II GSK 312/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Edward Kierejczyk Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia del. WSA Maria Jagielska Protokolant Anna Tomaka–Magdoń po rozpoznaniu w dniu 6 marca 2008 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. K. – Zakład Pracy Chronionej "K." w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 19 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Gl 280/06 w sprawie ze skargi S. K. - Zakład Pracy Chronionej "K." w Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o uzyskaniu pomocy publicznej 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G., 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz S. K. – Zakład Pracy Chronionej "K." w Z. kwotę 297 zł (słownie: dwieście dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Gl 280/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę S. K.- Zakład Pracy Chronionej K. w Z. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] kwietnia 2006 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis. Sąd oparł swoje ustalenia na następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z dnia 16 maja 2005 r. S. K., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą K. w Z., zwrócił się do Prezydenta Miasta Z. o wydanie zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis w związku z wydaniem przez Prezydenta Miasta Z. decyzji z [...] maja 2005 r., nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2005. Jako podstawę prawną wystąpienia z żądaniem wydania wymienionego zaświadczenia wnioskodawca wskazał art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291) oraz § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis (Dz. U. Nr 187, poz. 1930). Prezydent Miasta Z. postanowieniem z [...] grudnia 2005 r., znak [...], działając na podstawie art. 216, art. 217, art. 306c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie szczególnych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej (Dz. U. Nr 98, poz. 989 ze zm.) odmówił wydania wnioskodawcy żądanego zaświadczenia. W uzasadnieniu postanowienia organ wyjaśnił, że analiza poszczególnych pozycji pomocy udzielonej przedsiębiorcy za okres od 7 lutego 1999 r. do 7 lutego 2005 r. wykazała, iż w każdym przypadku pomoc przekraczała 100 tys. euro, w związku z czym żaden ze zbadanych przypadków nie spełniał warunków pomocy de minimis, określonych w art. 63 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. W wyniku rozpoznania zażalenia S. K., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. postanowieniem z [...] kwietnia 2006 r. utrzymało w mocy wymienione postanowienie organu I instancji. Kolegium wyjaśniło, że organ wydający zaświadczenie winien ocenić pomoc de minimis za okres, w którym zaświadczenia jeszcze nie istniały, według regulacji zawartej w podniesionym już wyżej art. 63 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. W przypadku stwierdzenia, że przekroczona została kwota 100 tys. euro, podmiot udzielający pomocy winien odmówić wydania zaświadczenia. Taka sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej przez organ sprawie, skoro Prezydent Miasta Z. ustalił, że pomoc udzielona Zakładowi Pracy Chronionej K. przekroczyła dopuszczalną wartość pomocy de minimis, tj. równowartość 100 tys. euro. Oddalając skargę S. K. na powyższe postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C., Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że organy obu instancji naruszyły w sprawie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie przedstawiły w sposób wyczerpujący, jasny i przejrzysty ustaleń stanu faktycznego, przez co uzasadnienie prawne obu kontrolowanych przez Sąd postanowień ograniczyło się jedynie do niepełnego przytoczenia przepisów prawa. Stwierdzone uchybienie nie miało jednak wpływu na wynik sprawy, albowiem odmowa wydania stronie skarżącej zaświadczenia stwierdzającego, że udzielona pomoc publiczna jest pomocą de minimis, była zasadna. Sąd I instancji wyjaśnił, że formę, treść, termin i sposób wydawania zaświadczeń o pomocy de minimis określa rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis. Według § 4 ust. 1 pkt 2 tego rozporządzenia, zaświadczenie o pomocy de minimis wydaje się w dniu udzielenia pomocy będącej pomocą de minimis, a w przypadku pomocy udzielanej na podstawie decyzji wraz z tą decyzją w dniu jej wydania; gdy pomoc jest przyznawana w formie ulgi podatkowej udzielanej na podstawie aktu normatywnego bez wymogu wydania decyzji - w terminie 2 miesięcy od dnia udzielenia pomocy. Odnosząc się do obowiązujących regulacji prawnych dotyczących kwalifikowania pomocy udzielanej zakładom pracy chronionej, Sąd wyjaśnił, że ustawodawca krajowy, powołując się na rozporządzenie Komisji (WE) nr 2204/2002 z dnia 5 grudnia 2002 w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu pomocy państwa w zakresie zatrudnienia (Dz. Urz. WE L 337 z 13.12. 