I SA/Po 513/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Asesor sądowy WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2007r. sprawy ze skargi Prezydenta Miasta G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] nr [...]; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ S. Zapalska /-/ M. Skwierzyńska Urząd Miejski w G. Wydział Mienia Komunalnego pismem z dnia [...] lipca 2005 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, czy sprzedaż przez Miasto działek położonych w G., przy ul. [...] oznaczonych numerami geodezyjnymi [...] o powierzchni [...] i [...] o powierzchni [...] będzie opodatkowana podatkiem VAT. Działki te leżą na obszarze nie objętym aktualnym planem zagospodarowania przestrzennego, objęte są natomiast opracowaniem "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miast". Na podstawie studium wymienione działki leżą na terenie przeznaczonym pod zabudowę przemysłową, oznaczoną na rysunku studium symbolem "A". W wypisie z rejestru gruntów jako opis użytków jest oznaczenie "grunty orne" kl. IV b. W uzupełnieniu pisma podatnik przedstawił własne stanowisko w sprawie, uznając, że sprzedaży przedmiotowych działek podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko wyrażone we wniosku z dnia [...] 2005 r. za prawidłowe. Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy ruchome, a także grunty. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 22% podlega dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. O przeznaczeniu gruntu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego. Wobec braku tego planu, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, za grunty budowlane należy przyjąć te grunty, które zgodnie z przepisami prawa geodezyjnego i kartograficznego (ustawa z dnia 17 maja 1989 Prawo Geodezyjne i Kartograficzne Dz.U. z 2000 r.nr 100, poz. 1086, ze zm. ) figurują w ewidencji gruntów jako grunty budowlane. W związku z powyższym sprzedaż działek wskazanych w zapytaniu, z uwagi, że są oznaczone w ewidencji gruntów jako grunty rolne, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług jest zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT. Decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego i stwierdził, że dostawa gruntów objętych opracowaniem "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta" podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organ odwoławczy w uzasadnieniu wskazał, że z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że przedmiotowe działki zakwalifikowano do gruntów rolnych i nie są objęte aktualnym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta, jednakże z opracowania "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta" wynika, że działki te leżą na terenie przeznaczonym pod zabudowę przemysłową, w związku z czym zdaniem organu odwoławczego, w odniesieniu do wskazanych działek nie można zastosować zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Od powyższej decyzji Prezydent Miasta G. złożył odwołanie, w którym podniósł, że "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta" nie jest aktem prawa miejscowego i w związku z tym na jego podstawie nie można określać aktualnego przeznaczenia terenów. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] po rozpatrzeniu odwołania utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że dostawa wszelkich terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, bez względu na charakter tej zabudowy, nie może korzystać z preferencji podatkowej określonej w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Bez znaczenia w sprawie pozostaje fakt, że na podstawie opracowania "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta" nie można określić aktualnego przeznaczenia terenów, istotne jest, że działki będące przedmiotem obrotu leżą na terenie przeznaczonym pod zabudowę. W skardze do Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Prezydent Miasta G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej: 1. naruszenie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez błędną jego interpretację polegającą na określeniu terenów przeznaczonych pod zabudowę na podstawie "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta", 2. naruszenie art. 233 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez odmowę jego zastosowania w przedmiotowej sprawie, 3. naruszenie art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. nr 80, poz. 717) poprzez błędną jego interpretację polegającą na wadliwym zastosowaniu wobec niego wykładni rozszerzającej, wedle której "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta" jest aktem prawa miejscowego. Skarżący wskazuje, że sprzedane działki zostały potraktowane jako nieruchomość rolna. Za nieruchomość rolną, zgodnie z ustawą dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. nr 64, poz. 592) należy traktować nieruchomość rolną w rozumieniu kodeksu cywilnego z wyłączeniem nieruchomości położonych na obszarach przeznaczonych w planach zagospodarowania przestrzennego na inne cele niż rolne. Ponadto skarżący wskazuje, że dla wymienionej działki nie została wydana decyzją o warunkach zabudowy ani też decyzja o pozwoleniu na budowę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] narusza prawo. Wiążące interpretacje prawa podatkowego stanowią nową instytucją prawną, obowiązująca od dnia 1 stycznia 2005r. (nowelizacja ustawy Ordynacja podatkowa dokonana ustawą z dnia 2 lipca 2004r. -Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1808). Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 8 stycznia 2007 r. I FPS 1/07 dokonał wiążącej wykładni przepisów, stwierdzając m.in. w pkt 1 uchwały, że sąd administracyjny w sprawach skarg na decyzje administracyjne, wydane na podstawie art. 14b § 5 O. p. – jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Oceniając przeto zasadność zaskarżonej decyzji w zakresie, w jakim sąd obowiązany jest to uczynić, a więc z punktu widzenia poprawności merytorycznej stwierdza, iż zaskarżona decyzja w ocenie Sądu nie jest zgodna z prawem. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [.....] uchylił z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] w której stwierdził, że grunty objęte opracowaniem "Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta" podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tym stanowiskiem wnioskodawca nie zgadza się, wskazując, że Miasto G. dokonało sprzedaży działek stanowiących grunty orne i zgodnie z art. 43 ust. 1 p[kt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm.) sprzedaż ta korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym dostawa w rozumieniu ustawy o VAT jest to każde rozporządzenie towarem. Towarem w rozumieniu ustawy (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług., które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zatem co do zasady sprzedaż gruntów przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2) jest opodatkowana tym podatkiem. Jednakże art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy przewiduje zwolnienie od podatku VAT, m.in. dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Oznacza to, że zwolnieniu podlega dostawa gruntów innych niż budowlane oraz gruntów innych niż przeznaczonych pod zabudowę. W ewidencji gruntów działki te zakwalifikowane są do gruntów ornych kl. IVb. Dla terenów, na których położone są działki nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, tereny te są objęte jedynie opracowaniem studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta. W skardze nadto strona wskazała, że dla działek będących przedmiotem sprzedaży nie wydano decyzji o warunkach zabudowy ani decyzji o pozwoleniu na budowę. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2004 r. nr 121, poz. 1266, ze zm.) gruntami rolnymi są grunty określone w ewidencji gruntów jako użytki rolne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tejże ustawy przeznaczenie gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne dokonuje się w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego i sporządzonym w trybie określonym w przepisach o planowaniu przestrzennym. Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. nr 80, poz. 717, ze zm.) stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy nie jest aktem prawa miejscowego ustanawiającym przepisy gminne, nie ma mocy aktu powszechnie obowiązującego. Jest to wyłącznie akt planistyczny, określający politykę przestrzenną gminy, stanowiący podstawę wszelkich późniejszych działań podejmowanych na terenie gminy w zakresie planowania przestrzennego. W związku z czym przyjęcie, że Miasto G. dokonało dostawy gruntów przeznaczonych pod zabudowę, ponieważ przedmiotowe działki w dokumencie - Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta – leżą na terenie przeznaczonym pod zabudowę przemysłową, jest sprzeczne z obowiązującym prawem. Ponadto organ odwoławczy zgodnie z przepisem art. 15b § 5 pkt 2 nie wykazał w decyzji, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Z tych powodów na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ S. Zapalska /-/ M. Skwierzyńska