III SA/Wa 3642/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jakub Pinkowski, Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Protokolant Monika Kawa-Ogorzałek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2007 r. sprawy ze skargi B. Z. i T. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy po wznowieniu postępowania uchylenia decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...].10.2006r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania B. Z. i T. Z., utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...].04.2006r. odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2000r. utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].07.2000r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec 1999r. od dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji B. w W. Z motywów decyzji wynika, że pismem z dnia 29.05.2000r. B. Z. zwróciła się do Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego za 1999r. w związku z wykazaniem w deklaracji podatkowej dochodu ze sprzedaży akcji B. w W., podczas gdy jej zdaniem dochód ten winien być zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 52 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.), dalej zwanej "u.p.d.o.f." Decyzją z dnia [...].07.2000r. Urząd Skarbowy W. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za czerwiec 1999r. w kwocie 14.217,30 zł z tytułu sprzedaży 1.461 sztuk akcji B. w W.. nabytych w ramach transzy pracowniczej. Uznał, że dochód z tytułu sprzedaży owych akcji nie jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. W wyniku rozpatrzenia odwołania od tej decyzji Izba Skarbowa w W. decyzją dnia [...] września 2000r. utrzymała ją w mocy. Stwierdziła, iż mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym postanowienie KPWiG z dnia 31.03.2000r., należy uznać, iż zwolnienie wynikające z art. 52 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 1999r., nie ma zastosowania w przypadku zbywania akcji przez pracowników B. H.. Pracownicy, którzy uzyskali dochód ze sprzedaży tych akcji są obowiązani zgodnie z art. 44 ust. 8 i 9 cytowanej ustawy odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy. Przedmiotowy dochód podlega łączeniu z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym, w którym nastąpiła sprzedaż akcji. Pismem z dnia 29.12.2005r. B. Z. złożyła do Urzędu Skarbowego W. wniosek o stwierdzenie nadpłaty za 1999r. od sprzedaży akcji pracowniczych B. w W.. Następnym pismem podatniczka wyjaśniła, że ów wniosek został mylnie skierowany do Naczelnika Urzędu Skarbowego W., ponieważ dotyczył wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2000r. Kolejnym pismem z dnia 30.01.2006r. B. i T. Z. zawnioskowali o wznowienie postępowania podatkowego za 1999r. zakończonego w/w decyzją wskazując na ujawnienie istotnych, nowych okoliczności faktycznych. Do pisma dołączyli zaświadczenie Ministra Skarbu Państwa z dnia 23.12.2005r. i pismo Ministerstwa Skarbu Państwa Departament Instytucji Finansowych z dnia 28.12. 2005r. Wyjaśnili, że owo zaświadczenie Ministra Skarbu Państwa zostało wydane na ich wniosek. Z zaświadczenia wynika, że zbycie akcji B. w W.. na rzecz jego pracowników nastąpiło na podstawie "Regulaminu nabywania akcji przez pracowników B. w W. . w ramach oferty publicznej" w ramach Transzy Pracowniczej. Regulamin ten ustanowiony został na podstawie art. 385 § 2 Kodeksu cywilnego oraz § 3 uchwały Nr 18 Rady Ministrów z dnia 25 marca 1997r. w sprawie udzielenia zgody na prywatyzację i zezwolenia na szczególny tryb zbycia części akcji B. w W. i miał moc wiążącą między stronami. Z pisma Ministerstwa Skarbu Państwa z dnia 28.12.2005r. wynika, iż w/w Uchwała Rady Ministrów nie tylko nie ustanawia żadnego odmiennego trybu zbywania akcji, ale w ogóle nie reguluje tej kwestii odsyłając do Regulaminu nabywania akcji przez pracowników. Postanowieniem z dnia [...].03.2006r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wszczął na wniosek podatników postępowanie zakończone decyzją ostateczną Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2000r. Decyzją z dnia [...].04.2006r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił uchylenia ww. decyzji ostatecznej. Stwierdził, iż wszystkie dowody, na które powołali się podatnicy we wniosku o wznowienie