2002 r.) oraz art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 19 września 2003 r. o zmianie ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 189, poz.1850), określił zakres pomocy udzielanej w ramach wyłączeń grupowych przez państwo polskie w zakresie rekrutacji pracowników niepełnosprawnych i zapewnienia pomocy w zakresie pokrycia dodatkowych kosztów zatrudnienia pracowników niepełnosprawnych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 maja 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne (Dz. U. Nr 114, poz. 1194 ze zm.). Poprzez ten akt prawny wprowadzono skutecznie i legalnie do polskiego porządku prawnego, część systemu pomocy udzielanej dotychczas przez państwo polskie na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), tj. na podstawie jej: art. 25 ust. 2-3a (finansowanie przez Fundusz części wynagrodzenia, części składki na ubezpieczenie emerytalne, części składki na ubezpieczenie chorobowe, części składki na ubezpieczenie wypadkowe) i art. 26a ust. 1-5 (miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń) w związku z art. 15, art. 17, art. 19, art. 20 ust. 1 (skrócony czas pracy, dodatkowe urlopy) i art. 26d (zwrot kosztów komunikowania się). Sąd zauważył jednocześnie, że wcześniejsze rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej również reguluje omawianą problematykę, ponieważ odnosi się do elementów systemu pomocy udzielanej przez państwo polskie na podstawie przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. O zakresie tej regulacji stanowi § 1 rozporządzenia, który wskazuje, że omawiany akt określa szczegółowe warunki udzielania przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej pomocy, o której mowa w art. 26a ust. 5 pkt 2 i art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), w ramach pomocy de minimis, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Euroopejską w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis. Według Sądu, z przytoczonego zapisu wynika wprost, że wskazane tam trzy formy pomocy publicznej, udzielanej przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej, nie zostały przez polskiego ustawodawcę zaliczone do pomocy udzielanej w ramach wyłączeń grupowych. Nawiązując do przywołanego w powyższym rozporządzeniu art. 26a ust. 5 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, dotyczącego miesięcznego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników i przekazywania różnicy kwoty miesięcznego dofinansowania na zakładowy fundusz rehabilitacji z przeznaczeniem na indywidualny program rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej, Sąd zwrócił uwagę, że przepis ten został powołany w obu omawianych rozporządzeniach Rady Ministrów co powoduje, że ta forma pomocy uznawana jest raz jako pomoc udzielana w ramach wyłączeń grupowych, a drugi raz - jako pomoc publiczna udzielana w ramach zasady de minimis. Według Sądu, sytuacja ta wynika z błędu na etapie legislacji, ponieważ ta sama instytucja pomocy publicznej nie może być traktowana w dwojaki sposób - jako element pomocy udzielanej w ramach wyłączeń grupowych, tj. pomoc publiczna niewliczana do pomocy udzielanej w ramach zasady de minimis i jednocześnie jako pomoc publiczna wliczana do pomocy udzielanej w ramach zasady de minimis. Odnosząc się do spornego zwolnienia prowadzącego zakład pracy chronionej z podatku od nieruchomości, Sąd wyjaśnił, że przywoływane rozporządzenie Rady Ministrów z 27 kwietnia 2004 r. stanowi, że pomoc udzielana na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych jest pomocą publiczną wliczaną do pomocy udzielanej w ramach zasady de minimis. Tę regulację uzupełnia obowiązujący od 12 stycznia 2007 r. dodany art. 6b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym, zwolnienie, o którym mowa w ust. 2 pkt 4, stanowi pomoc de minimis i jest udzielane na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Sąd przypomniał, że decyzją wymiarową z 6 maja 2005 r. Prezydent Miasta Z. ustalił wysokość podatku za 2005 rok od nieruchomości położonej w Z., powołując w podstawie prawnej między innymi art. 2, art. 3, art. 5, art. 6, a także art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), przewidujący zwolnienie podatkowe w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu. Ta decyzja wymiarowa