III SA/Wa 1386/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Asesor WSA Maciej Kurasz, Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska (spr.), Protokolant Emilia Kasperowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lutego 2007 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia ... marca 2006 r. nr ... w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia ... sierpnia 2005 r. nr..., 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem nr... z dnia ... marca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia ... sierpnia 2005 r., nr ... o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia D. sp. z o.o. z siedzibą w W. pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym sprawy: Wnioskiem z dnia ... maja 2005 r. D. sp. z o.o. z siedzibą w W. wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Spółka wystąpiła z zapytaniem, czy ma prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez beneficjentów wypłacanych przez Spółkę premii, opłat i prowizji. Wskazała, że prowadząc sprzedaż swoich produktów i towarów wyprodukowanych na [...] zawiera ze swoimi kontrahentami umowy na mocy, których przyznaje nabywcom premie i inne opłaty. Premie i opłaty obliczane są jako określony w umowie procent od zrealizowanego obrotu i stanowią formę wynagrodzenia dla nabywcy za dokonywanie zakupów produktów Spółki, tworzenie bazy sprzedaży lub też za wywiązywanie się z podjętych zobowiązań na rzecz Spółki. D. sp. z o.o. współpracuje także z organizatorami sieci handlowych w zakresie zapewnienia odpowiednich standardów sprzedaży swoich produktów oraz usług związanych z obrotem tymi towarami w placówkach handlowych sieci. Zgodnie z warunkami zawartych umów wypłaca prowizje za stałe pośrednictwo handlowe oraz za zrealizowanie ustalonego rocznego planu zakupów w placówkach sieci. Wszystkie premie, opłaty i prowizje mają być udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez jej kontrahentów. W ocenie D. sp. z o.o. powyższe premie, opłaty oraz prowizje są wynagrodzeniem za świadczenia w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – określanej dalej "u.p.t.u.") i w związku z tym ma prawo do odliczenia VAT naliczonego na fakturach dokumentujących powyższe transakcje. Przedstawiając swoje stanowisko wskazała, że istnieje jednak wątpliwość, czy faktury wystawione przez beneficjentów premii i innych opłat dokumentują czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Postanowieniem z dnia ... sierpnia 2005 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia D. sp. z o.o. pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Organ I instancji podniósł, że wniosek w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – powoływana dalej jako Ordynacja podatkowa) powinien dotyczyć konkretnego podmiotu i konkretnego zdarzenia prawnego wywołanego przez ten podmiot. W sytuacji, gdy z zapytaniem wystąpi podmiot nieuprawniony, tj. podmiot nie obciążony z tytułu danej czynności obowiązkiem podatkowym, to po stronie organu podatkowego nie tylko nie powstaje obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, ale co więcej organ ten nie ma prawa udzielenia takiej interpretacji. W ocenie organu w sytuacji przedstawionej we wniosku, interes prawny uzyskania interpretacji dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, za które wypłacana jest premia pieniężna ma kontrahent Spółki – beneficjent premii, gdyż to na nim będzie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności i obowiązek wystawienia faktury VAT. W związku z faktem, że z zapytaniem wystąpił podmiot nieuprawniony, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., stosownie do postanowień art. 165a Ordynacji podatkowej, odmówił wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie. Na powyższe postanowienie D. sp. z o.o. wniosła zażalenie. W uzasadnieniu wskazała, że niewątpliwie jest podatnikiem w świetle definicji zawartej w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Ustawa ta kładzie bowiem nacisk na wykonywanie działalności gospodarczej. Oznacza to, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług podatnik nie zawsze jest zobowiązany do zapłaty podatku, jednak jest on podmiotem, któremu co do zasady przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Spółka jako podatnik uprawniony do odliczenia VAT zawartego w fakturach dokumentujących premie i opłaty udzielane podmiotom dokonującym sprzedaży produktów D., jest jak najbardziej uprawniona do złożenia zapytania w sprawie, albowiem skutki niewłaściwego udokumentowania tychże transakcji obciążają Spółkę jako podmiot dokonujący obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony zawarty w fakturach opisanych we wniosku. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpoznaniu zażalenia wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia ... marca 2006 r. utrzymał w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że z przedstawionego przez D. sp. z o.o. stanu faktycznego wynika, iż Spółka współpracuje z nabywcami w zakresie sprzedaży swoich produktów oraz towarów wyprodukowanych na [...]