6 ust. 1 pkt 8). W ocenie Sądu "zawieszenie działalności gospodarczej" i faktyczny brak jej prowadzenia oraz brak złożenia oświadczenia do dnia 20 stycznia 2002 r. powoduje skutek w postaci "nie stosowania" do podatnika przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, a tym samym podatnik mógł skorzystać z rozliczenia preferencyjnego wspólnie z małżonką za rok 2003 i 2004. Z dniem 1 stycznia 2005 r. przepisy art. 14"a" - 14"d" Ordynacji podatkowej uległy istotnej zmianie. W miejsce pisemnej informacji właściwych organów podatkowych pierwszej instancji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach ustawodawca wprowadził instytucję pisemnej interpretacji w formie postanowienia co do zakresu i sposoby zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. W art. 14"a" § 4 Ordynacji podatkowej ustawodawca ustanowił, że udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Natomiast organ odwoławczy wydaje decyzje o odmowie zmiany postanowienia organu I instancji, gdy zażalenia wnioskodawcy nie uwzględnia. Skoro zażalenie organ uwzględnia to wydaje decyzję o zmianie bądź uchyleniu postanowienia. We wniosku z dnia [...] stycznia 2006 r., który wpłynął do organu I instancji [...] stycznia 2006 r. Z.J. zawarł dwa zagadnienia wymagające interpretacji, a mianowicie jedno: 1) " o zakresie stosowania przepisów art. 6 ust. 2 i ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) i 2) "czy słuszne jest wezwanie (...) do korygowania zeznań podatkowych za lata 2003 i 2004 i na podstawie jakiego przepisu to uczyniono". Również w zażaleniu na postanowienie organu I instancji podatnik zarzuca "że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie podał konkretnego przepisu w oparci u o który wezwano go do skorygowania zeznań podatkowych za lata 2003 i 2004". W art. 14"a" § 1 i 3 Ordynacji podatkowej ustawodawca nałożył na właściwe organy podatkowe obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji, zawierającej ocenę prawną stanowiska pytającego, przy czym w art. 14 "b" § 3 wskazał jedynie na konsekwencje prawne niewydania postanowienia przez organ I instancji w terminie 3 miesięcy od otrzymania wniosku. Termin 3 miesięczny został dotrzymany, ponieważ podatnik otrzymał postanowienie [...] kwietnia 2006 r. tj. w terminie 3 miesięcy., który to termin decyduje o tym, że podatnik dowiedział się iż takiej treści decyzja została wydana i jemu doręczona. Natomiast z powołanego powyżej przepisu należy przyjąć, że ustawodawca nie dopuszcza sytuacji, gdy organ wydał postanowienie jedynie do części wniosku i wybiórczo odniósł się do pytań zawartych we wniosku. Z akt sprawy wynika, że w postanowieniu i w decyzji organy nie ustosunkowały się do pytania Nr 2) "na podstawie jakiego przepisu został podatnik wezwany do skorygowania zeznań podatkowych za 2003 i 2004 rok". Także w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy nie wskazał, co było powodem nieustosunkowania się do tego pytania. Działając na zasadzie zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) organ podatkowy winien zwrócić uwagę podatnikowi, że złożone przez niego oświadczenie o zawieszeniu działalności gospodarczej nie wywołuje skutków podatkowych. W świetle powyższych ustaleń zaskarżona decyzja jak i poprzedzające ją postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego i przepisów postępowania, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy i dlatego Sąd, na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" i "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji i postanowienia orzeczono na podstawie art. 153, a o kosztach na podstawie art. 200 cytowanej ustawy. /-/R.Wiatrowski /-/S.Zapalska /-/J.Ruszyński