przedmiotowo dotyczyła zatem, jak wyjaśnił Sąd, innych przedmiotów podlegających opodatkowaniu, niepodlegających zwolnieniu. Pomimo tego, że organ podatkowy powołał się w decyzji na art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to, zdaniem Sądu, nie stanowiło to jeszcze o tym, iż udzielił tym samym zwolnienia, ponieważ nie miał podstawy prawnej do orzekania w tym zakresie. Ustawowe zwolnienie przedmiotów opodatkowania zajętych na prowadzenie zakładu pracy chronionej nastąpiło z mocy prawa, kiedy to podatnik w złożonej informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, wyraził wolę skorzystania ze zwolnienia. Zdaniem Sądu, nie mogło być zatem wątpliwości, że z uwagi na to, iż dzień wydania (doręczenia) decyzji podatkowej przez Prezydenta Miasta Z. nie był dniem udzielenia pomocy, będącej pomocą de minimis udzielonej na podstawie decyzji, organ ten nie był też uprawniony, a tym bardziej zobowiązany do wydania zaświadczenia w trybie art. 5 ust. 2 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej i § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis. Ponieważ w rozpoznawanym przypadku chodziło o pomoc, o jakiej mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, w formie ulgi podatkowej udzielonej na podstawie aktu normatywnego bez wymogu wydania decyzji, podmiot udzielający tej pomocy, winien wydać beneficjentowi zaświadczenie stwierdzające, że udzielona pomoc publiczna jest pomocą de minimis w terminie 2 miesięcy od dnia udzielenia pomocy. Sąd podał, że w przypadku skarżącego prowadzącego zakład pracy chronionej w wyliczeniach wartości pomocy udzielonej przedsiębiorcy, podlega wyłączeniu wartość pomocy udzielonej w ramach wyłączeń grupowych, tj. pomoc wynikająca z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych: z art. 25 ust. 2-3a (finansowanie przez Fundusz części wynagrodzenia, części składki na ubezpieczenie emerytalne, części składki na ubezpieczenie chorobowe, części składki na ubezpieczenie wypadkowe) i art. 26a ust. 1-5 (miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń) w związku z art. 15, art. 17, art. 19, art. 20 ust. 1 (skrócony czas pracy, dodatkowe urlopy) i z art. 26d (zwrot kosztów komunikowania się). Zdaniem Sądu, nie podlega natomiast wyłączeniu wartość pomocy udzielonej z tytułu zwolnienia podatkowego z art. 31 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w związku z art. art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak również wartość pomocy udzielonej poprzez zastosowanie art. 38 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ według ustawodawcy nie jest to pomoc udzielana w ramach zwolnień grupowych. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego S. K. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu wyrokowi skarżący zarzucił: 1) naruszenie przez Sąd przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., a) poprzez nieuwzględnienie skargi pomimo: - naruszenia przez organ administracji publicznej art. 6, art. 7, art. 8 i art. 9 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), dalej: k.p.a., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów, naruszenia zasady działania na podstawie przepisów prawa oraz niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, - naruszenia przez organ administracji publicznej art. 7 i art. 12 oraz art. 77 k.p.a. poprzez dokonanie dowolnych ustaleń i błędną ocenę istniejącego w sprawie stanu faktycznego, a także poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, - naruszenia przez organ administracji publicznej art. 80 k.p.a. poprzez bezzasadne pominięcie istotnego materiału dowodowego zebranego w sprawie, - naruszenie przez organ administracji publicznej art. 218 § 2 k.p.a. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania wyjaśniającego, - naruszenie przez organ administracji publicznej art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej poprzez jego niezastosowanie, - naruszenie przez organ administracji publicznej art. 63 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publiczne poprzez jego błędne zastosowanie; b) naruszenie przez Sąd I instancji art. 218 w zw. z art. 217 § 1 pkt 2 k.p.a. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że Prezydent Miasta Z. nie ma danych dotyczących pomocy, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, rozporządzeniu z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy w zakresie niektórych ulg i zwolnień podatkowych (Dz. U. 2004, Nr 94, poz. 900 ze zm.) oraz rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej; 2) naruszenie przez Sąd I instancji prawa materialnego, tj. błędną wykładnie § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy w zakresie niektórych ulg i zwolnień podatkowych (Dz. U. Nr 94, poz. 900 ze zm.) polegającą na uznaniu, że w przypadku, gdy mamy do czynienia z pomocą udzielaną na podstawie aktu normatywnego i nie ma organu udzielającego pomocy, Prezydent Miasta Z. nie ma prawnego obowiązku wydania zaświadczenia de minimis. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący stwierdził, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dostrzegł ewidentnego naruszenia przez organ administracji publicznej wskazanych powyżej przepisów odnoszących się w szczególności do prawidłowego przeprowadzenia postępowania dowodowego oraz realizacji zasady prawdy obiektywnej, a także kwalifikacji prawnej udzielonej pomocy publicznej. Wnoszący skargę kasacyjną wyjaśnił, że w jego ocenie obowiązek wydania zaświadczenia przez Prezydenta Miasta Z. wynikał co najmniej z dwóch następujących podstaw prawnych: § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy w zakresie niektórych ulg i zwolnień podatkowych w ramach pomocy de minimis, który nakłada obowiązek wydawania zaświadczeń w sprawie pomocy de minimis na właściwe organy podatkowe, tj. w analizowanym przypadku na Prezydenta Miasta Z., a także art. 218 w zw. z art. 217 § 1 pkt 2 k.p.a., z którego wynika, że gdy osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego wówczas "organ administracji publicznej obowiązany jest wydać zaświadczenie, gdy chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu". Prezydent miał informacje na temat udzielanej pomocy, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 postawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż informacje te zbiera od podatników. Jednocześnie strona ma interes prawny w urzędowym potwierdzeniu wysokości udzielonej pomocy de minimis, gdyż pozwala jej się to ubiegać o pomoc de minimis, w tym również wywiązywać się z szeregu obowiązków beneficjentów tego rodzaju pomocy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna i skutkuje uchyleniem zaskarżonego wyroku oraz przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym-zdaniem skarżącego- uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego-wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przed przystąpieniem do omawiania zarzutów zgłoszonych w skardze kasacyjnej należy wyłączyć przed nawias trzy kwestie mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Po pierwsze, problematyka dotycząca pomocy de minimis została przeniesiona na grunt polskiego prawa w ramach procesu harmonizacji prawa krajowego z rozwiązaniami przyjętymi na gruncie prawa wspólnotowego. Podstawowymi aktami prawnymi odnoszącymi się do pomocy publicznej, w tym do pomocy de minimis był Traktat ustanawiający Wspólnotę Euroopejską (TWE) – art. 87 i art. 88, a w dalszej kolejności rozporządzenie nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 TWE w odniesieniu do pomocy w ramach zasady de minimis, natomiast w prawie krajowym - ustawa z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz. 1291), a także, w zakresie odnoszącym się do rozpoznawanej sprawy, rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy de minimis przedsiębiorcom prowadzącym zakłady pracy chronionej (Dz. U. Nr 98, poz. 989 ze zm.) oraz rozporządzenie Rady Ministrów z 11 sierpnia 2004 r. w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis (Dz. U. Nr 187, poz. 1930). Po drugie, przedmiotem postępowania przed organami administracji publicznej była odmowa wydania stronie składającej skargę kasacyjną zaświadczenia stwierdzającego, iż udzielona pomoc publiczna jest pomocą de minimis. Wreszcie po trzecie, z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że podstawą uzasadniającą odmowę wydania zaświadczenia było ustalenie, iż analiza poszczególnych pozycji pomocy udzielonej stronie składającej skargę kasacyjną, w szczególności w okresie od 7 lutego 1999 r. do 7 lutego 2005 r. wykazała, że w każdym przypadku pomoc przekraczała 100.000 euro i w związku z powyższym nie zostały spełnione warunki do przyznania pomocy de minimis, o których mowa w art. 63 ustawy z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Przechodząc do oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej należy podkreślić, iż zgodnie z treścią art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776), osoby prowadzące zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu są zwolnione z podatku (z zastrzeżeniem ust. 2) od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego, na zasadach określonych w przepisach odrębnych. Oznacza