. Współpraca ta uregulowana jest umowami, których zapisy określają między innymi rodzaj i wysokość premii i innych opłat jakie Spółka zobowiązuje się zapłacić nabywcom. Premie i opłaty obliczane są jako określony w umowie procent od zrealizowanego obrotu i stanowią formę wynagrodzenia dla nabywcy za dokonywanie zakupów produktów Spółki, tworzenie bazy sprzedaży lub też za wywiązywanie się z podjętych zobowiązań na rzecz Spółki. D. sp. z o.o. stoi na stanowisku, że powyższe premie i inne opłaty są wynagrodzeniem za świadczenia w rozumieniu art. 8 u.p.t.u. i w związku z tym ma prawo do odliczenia VAT naliczonego na fakturach dokumentujących powyższe transakcje. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Przepis ten wprowadza podmiotową i przedmiotową podstawę prawną skutecznego dochodzenia pisemnej interpretacji o zakresie stosowania prawa podatkowego, wskazując jako osoby uprawnione podatnika, płatnika i inkasenta, a także – zgodnie z art. 14d Ordynacji podatkowej – następcę prawnego podatnika i osoby trzecie odpowiedzialne za zaległości podatkowe. Stosownie do treści art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Z powyższego wynika, że cechą istotną dla wyodrębnienia kategorii podatnika jest podleganie obowiązkowi podatkowemu, zaś o tym, czy dany podmiot będzie podatnikiem określonego podatku decyduje treść przepisów prawa materialnego, które określają krąg podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy. Pojęcie podatnika podatku od towarów i usług – którego przepisy znajdują zastosowanie w sprawie – definiuje art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Przepis ten stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ocenie organu odwoławczego dany podmiot jest podatnikiem tylko w związku z wykonywaniem danej czynności. Wniosek z dnia ... maja 2005 r. dotyczy sytuacji, w której na wnioskodawcy jako nabywcy usług nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Tym samym przedmiotowy wniosek został złożony przez podmiot, który nie jest podatnikiem VAT z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług, a więc podmiot nieuprawniony. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. słuszne jest stanowisko organu I instancji, iż wniosek o interpretację w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej powinien dotyczyć konkretnego podmiotu i konkretnego zdarzenia prawnego i w sytuacji, gdy z zapytaniem wystąpi podmiot nieuprawniony, tj. podmiot, który nie jest obciążony obowiązkiem podatkowym z tytułu danej czynności, to po stronie organu podatkowego nie tylko nie powstaje obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji w zakresie stosowania prawa podatkowego, ale co więcej organ ten nie ma prawa udzielenia takiej interpretacji, gdyż w ten sposób przekroczyłby swoje kompetencje. Zgodnie bowiem z art. 165a Ordynacji podatkowej, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 Ordynacji podatkowej zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie to nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przepis ten wyraźnie wymienia negatywne przesłanki dla skorzystania z uprawnienia do złożenia wniosku o wydanie pisemnej interpretacji prawa podatkowego. Jedną z nich jest fakt, iż z wnioskiem występuje osoba nie będąca stroną w sprawie. D. sp. z o.o. wniosła na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 14a § 1 w związku z art. 7 § 1 i art. 4 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że Spółka nie była uprawniona do złożenia przedmiotowego wniosku. Naruszenie przepisu art. 14b § 5 poprzez wydanie błędnego orzeczenia przez organ odwoławczy polegające na wydaniu postanowienia, podczas gdy norma prawna zawarta w art. 14b § 5 wymaga wypowiedzenia się organu odwoławczego w formie decyzji oraz naruszenie art. 247 § 1 pkt 2 w związku z art. 219 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie przez organ odwoławczy postanowienia bez podstawy prawnej. Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 15 ust. 1, art. 19, art. 20, art. 21, art. 86, art. 87, art. 88 i art. 89 u.p.t.u. poprzez błędną zawężającą wykładnię przepisów, uznając iż Spółka realizując prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących premie pieniężne i inne opłaty nie jest podatnikiem i nie ciąży na niej obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż nie można przyjąć, że wniosek o interpretację może być złożony tylko w zakresie podatku VAT należnego, tak jak wskazują organy podatkowe w przedmiotowej sprawie. Mówiąc bowiem o obowiązku podatkowym, uregulowanym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, nie można pominąć instytucji odliczenia podatku naliczonego (prawie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego), które to odliczenie jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Skarżąca podkreśliła, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi tego podatku. Wskazała, że złożony przez nią wniosek dotyczy indywidualnej sprawy Spółki. W przedstawionym we wniosku zapytaniu, D. jako podmiot udzielający premii pieniężnych, dokonujący odliczenia VAT zawartego