postępowania powstały po wydaniu tej decyzji. Zatem nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) pozwalające na wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. W odwołaniu B. i T. Z. zarzucili zaskarżonej decyzji naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe przyjęcie, iż nowe okoliczności, które wskazano we wniosku o wznowienie nie istniały w momencie wydania decyzji pierwotnej (decyzji, wobec której obecnie toczy się postępowanie o wznowienie). Utrzymywali, że nową okolicznością w sprawie nie było wydanie zaświadczenia przez Ministra Skarbu Państwa, a był nią fakt, iż nabycie akcji pracowniczych nastąpiło w obrocie publicznym. Wydanie zaświadczenia było jedynie formą ujawnienia tej nowej okoliczności faktycznej, nie zaś nią samą. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko wyrażone w decyzji z dnia [...].04.2006r. Powołując się na art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wyjaśnił jakie warunki muszą być spełnione, aby możliwe było wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Podobnie jak w decyzji pierwszoinstancyjnej stwierdził, że wszystkie dowody, na które powołali się podatnicy w niniejszej sprawie powstały po wydaniu decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia 13.09.2000r., a to oznacza, że nie została spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. istnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów w dniu wydania decyzji ostatecznej. W skardze B. Z. i T. Z. zarzucili zaskarżonej decyzji naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe przyjęcie, iż nowe okoliczności, które wskazano we wniosku o wznowienie postępowania nie istniały w momencie wydania decyzji pierwotnej, czyli tej której uchylenia domagają się w trybie wznowieniowym. Powtórzyli argumenty podnoszone w odwołaniu. Dowodzili, że przed 2000r., kiedy to nastąpiło nabycie akcji pracowniczych, kwestia, czy zostały one nabyte w obrocie publicznym lub niepublicznym nie była rozstrzygnięta przez upoważnione do tego władze. Obecnie, właściwy (kompetentny) w sprawie organ (Minister Skarbu Państwa) w oficjalnej i prawem przewidzianej formie ( w formie zaświadczenia), w sposób wiążący stwierdził, że nabycie akcji przed 2000r. nastąpiło w obrocie publicznym. Organ podatkowy nie miał takiej wiedzy w 2000r., zaś stosując wykładnię prawa przyjął wadliwy stan faktyczny. Obecnie ta wadliwość została ujawniona. Zatem nową okolicznością w sprawie był fakt, iż nabycie akcji nastąpiło w obrocie publicznym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Przystępując do rozważenia sporu przede wszystkim wyjaśnić należy, iż postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania jest odrębnym od postępowania zwykłego postępowaniem nadzwyczajnym, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności rozstrzygnięć merytorycznych zapadłych w postępowaniu zwykłym. Uchylenie ostatecznej decyzji w wyniku wznowienia postępowania może nastąpić tylko w przypadkach ściśle określonych w ustawie i po spełnieniu koniecznych warunków. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. Zastosowany w rozpatrywanej sprawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej stanowi, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten stawia wymóg kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: nowe dowody lub okoliczności faktyczne muszą być istotne dla sprawy, powinny istnieć w chwili wydawania decyzji, być nieznanymi organowi wydającemu decyzję, zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. W ocenie organów podatkowych w niniejszej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek wznowienia postępowania, bowiem dowody, na które powołali się podatnicy we wniosku o wznowienie postępowania, tj. zaświadczenie Ministra Skarbu Państwa z dnia 23.12.2005r. i pismo Ministerstwa Skarbu Państwa Departament Instytucji Finansowych z dnia 28.12. 