to, że powołany wyżej przepis prawa wprowadził między innymi ustawową zasadę zwolnienia od podatku od nieruchomości osób prowadzących zakłady pracy chronionej. W odrębnych przepisach, do których należy zaliczyć przepisy art. 6 ust. 7 i ust. 9 oraz art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) ustawodawca zwolnił od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej. Z treści wskazanej wyżej normy prawnej wynika jednoznacznie, że zwolnienie odnosi się do podmiotu prowadzącego zakład pracy chronionej (zakład aktywności zawodowej), ale tylko w zakresie gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie tego zakładu. Zakres ten wyznacza decyzja wojewody przyznająca status zakładu pracy chronionej (zakładu aktywności zawodowej). W decyzji tej organ określa obiekty wchodzące w skład zakładu stwierdzając jednocześnie, że spełniają one ustawowe wymogi stawiane tego rodzaju zakładom - art. 28-30 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Oznacza to, że pomoc publiczna dla zakładów pracy chronionej w postaci zwolnienia z podatku od nieruchomości jest traktowana jako pomoc de minimis, jeżeli spełnia ogólne warunki dotyczące przyznawania takiej pomocy. Pogląd ten znajduje swoje uzasadnienie nie tylko w treści przytoczonych wyżej przepisów prawa, ale także sam ustawodawca, chcąc jednoznacznie wyrazić w tym zakresie swoje stanowisko, w oparciu o przepis art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej i niektórych innych ustaw ( Dz. U. z 2006 r. Nr 245, poz.1775) z dniem 12 stycznia 2007 r., dodał do art. 7 ust. 6b, w którym wprost wskazał, że pomoc, o której mowa w ust. 2 pkt 4 stanowi pomoc de minimis. Z uwagi na datę wejścia w życie wskazanego przepisu prawa nie ma on w tej sprawie bezpośredniego zastosowania, ale określa wolę ustawodawcy w omawianym zakresie i może mieć znaczenie przy dokonywaniu wykładni norm prawnych znajdujących zastosowanie w tej sprawie. W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną pozostawały dwa zagadnienia. Po pierwsze, organy administracji publicznej rozważały czy przyznana osobie prowadzącej zakład pracy chronionej pomoc w postaci zwolnienia od podatku od nieruchomości jest pomocą de minimis i po drugie, czy Prezydent Miasta Z. był uprawniony (zobowiązany) do wydania zaświadczenia, o którym mowa w art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. W zakresie odnoszącym się do pierwszego z przytoczonych wyżej zagadnień, Sąd I instancji zasadnie przyjął (z przyczyn wyżej opisanych), iż tego rodzaju pomoc jest pomocą de minimis, o której mowa w art. 2 pkt 10 wymienionej wyżej ustawy. Natomiast odnosząc się do drugiego z przedstawionych zagadnień to należy przypomnieć, iż przepis art. 5 ust. 2 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej stanowi realizację postanowień zawartych w art. 3 ust. 1 rozporządzenia nr 69/2001, a dotyczących obowiązku państw członkowskich do informowania zainteresowanego, iż udzielona pomoc ma charakter pomocy de minimis. Powołany wyżej przepis prawa nakłada na podmioty określone w art. 2 pkt 12 ww. ustawy obowiązek określonego działania polegającego na podejmowaniu czynności materialno-technicznych sprowadzających się do wydawania zaświadczeń, w których następuje urzędowe potwierdzenie stanu faktycznego lub prawnego (vide B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2000, s. 733). W tym miejscu należy jednoznacznie stwierdzić, iż przedmiot zaświadczenia został w sposób wyczerpująco określony w treści art. 5 ust. 2 ww. ustawy. Podkreślić także należy, że powołana wyżej ustawa nie zawiera żadnych dodatkowych regulacji związanych z zakresem i trybem realizacji obowiązku wydawania zaświadczenia o pomocy de minimis. W tym zakresie należy uwzględnić treść, wydanego na podstawie ustawowej delegacji zawartej w art. 5 ust. 3 ustawy, rozporządzenia Rady Ministrów dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis, a także należy uwzględnić odpowiednie zastosowanie przepisów Działu VII Kodeksu postępowania administracyjnego. Przypomnieć więc należy, że stosownie do treści § 1 rozporządzenia, określa ono formę, treść, termin i sposób wydawania zaświadczeń o pomocy de minimis. Natomiast w § 3 ustawodawca wskazał, co powinno zawierać zaświadczenie o pomocy de minimis. Wreszcie należy zwrócić uwagę na treść § 4 rozporządzenia odnoszącego się do terminów wydawania zaświadczeń o pomocy de minimis. W treści tej normy prawnej wyraźnie ustawodawca odróżnia pomoc publiczną udzielaną na podstawie decyzji administracyjnej od pomocy publicznej udzielanej na podstawie aktu normatywnego bez konieczności