I SA/Gd 682/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie WSA Tomasz Kolanowski (spr.), NSA Sławomir Kozik, Protokolant Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi firmy "A" S.A. z siedzibą w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części orzekającej odmowę umorzenia odsetek od zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 1996 -2000 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 3071,90 (słownie: trzy tysiące siedemdziesiąt jeden 90/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 682/02 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy działając na postawie art. 67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) umorzył Spółce Akcyjnej "A" z siedzibą w G. część odsetek od zaległości podatkowych za lata 1996-2000 w kwocie 3.593 zł wskazując w uzasadnieniu, iż przyczyną umorzenia zaległości podatkowych w powyższej wysokości, a nie – jak to wnioskowała Spółka- w całości, jest trudna sytuacja finansowa gminy; zaś propozycja przekazania drogi dojazdowej, w zamian za umorzenie odsetek jest zdaniem organu nie do przyjęcia . Od powyższej decyzji "A" S.A. w G. złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w którym wniósł o umorzenie odsetek w kwocie 33.593 zł. W uzasadnieniu Spółka podniosła, iż powstała zaległość w podatku od nieruchomości za lata 1996-2000 w kwocie 28.069,30 zł była skutkiem podania nieprawidłowego wykazu nieruchomości przez właścicieli – państwa M. i S. F. Wskazała, że nie prowadzi obecnie żadnej działalności na terenie Ośrodka Wypoczynkowego w [...] i ponosi koszty jego utrzymania. Dodatkowo Spółka podkreśliła, że także w przeszłości nie uzyskiwała żadnych korzyści z tytułu zaniżonych wpłat, albowiem Ośrodek był dzierżawiony zaś koszty opłat ponosił dzierżawca. Nadto, zdaniem podatnika, przyczynienie się do turystycznego rozwoju terenu i przysporzenie Gminie korzyści poprzez wybudowanie Ośrodka Wypoczynkowego powinno mieć wpływ na umorzenie całości odsetek. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu, Kolegium przywołując treść art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej wskazało, że przepis ten skonstruowany jest na zasadzie tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że nawet wystąpienie ważnego interesu podatnika, nie powoduje obowiązku organu w zakresie wydania decyzji pozytywnej dla strony. Organ podkreślił, iż nie dopatrzył się jednak wystąpienia takiej przesłanki, i wskazał, że podatek od nieruchomości jest podatkiem typu majątkowego, związanym z posiadaniem określonej kategorii nieruchomości. Dla wysokości opodatkowania nie ma znaczenia fakt uzyskiwania bądź nie dochodu z nieruchomości podlegającej opodatkowaniu. Także wielkość uzyskiwanego dochodu nie ma żadnego wpływu na konieczność uiszczenia odsetek od zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, zaś w przypadku zaistnienia jakichkolwiek wątpliwości w kwestii prawidłowości ustalenia wysokości odsetek czy też zasadności obciążenia nimi podatnika, strona winna starać się o weryfikację decyzji. Na powyższą decyzję, "A" S.A. z siedzibą w G., złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o uchylenie i zmianę zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu, powtarzając argumentację zawartą w odwołaniu, strona skarżąca dodatkowo wskazała, iż organy podatkowe pominęły w swoich rozważaniach kwestię prawidłowości i zasadności obciążenia podatkiem od nieruchomości dzierżawcę terenu tj. Spółkę "A", zamiast właściciela – państwa F. Ponownie podkreśliła, że powstanie zaległości w podatku od nieruchomości za lata 1996-2000 było skutkiem podania nieprawidłowego wykazu nieruchomości przez właścicieli. Nadto podniosła, że skoro Zarząd Gminy umorzył w całości odsetki właścicielom nieruchomości, na której znajduje się część ośrodka wypoczynkowego, to powinien to samo uczynić względem dzierżawcy terenu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo wskazało, że Spółka od 1996 r. nie kwestionowała zasadności obciążenia jej podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z art. 97 § 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) – określanej dalej jako ustawa p.p.s.a.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek nie z powodów podanych w skardze. Niezależnie bowiem od zarzutów i wniosków skargi oraz powołanej podstawy prawnej, którymi zgodnie z art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. sąd nie jest związany, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów art. 67, art. 200 oraz art. 210 Ordynacji podatkowej. Zakres sądowej kontroli w niniejszej sprawie sprowadza się wyłącznie do kontroli uzasadnienia stanowiska organu wydającego zaskarżoną decyzję, a nie uznania administracyjnego samego w sobie. Dokonując tak określonej kontroli stwierdzić należy, iż podane przez organ odwoławczy argumenty nie pozwalają na jednoznaczne stwierdzenie, iż zasadne jest częściowe tylko umorzenie odsetek od zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 1996-2000. W pierwszej kolejności, podkreślić należy, że decyzje organów podatkowych dotyczące umorzenia zaległości podatkowych są decyzjami o charakterze uznaniowym, co oznacza, że kontroli sądu administracyjnego podlega sposób w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, oraz czy swobodne uznanie organu podatkowego nie zamieniło się w danej sprawie w uznanie dowolne. Tym samym – kontroli Sądu nie podlega samo uznanie a jedynie uzasadnienie stanowiska organu. Stosownie do art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Użyte przez ustawodawcę pojęcie może oraz w przypadkach uzasadnionych oznacza, że mamy tu do czynienia z uznaniem administracyjnym, a to z kolei oznacza, że przy prawidłowo ustalonym stanie