2005r., powstały po wydaniu decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2000r., której wzruszenia w trybie wznowienia postępowania domagali się oni. Ze stanowiskiem tym nie zgadzają się skarżący twierdząc, że nową okolicznością w sprawie nie było wydanie zaświadczenia przez Ministra Skarbu Państwa, a był nią fakt, iż nabycie akcji pracowniczych nastąpiło w obrocie publicznym. Ich zdaniem wydanie zaświadczenia było jedynie formą ujawnienia tej nowej okoliczności faktycznej, nie zaś nią samą. Dowodzili, że przed 2000r., kiedy to nastąpiło nabycie akcji pracowniczych, kwestia, czy zostały one nabyte w obrocie publicznym lub niepublicznym nie była rozstrzygnięta przez upoważnione do tego władze. Obecnie, kompetentny organ w oficjalnej i prawem przewidzianej formie, w sposób wiążący stwierdził, że nabycie akcji przed 2000r. nastąpiło w obrocie publicznym. Organ podatkowy nie miał takiej wiedzy w 2000r., zaś stosując wykładnię prawa przyjął wadliwy stan faktyczny. Obecnie ta wadliwość została ujawniona. Zatem nową okolicznością w sprawie był fakt, iż nabycie akcji nastąpiło w obrocie publicznym. Prezentowanego przez skarżących stanowiska nie można uznać za prawidłowe. U podstaw rozstrzygnięcia zapadłego w decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2000r., której wzruszenia w trybie wznowienia postępowania domagali się podatnicy legło stanowisko organów podatkowych, według którego nabycie akcji przez pracowników B. w W.. nie stanowiło nabycia akcji w publicznym obrocie, a więc nie było nabyciem na podstawie publicznej oferty. Warunkiem natomiast zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych ze sprzedaży akcji było, w myśl postanowień art. 52 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f., m.in. nabycie tych akcji na podstawie oferty publicznej. Z ww. decyzji wynika, iż znane były organom podatkowym dokumenty wymienione w zaświadczeniu Ministra Skarbu Państwa z dnia 23.12.2005r. oraz piśmie Ministerstwa Skarbu Państwa Departament Instytucji Finansowych z dnia 28.12. 2005r.; znajdują się one w aktach niniejszej sprawy. Zatem w oparciu o ten sam materiał dowodowy dwa różne organy doszły do odmiennych konkluzji. Organy podatkowe uznały, że nabycie akcji przez pracowników B. w W.. nie nastąpiło na podstawie publicznej oferty, natomiast Minister Skarbu Państwa stwierdził, iż zbycie tych akcji zaoferował w ramach oferty publicznej. Mamy więc do czynienia z różną oceną prawną i faktyczną tego samego zdarzenia. Tymczasem ujawnienie "nowych okoliczności faktycznych", o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (wyrok NSA z dnia 21.06.2004r. FSK 170/04, PP 2004/11/60). W żadnym razie nie można przyznać, jak czynią to skarżący, większej wagi stanowisku Ministra Skarbu Państwa niż stanowisku organów podatkowych. Takich priorytetów nie ustanawia żaden przepis prawa, a organy podatkowe przy wydawaniu swoich rozstrzygnięć są związane głównie przepisami prawa podatkowego i są uprawnione do dokonywania własnej oceny materiału dowodowego. Nawet, gdyby organy podatkowe dysponowały na etapie postępowania zwyczajnego takim zaświadczeniem Ministra Skarbu Państwa jak przedłożone do wniosku o wznowienie postępowania, nie byłyby stanowiskiem w nim wyrażonym związane. Zobowiązane byłyby jedynie do wyjaśnienia dlaczego stanowiska tego nie uwzględniły, jeśli by taka sytuacja miała miejsce. Reasumując stwierdzić trzeba, że ani zaświadczenie Ministra Skarbu Państwa z dnia 23.12.2005r. oraz pismo Ministerstwa Skarbu Państwa Departament Instytucji Finansowych z dnia 28.12. 2005r., ani stanowisko w tych pismach zawarte nie stanowią nowej okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2000r. Zasadnie zatem Dyrektor Izby Skarbowej odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w W. z dnia [...].09.2000r. utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].07.2000r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za czerwiec 1999r. od dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji B. w W.. Wprawdzie uzasadnienie decyzji nie wskazuje na wszystkie okoliczności uzasadniające odmowę uchylenia decyzji w trybie wznowienia postępowania i nie odnosi się do podnoszonych przez podatników w odwołaniu istotnych argumentów, (jak chociażby tego, iż zaświadczenie Ministra Skarbu Państwa nie było nową okolicznością w sprawie, lecz wynikający z niego fakt nabycia akcji w obrocie publicznym), jednakże Sąd uznał, że uchybienia te nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Jak już powiedziano, rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji jest prawidłowe. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), postanowiono jak w sentencji.