wydawania decyzji. W ostatnim z wymienionych przypadków zaświadczenie wydaje się w terminie 2 miesięcy od dnia udzielenia pomocy. Uwzględniając treść wymienionych na wstępie przepisów prawa należy stwierdzić, że poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż podmiot prowadzący zakład pracy chronionej jest z mocy prawa zwolniony z podatku od nieruchomości szczegółowo wymienionych w decyzji przyznającej status takiego zakładu. Ustawowe zwolnienie z podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wywołuje skutek w postaci obowiązku wydania zaświadczenia stwierdzającego, że udzielona pomoc jest pomocą de minimis. Poza sporem pozostaje także okoliczność, że przedmiotem ustawowego zwolnienia są nieruchomości wymienione w decyzji o ustanowieniu statusu zakładu pracy chronionej i wskazane przez stronę w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, co do których obowiązuje ustawowe zwolnienie od podatku. Natomiast stosownie do treści art. 1c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, organem podatkowym, w zakresie podatków i opłat wymienionych w art. 1 ustawy, w gminach jest wójt, a w gminach miejskich burmistrz bądź prezydent miasta. Skoro więc pomoc de minimis polega na ustawowym zwolnieniu od obowiązku płacenia podatku od nieruchomości przez podmioty prowadzące zakłady pracy chronionej w zakresie nieruchomości i budowli wchodzących w skład tegoż zakładu pracy chronionej, to tym samym nie do zaakceptowania jest stanowisko Sądu I instancji, iż w rozpoznawanej sprawie prezydent miasta (będąc organem podatkowym w zakresie podatku od nieruchomości) nie jest podmiotem zobowiązanym do wydania zaświadczenia, o którym mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. W tym miejscu należy także przypomnieć, że z treści § 3 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy w zakresie niektórych ulg i zwolnień podatkowych w ramach pomocy de minimis wynika jednoznacznie, iż podstawą zakwalifikowania pomocy jako pomocy de minimis, w przypadku gdy jej uzyskanie jest uzależnione wyłącznie od spełnienia przesłanek określonych w aktach prawnych wymienionych w ust. 1 tegoż przepisu w tym w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest zaświadczenie wydane przez właściwy organ podatkowy. Tym właściwym organem podatkowym w zakresie podatku od nieruchomości jest podmiot określony w art. 1c ustawy podatkach i opłatach lokalnych. Jednocześnie należy stwierdzić, że obowiązek wydania zaświadczenia wynika z konkretnego przepisu prawa i dotyczy danych będących w posiadaniu organu oraz takich danych, które organ winien uzyskać od innego organu w ramach współpracy między organami administracji publicznej. Z tych względów za zasadny należy uznać zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do naruszenia przez Sąd I instancji normy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy w zakresie niektórych ulg i zwolnień podatkowych w ramach pomocy de minimis. Ponadto należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za niezasadny zarzut skargi kasacyjnej zgłoszony w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a odnoszący się do naruszenia przez Sąd I przepisu art. 145 §1 pkt 1 lit. c i szczegółowo opisanych w skardze kasacyjnej przepisów k.p.a. Zarzut objęty wskazaną podstawą kasacyjną został tak sformułowany, iż strona składająca skargę kasacyjną zarzuciła Sądowi I instancji nieuwzględnienie skargi mimo naruszenia przez organy administracji publicznej konkretnych przepisów k.p.a. dotyczących przeprowadzenia postępowania dowodowego. Wskazać więc należy, że zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c mógłby być zasadny, gdyby Sąd I instancji stwierdził naruszenie przepisów k.p.a., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mimo to nie zastosował się do dyspozycji normy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji nie stwierdził naruszenia przez organ przepisów k.p.a. z uwagi na to, iż organ przy rozpoznawaniu tej sprawy nie stosował ustawy Kodeks postępowania administracyjnego. W ramach tej podstawy kasacyjnej niezasadny jest także zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 5 ust. 1 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, bowiem wbrew twierdzeniom strony skarżącej Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. zastosował wskazany przepis prawa i uzasadnił z jakich przyczyn określone formy pomocy publicznej nie zostały zaliczone do pomocy udzielanej w ramach wyłączeń grupowych. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 185 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.