faktycznym istnieje możliwość wyboru rozstrzygnięcia. Sąd w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r. w sprawie SA/Sz 850/98 (LEX 36843) oraz z dnia 28 listopada 2001 r. w sprawie SA/Sz 1292/00 (LEX 78300), iż ważny interes podatnika, to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych; przypadki te, aby mogły stanowić podstawę do zastosowania art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej winny być niezależne od sposobu postępowania podatnika lub też spowodowane są działaniem takich czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu. W związku z powyższym nie powinno budzić wątpliwości dla organów podatkowych, że w tego typu sprawach należy przeprowadzić zindywidualizowane postępowanie wyjaśniające. Zgodzić się należy z poglądem, że ustawodawca dokonał takiego zapisu dotyczącego instytucji umorzenia, iż należy ją traktować jako sytuację wyjątkową a nie jako zasadę postępowania. Zasadą jest bowiem płacenie podatków i tylko nadzwyczajne przypadki mogą stanowić przesłankę do jej stosowania. Z drugiej zaś strony podkreślenia wymaga to, iż przyznana organowi swoboda w rozstrzygnięciu (ocena wystąpienia przesłanek o jakich mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej należy bowiem do organu podatkowego), nie oznacza w żadnej mierze przyzwolenia ustawodawcy na dowolność ustaleń stanowiących o treści podjętej decyzji, a tym samym nie powoduje możności wydania decyzji w oparciu o z góry przyjęte kryteria, nie uwzględniające indywidualnych okoliczności rozpatrywanej sprawy, dające przede wszystkim prymat interesom budżetu państwa. Innymi słowy ocena czy ważny interes podatnika zachodzi, dokonywana jest przez organ w zakresie swobodnego uznania, przy czym uznanie to ograniczone jest konstytucyjną zasadą państwa prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W celu wydania prawidłowego orzeczenia organ administracji obowiązany jest zatem zbadać stan faktyczny w każdej sprawie z równą starannością i utrwalić w aktach wyniki tego badania. Rozpoznając niniejszą sprawę, wskazać należy, iż organ nie odniósł się do okoliczności przywoływanych przez Spółkę a dotyczących prawidłowości i zasadności obciążenia strony, jako dzierżawcy terenu, podatkiem od nieruchomości wobec sporządzenia nieprawidłowego wykazu nieruchomości przez właściciela, a jedynie w ogólnikowy sposób stwierdził, iż bez znaczenia dla wysokości opodatkowania jest fakt uzyskiwania dochodu z nieruchomości podlegającej opodatkowaniu, tym bardziej zatem wielkość uzyskiwanego dochodu nie ma żadnego wpływu na konieczność uiszczenia odsetek od zaległości z tytułu prowadzonej działalności. W aktach sprawy brak jest także danych dotyczących szczegółowych informacji o faktycznej sytuacji finansowej oraz majątkowej skarżącej Spółki, w tym jej dochodu, majątku a także czy istnieją dodatkowo okoliczności wskazujące na wyczerpanie dyspozycji art. 67 Ordynacji podatkowej. Stąd wobec braku obiektywnie ustalonego stanu faktycznego Sąd nie ma możliwości stwierdzenia czy pobór przedmiotowych odsetek od zaległości podatkowej jest uzasadniony i nie godzi w interes podatnika. Podkreślenia wymaga, że uzasadnienie decyzji nie spełnia wymogów zawartych w art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie, w szczególności dotyczące negatywnych decyzji, powinno być szczegółowe i jasne, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, by nie budziło wątpliwości, że organy w sposób wnikliwy i dokładny rozważyły i oceniły wszystkie okoliczności sprawy. W szczególności, w uzasadnieniu, powinny zostać przedstawione przyczyny, dla których organ instytucji umorzenia nie zastosował. W niniejszej sprawie zarówno organy pierwszej jak i drugiej instancji wymogów powyższych nie spełniły. Nie można bowiem uznać, iż lakonicznie stwierdzenie zawarte w decyzji pierwszoinstancyjnej, że gmina znajduje się w trudnej sytuacji finansowej wyczerpuje znamiona art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Znamion tych nie wyczerpuje także uzasadnienie organu odwoławczego, nie zawierające poza uzasadnieniem prawnym uzasadnienia faktycznego. Brak prawidłowego uzasadnienia uniemożliwia właściwą kontrolę decyzji ze strony sądu administracyjnego. Dodatkowo wskazać należy, że przed wydaniem decyzji, organ pierwszoinstancyjny nie wyznaczył stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, czym naruszył obowiązek jaki nań nakłada art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie można bowiem pozbawić strony prawa do wypowiedzenia się w sprawie całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, nawet w sytuacji, w której wynik rozstrzygnięcia wydaje się oczywisty, chyba, ze istnieje ku temu wyraźna podstawa prawna (por. wyrok NSA z dnia 11 października 2001 r. , I SA/Ka 1547/00, publ. PP 2002/9/s.63). Podkreślenia wymaga, iż prawo strony wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego nie może być ograniczane do ustosunkowania się do zgromadzonych środków dowodowych, lecz strona powinna mieć możność wypowiedzenia się także co do zupełności postępowania dowodowego, co wynika z wykładni przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, która odsyła do wskazówek interpretacyjnych w treści art. 123 § 1 tej ustawy, wyrażającego ogólną zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym. Z powyższych względów, Sąd stwierdzając naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć wpływ na wynik sprawy, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. C ustawy p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. Z uwagi na charakter zaskarżonego orzeczenia, nie zawarto rozstrzygnięcia w trybie art. 152 ustawy p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 ustawy p.p.s.a.