w fakturach dokumentujących premie i opłaty udzielane podmiotom dokonującym sprzedaży produktów D. jest jak najbardziej uprawniony do złożenia zapytania w sprawie, albowiem skutki niewłaściwej interpretacji przepisów ustawy zawartych w art. 86-89 u.p.t.u., dotyczących odliczenia podatku naliczonego od tychże transakcji obciążają D. jako podmiot dokonujący obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony zawarty w fakturach opisanych we wniosku. Podniosła, iż w zapytaniu skierowanym do organu podatkowego Spółka nie pytała o to czy kontrahent powinien wystawić fakturę czy nie, ani też jaka stawka podatku jest właściwa dla danej transakcji, zaś wniosła tylko o potwierdzenie czy VAT naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez kontrahenta Spółki może być odliczony od kwoty podatku należnego Spółki. Wbrew twierdzeniom organów podatkowych, interes prawny uzyskania interpretacji w zakresie opodatkowania czynności, za które wypłacane są premie pieniężne i prowizje organizatorom sieci handlowych może mieć zarówno beneficjent premii i opłat w zakresie opodatkowania tychże czynności (odnośnie podstawy opodatkowania, stawki podatku lub podlegania danej czynności obowiązkowi podatkowemu), jak również druga strona – podmiot przyznający i wypłacający premie pieniężne i opłaty z tytułu wykonywanych świadczeń w zakresie przysługującego mu prawa do odliczenia podatku zawartego w fakturach wystawionych przez drugą stronę transakcji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego braku możliwości wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej rozstrzygnięcia w formie postanowienia o utrzymaniu w mocy postanowienia organu I instancji, wskazał że organ odwoławczy wydaje decyzję jedynie w ściśle określonych przypadkach uregulowanych przepisem art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej, tj. gdy uwzględnia, bądź odmawia uwzględnienia zażalenia na postanowienie zawierające interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego lub, jeżeli postanowienie to rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Postanowieniem z dnia ... sierpnia 2005 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. rozstrzygnął kwestię proceduralną – odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, a zatem rozstrzygnięcie organu odwoławczego, również wymagało formy postanowienia. Do niniejszego postępowania mają zastosowanie zasady ogólne, należało więc uwzględnić uregulowania art. 219 oraz art. 239 Ordynacji podatkowej. Nie sposób zatem zgodzić się z zarzutem, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane bez podstawy prawnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostały rozstrzygnięcia organów podatkowych podjęte w związku z wystąpieniem D. sp. z o.o. o udzielenie pisemnej interpretacji podatkowej. Podkreślić należy, iż celem wprowadzenia instytucji wiążących interpretacji podatkowych było umożliwienie zainteresowanym podmiotom uzyskania od właściwych organów podatkowych informacji dotyczących zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Z żądaniem udzielenia pisemnych interpretacji mogą wystąpić podatnik, płatnik i inkasent (art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej) oraz następca prawny podatnika i osoby trzecie odpowiedzialne za zaległości podatkowe (art. 14d Ordynacji podatkowej). Stosownie do treści art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej wskazane podmioty mogą złożyć wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Przepis powyższy wymaga zatem istnienia pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji a wnioskodawcą, związku wyrażającego się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania wnioskodawcy. Indywidualny charakter sprawy oznacza, że dotyczy ona imiennie określonego podmiotu oraz konkretnych jego praw lub obowiązków. W myśl art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Cechą istotną dla wyodrębnienia kategorii podatnika jest zatem podleganie obowiązkowi podatkowemu, zaś o tym, czy dany podmiot będzie podatnikiem określonego podatku można rozstrzygnąć tylko na gruncie ustaw podatkowych normujący określony podatek. Tak więc, zarówno podmiot podatku, jak też prawa i obowiązki będą regulowane osobno dla każdego podatku. Zdefiniowane legalnie w Ordynacji pojęcie podatnika wraz z jego podstawowymi obowiązkami i prawami będzie dopełniane dalszymi konkretnymi obowiązkami i uprawnieniami z mocy odrębnych ustaw podatkowych (J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2003, s. 494). Status strony wynika z przepisów prawa materialnego ustanawiających prawa lub obowiązki, a nie z uznania danego podmiotu za stronę przez organ administracyjny. Rozpoznawana sprawa dotyczy D. sp. z o.o. jako podatnika podatku od towarów i usług. Pojęcie podatnika podatku od towarów i usług definiuje art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą jest natomiast wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Moment powstania obowiązku podatkowego uregulowany jest w przepisach art. 19, art. 20 i art. 21 u.p.t.u. Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót (art. 29 ust. 1 u.p.t.u.). Obrót to kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Wskazać należy, że fundamentalną zasadą podatku od towarów i usług – uregulowaną w art. 86 u.p.t.u. – jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest najważniejszym prawem podatnika podatku od towarów i usług. W świetle powyższych przepisów D. sp. z o.o. prowadząca sprzedaż swoich produktów i towarów wyprodukowanych na [...] bezwątpienia jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z prowadzoną działalnością skarżąca obowiązana jest więc do obliczania i wpłacania tego podatku (art. 103 ust. 1 u. p.t.u.). Posiada również prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak słusznie podnosi skarżąca skutki ewentualnego błędnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego obciążać będą Spółkę jako podatnika podatku od towarów i usług. Pozostaje poza sporem, że z tytułu czynności dokonywanych przez kontrahentów D. sp. z o.o., o których mowa we wniosku z dnia ... maja 2005 r., za które to czynności D. sp. z o.o. wypłaca premie, inne opłaty i prowizje – skarżąca nie jest obciążona obowiązkiem podatkowym. Jednakże ma ona prawo uzyskać interpretację podatkową, czy określając wysokość swojego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością, tj. produkcją i sprzedażą produktów i towarów wyprodukowanych na [...], może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez jej kontrahentów (beneficjentów premii, opłat i prowizji) faktur VAT. W takiej sytuacji występuje jako podatnik w związku z prowadzoną działalnością (sprzedaż produktów wyprodukowanych na [...]). W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji błędnie oceniły wniosek skarżącej z dnia ... maja 2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Organy przyjęły bowiem, że skarżąca wystąpiła z zapytaniem w sprawie czynności wykonywanych przez jej kontrahentów, pomijając że zasadnicze zapytania dotyczyły możliwości obniżenia przez skarżącą – jako podatnika podatku od towarów i usług – przy określaniu przez nią zobowiązania podatkowego kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur wystawionych przez beneficjentów premii i innych opłat. Nie uwzględniły więc treści przepisów art. 19, art. 20, art. 21, art. 86, art. 87, art. 88 i art. 89 u.p.t.u. W konsekwencji organy błędnie przyjęły, że skarżąca nie jest podmiotem uprawnionym do wystąpienia, w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie. W ocenie Sądu przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji podatkowej zapytania dotyczące obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczą sfery opodatkowania skarżącej. Podkreślić bowiem należy, że sfera opodatkowania to zarówno obowiązki podatnika, jak również jego prawa. W rozpoznawanej sprawie nie mógł więc mieć zastosowania art. 165a Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia D. sp. z o.o. z siedzibą w W. pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, naruszyły tym samym przepis art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się do zarzutu skarżącej naruszenia przepisu art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie przez organ odwoławczy postanowienia, podkreślić należy, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji podatkowej stanowi podanie w rozumieniu art. 168 Ordynacji podatkowej i wobec tego mają do niego zastosowanie nie tylko art. 169 i art. 170, lecz także pozostałe przepisy ordynacji podatkowej dotyczące podań (C. Kosikowski [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006). W sytuacji zatem wydania przez organ podatkowy postanowienia na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej o odmowie wszczęcia postępowania, do zażalenia na to postanowienie zastosowanie będą miały przepisy Ordynacji dotyczące zażaleń i odpowiednio odwołań od decyzji, a nie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 14b § 5 ma natomiast zastosowanie w sytuacji rozpatrywania przez organ odwoławczy zażalenia na postanowienie wydane na podstawie art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej, a więc w przypadku udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W rozpoznawanej sprawie organ I instancji nie wydał postanowienia na podstawie art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a. Powyższy zarzut uznać należy zatem za niezasadny. Nie zasadny jest także zarzut wydania zaskarżonego postanowienia bez podstawy prawnej. O braku podstawy prawnej można mówić wówczas gdy nie istnieje przepis prawa dopuszczający działanie organu administracji publicznej w danej sprawie w formie indywidualnego aktu administracyjnego albo przepis istnieje, lecz nie stanowi źródła prawa powszechnie obowiązującego. Błędne zastosowanie przepisu, a także błędne podanie podstawy prawnej lub jej pominięcie nie oznacza, że decyzja (postanowienie) została wydana bez podstawy prawnej. Nie wystąpiła zatem przesłanka stwierdzenia nieważności postanowienia, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i lit. c), art. 200 oraz art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.