III SA/Wa 4171/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędziowie Asesor WSA Sylwester Golec, Asesor WSA Dariusz Turek, Protokolant Urszula Hoduń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lutego 2007 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] w przedmiocie: interpretacji podatkowej odrzuca skargę. 1.Wnioskiem z [...] maja 2005 r. M. K. wniósł o udzielenie interpretacji w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) – dalej jako Ordynacja - w przedmiocie opodatkowania czynności biegłego sądowego podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym. Podatnik wypunktował interesujące go zagadnienia ze wskazaniem własnej interpretacji. 2. Pismem z [...] czerwca 2005 r. M. K. ograniczył swoje pytania w stosunku do postawionych we wniosku o udzielenie interpretacji z [...] maja 2005 r. wymieniając je, a nadto wnosił o rozpatrzenie wszystkich pytań jednym postanowieniem. 3. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. po wyłączeniu zagadnień dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych jak też poszczególnych zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług jako odrębne sprawy, postanowieniem z [...] sierpnia 2005 r. Nr [...], na podstawie art. 216 oraz art. 14a § 1 i § 4 Ordynacji uznał stanowisko przedstawione przez M. K. w piśmie z [...] maja 2005 r., uzupełnionym pismem z [...] czerwca 2005 r. w przedmiocie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usługi oraz wystawienia faktur VAT - za nieprawidłowe. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego W. opisaną sferę prawną reguluje przepis art.19 ust.1 i 106 ustawy z dnia 11 marca 2005 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U.Nr 54 poz.535 ze zmianami/, a więc stanowisko podatnika wskazujące inną datę obowiązku podatkowego i odmienną treść faktury, nie mogło być zaakceptowane. 4. Zażaleniem z [...] września 2005 r. M. K. zakwestionował postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] września 2005 r. dowodząc, że w okresie od 1 maja 2004r. do31 maja 2005 r. to jest od daty wejścia w życie cytowanej ustawy do daty wprowadzenia przez Ministra Finansów do rozporządzenia wykonawczego z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. Nr 97 poz.970 ze zm./ noweli z 25 maja 2005 r. datą zobowiązania podatkowego winna być data postanowienia sądowego przyznającego wynagrodzenie za wykonaną opinię. 5. Decyzją z [...] stycznia 2006 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji, odmówił zmiany postanowienia organu I instancji. 6. Pismem z [...] lutego 2006 r. M. K. wniósł o uzupełnienie, w trybie art. 213 §1 Ordynacji, opisanej decyzji z [...] stycznia 2006 r. o udzielenie odpowiedzi na pytanie wskazane pismem z [...] czerwca 2005 r., a jednocześnie tym samym pismem złożył skargę do Sądu na tą decyzję – na podstawie art. 50, art. 54 oraz art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm) – dalej jako u.p.p.s.a. 7 . Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] lutego 2006 odmówił uzupełnienia decyzji własnej z dnia [...] stycznia 2006 r. Po rozpoznaniu sprawy Sąd zważył, co następuje: Zgodnie z art. 213 § 1 ordynacji podatkowej stronie przysługuje prawo do wniesienia żądania uzupełnienia decyzji co do jej rozstrzygnięcia w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia; strona ma jednocześnie prawo do wniesienia skargi do Sądu na podstawie art. 52 § 1 i art. 53 § 1 u.p.p.s.a. Oba środki – zdaniem Sądu - wykluczają się w tym sensie, że strona niezadowolona z decyzji albo wnosi skargę do Sądu, albo też występuje z żądaniem uzupełnienia tej decyzji we wskazanym przez nią zakresie. W tym ostatnim wypadku skargę można będzie wnieść dopiero po doręczeniu decyzji w przedmiocie uzupełnienia decyzji uprzednio wydanej (art. 213 § 3 Ordynacji) bądź postanowienia o odmowie uzupełnienia decyzji ( art.213 § 5 w zw. z § 4 Ordynacji) . Zgodnie z art. 213 § 4 Ordynacji, w przypadku wydania decyzji o uzupełnieniu lub sprostowaniu decyzji lub postanowienia odmawiającego jej uzupełnienia, termin do wniesienia odwołania lub skargi biegnie dopiero od dnia doręczenia nowej decyzji lub postanowienia. Organ podatkowy ma obowiązek pouczyć stronę o możliwości wniesienia odwołania czy też zażalenia do organu drugiej instancji lub skargi do Sądu. Znamienne jest przy tym, że owe pouczenie winno się znaleźć już w decyzji lub postanowieniu, wydanej lub wydanym przez organ podatkowy pierwszej instancji. Wynika to z treści samego przepisu art.213 Ordynacji, który nie wymaga ostatecznej decyzji lub ostatecznego postanowienia. W ten sposób stronie otwiera się możliwość wniesienia skargi do Sądu już po pierwszym rozstrzygnięciu organu podatkowego, a następnie po decyzji lub postanowieniu organu podatkowego drugiej instancji o ile rozstrzygnięcie organu jest nadal w ocenie strony niezadowalające. Wybór przez stronę możliwości przewidzianych w art. 213, 220 Ordynacji lub art. 53 u.p.p.s.a. musi być konsekwentny, a skorzystanie przez stronę z jednego z wymienionych środków procesowych uniemożliwia skorzystanie w tym samym czasie ze środka drugiego (zobacz podobnie wyrok NSA z 27 lipca 2001 r. sygn. III SA 1236/00, ONSA z 2002 r. Nr 3, poz. 130). Nie jest bowiem możliwe, aby mogła być wniesiona skarga do Sądu od decyzji chociaż ostatecznej, ale która ma być uzupełniana. Uzupełnienie dotyczyć może bowiem, co jest niekwestionowane w orzecznictwie i literaturze, osnowy rozstrzygnięcia nie zaś jego uzasadnienia. W takiej sytuacji, oceniając teoretycznie, gdyby strona postępowania podatkowego wniosłaby skargę byłaby to skarga od nieznanego jej stanowiska organu jako, że skarga uprzedzałaby decyzje lub postawienie wydane na podstawie art.213 Ordynacji. W tej sprawie wniosek o uzupełnienie decyzji dotyczył decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, a więc organu odwoławczego i wyraźnie nawiązywał do rozstrzygnięcia i uzasadnienia tejże decyzji. Niewątpliwie pozostawał więc w granicach tej samej sprawy. Tak zresztą został potraktowany przez organ podatkowy drugiej instancji. Skoro organ podatkowy miał w dalszym rozstrzygnięciu wypowiedzieć się co do słuszności decyzji ostatecznej, wniesienie od niej skargi było niedopuszczalne. Mając na uwadze powyższe należało, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 u.p.p.s.a., orzec jak w sentencji.