I SA/Ol 313/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie WSA Wiesława Pierechod (spr.) Asesor Wojciech Czajkowski Protokolant Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2005 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do opodatkowania podatkiem VAT premii pieniężnych za wyniki sprzedaży oddala skargę. Decyzją z dnia 22 czerwca 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art.14b § 5 Ordynacji podatkowej, po rozpoznaniu zażalenia "A" Sp. z o.o. w P., odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 marca 2005r. nr "[...]" wyrażającego na podstawie art.14a § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej stanowisko w przedmiocie opodatkowania podatkiem VAT premii pieniężnych (bonusów) za wyniki sprzedaży. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie podzielił poglądu wnioskodawcy ubiegającego się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, iż otrzymane premie pieniężne za wyniki sprzedaży nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zażaleniu na postanowienie organu podatkowego I instancji pełnomocnik Spółki podniósł, iż zgodnie z art.5 ust.1, art.7 ust.1 i art.8 ust.1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, premia pieniężna, bonus i nagroda nie mogą być traktowane jako towar. Pojęcia świadczenia usług nie można interpretować dosłownie, tj. w sposób, który powoduje, że jest nim wszystko to, czego nie można uznać za dostawę towarów. Zdaniem pełnomocnika, przywołana w w/w przepisach definicja czynności podlegających opodatkowaniu akcentuje ich odpłatność. Świadczenie zaś można uznać za odpłatne w sytuacji, gdy między świadczącym usługę a jej odbiorcą istnieje związek prawny, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie, a otrzymane przez usługodawcę wynagrodzenie stanowi zapłatę faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. Pełnomocnik wywodził również, iż na ekwiwalentność świadczenia kładzie nacisk VI Dyrektywa Rady Unii Europejskiej, gdzie w art.2 dla określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej zostało użyte sformułowanie, "świadczenie usług za wynagrodzeniem". Odnosząc się do tej argumentacji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: Zgodnie z art.5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art.7 ust.1 w. cyt. ustawy przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art.8 ust.1 cytowanej ustawy świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z przedłożonych umów handlowych zawartych między kontrahentami, wynika co następuje. W umowie z dnia 24.05.2004r. w § 3 pkt 4 zapisano, że "sprzedający udzieli kupującemu bonus za wyniki sprzedaży w przypadku łącznego spełnienia przez kupującego, następujących warunków: a) kupujący przekroczy w ustalonym okresie rozliczeniowym określoną dla niego planowaną wartość zakupów netto (tzw. target), b) kupujący będzie ściśle przestrzegał terminów płatności wobec sprzedającego (...)". Natomiast w umowie z dnia 3.08.2004r., w § 2 i 3 zapisano, iż "sprzedawca zobowiązuje się do przyznania kupującemu premii pieniężnej, liczonej od zrealizowanego obrotu (netto) według zasad określonych w załączniku Nr 1. Kupujący zobowiązuje się do zakupu towarów sprzedawcy na kwotę określoną, na każdy kwartał odrębnie, załącznikiem Nr 2. Za zrealizowanie zobowiązania, o którym mowa w § 2, sprzedawca przyzna kupującemu premię pieniężną w wysokości określonej w załączniku do niniejszej umowy, w terminie 14 dni po zakończeniu kwartału". Ponadto z przedłożonego regulaminu konkursu pn. "B" wynika że konkurs prowadzony jest w dwóch grupach, zależnych od wartości zakupów promowanych wyrobów, a o miejscu zajętym w konkursie decyduje wartość sprzedaży promowanych wyrobów pomnożona przez dynamikę wartości sprzedaży w promowanym okresie. Z protokółu przyznania i wydania nagrody pieniężnej, wynika również, że nagrodę za zajęcie określonego miejsca w konkursie otrzymała sp. z o.o "A" w P., zaś do jej odbioru upoważniony został Prezes w/w spółki. W ocenie organu zapisy w/w umów świadczą bezspornie o tym, że premie pieniężne (nagrody) są przyznawane kontrahentowi za spełnienie określonych warunków (zachowań). W ten sposób ustalona premia stanowi dodatkową korzyść przedsiębiorcy, ściśle związaną z obrotem, przyznaną za wykonanie określonych czynności, w określonym terminie, w ramach umowy zawartej z dostawcą. Zatem prawidłowo organ I instancji stwierdził w zaskarżonym postanowieniu, że jest to świadczenie usług, o których mowa w art.8 ust.1 cyt. ustawy z dnia 11.03.204r. o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. W ocenie organu II instancji nie zasługują na uwzględnienie wywody, że w świetle postanowień umów dotyczących zasad przyznawania premii nie występuje sytuacja świadczenia wzajemnego, bowiem brak jest elementu odpłatności (wynagrodzenia). Spółka "A" otrzymywała premie i bonusy zwane nagrodami, od swoich kontrahentów za wykonanie określonych czynności (zadań) i po spełnieniu określonych i zawartych w umowach warunków Ponieważ otrzymane premie stanowiły dodatkową korzyść Spółki, związaną ściśle z obrotem, w tym stanie rzeczy podlegały one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. "A" Sp. z o.o. działając przez pełnomocnika złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę w której wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego ją postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art.5 ust.1 pkt 1 w związku z art.8 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 z p. zm.) przez ich błędną wykładnię oraz art.121 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Rozwijając zarzuty powieliła argumentację przedstawioną we wniosku z dnia 20.01.2005r. oraz w zażaleniu. Nie godzi się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, że otrzymywane przez nią premie pieniężne i nagrody za uczestnictwo w konkursie organizowanym przez dostawcę towarów stanowią wynagrodzenie za świadczenie o którym mowa w art.8 ust.1 o podatku od towarów i usług. Przytacza treść art.5 ust.1 pkt 1 oraz art.7 ust.1 i art.8 ust.1 i wywodzi, że skoro w świetle ustawy towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a także grunty to premia pieniężna, bonus i nagroda nie może być traktowana jako towar. Pojęcia świadczenia usług nie można – jak to uczyniono w zaskarżonej decyzji – interpretować dosłownie w sposób który powoduje, że jest nim wszystko, czego nie można uznać za dostawę towarów. Definicja czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług akcentuje ich odpłatność. Świadczenie zaś można uznać za odpłatne w sytuacji, gdy miedzy świadczącym usługę i jej odbiorcą istnieje związek prawny, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie a otrzymane przez usługodawcę wynagrodzenie stanowi zapłatę faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. Związek ten musi zatem zobowiązywać nabywcę świadczenia do zapłaty określonej kwoty na rzecz jego dostawcy. Zdaniem pełnomocnika "A" Sp. z o.o. związana jest z dostawcami "zwykłymi" umowami kupna – sprzedaży, z których wynika jej obowiązek terminowej zapłaty za otrzymane towary. Nie zobowiązuje się dodatkowo do zakupu i terminowej zapłaty należności za towar. Spółka jako kupujący wykonuje obowiązki z umów sprzedaży, nie dokonuje zaś na rzecz swoich dostawców żadnych innych świadczeń. Zgodnie z dołączonymi do pisma złożonego 20.01.2005r. umowami i regulaminem konkursu, otrzymanych przez Spółkę premii, bonusów oraz nagród nie można przypisać do żadnych konkretnych transakcji. Mają one charakter nagrody i swego rodzaju wyróżnienia o charakterze motywacyjnym, a ich zadaniem jest premiowanie nadzwyczajnych starań kontrahenta. Stanowią nagrodę we współpracy handlowej między sprzedawcą a nabywcą towarów. Nie są zatem wynagrodzeniem za usługi. Otrzymanie przez spółkę od jej kontrahentów premii, bonusów, czy też nagród nie prowadzi w żaden sposób do uzyskania od niej świadczenia wzajemnego. Brak zatem w opisanych relacjach gospodarczych spółki i jej dostawców elementów odpłatności. Kontrahenci Spółki nie otrzymują z tego tytułu żadnego świadczenia. Osiągnięcie przez Spółkę pewnego pułapu obrotów jest zdarzeniem niepewnym i nie jest ona do tego w żaden sposób zobligowana. Konstrukcja umów i regulaminu konkursu przewiduje, że premia (nagroda) ma być wypłacona w sytuacji, gdy osiągnięte zostaną obroty, nie zaś na odwrót, że obroty zostaną wykonane w zamian za zapłatę premii. Zwraca uwagę na fakt, że jeśli spółka nie zwiększy sprzedaży towarów swoich kontrahentów, to nie przysługuje im w stosunku do niej żadne roszczenie. Nie zobowiązała się bowiem do żadnego określonego działania. Pełnomocnik skarżącej wskazuje, że na ekwiwalentność świadczenia kładzie nacisk również VI Dyrektywa Rady Unii Europejskiej z dnia l7.05.1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC). W art.2 (1) określając czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej używa sformułowania "(...) świadczenie usług za wynagrodzeniem (...)". Ponadto podnosi, że stanowisko organu podatkowego II instancji jest w zasadzie bezkrytycznym powtórzeniem tez zawartych w interpretacji Ministra Finansów sygn. "[...]" z dnia 30.12.2004r., która w żaden sposób nie może być źródłem prawa. Wykładnia przepisów art.5 ust.1 pkt 1 w związku z art.8 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług dokonana w zaskarżonej decyzji jest typowym przykładem wykładni celowościowej i zastosowaniem zasady in dubio pro fisco, co jest sprzeczne z art.121 Ordynacji podatkowej. Powołuje się w powyższym zakresie na orzeczenie NSA wskazujące niedopuszczalność takiej wykładni przepisów prawa podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.121 wyjaśnił, że odnosząca się do wyjaśnianego zagadnienia interpretacja Ministra Finansów została wydana w trybie art.14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów nr 2, poz.22 z 2005r. i jest wiążąca dla organów podatkowych. W piśmie procesowym z dnia 10.10.2005r. pełnomocnik skarżącej uzupełnił skargę podnosząc zarzuty naruszenia art.14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie nakazu w nim sformułowanego oraz art.93 ust.2 w związku z art.87 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez zastosowanie w przedmiotowej sprawie interpretacji Ministra Finansów sygn. "[...]" z dnia 30.12.2004r. Polemizuje w dalszym ciągu z tezami zaskarżonej decyzji i odpowiedzi na skargę. Argumentuje, iż nie można przyjąć, że w wypadku zakupów towarów przez Spółkę w wysokości uprawniającej do premii, czynność ta przekształciła się w świadczenie usługi. Jeśli przyjąć punkt widzenia organu. Ta sama czynność nie może być dla jednej strony dostawą towarów, dla drugiej zaś świadczeniem usług. Stanowisko organu podatkowego pozostaje w rażącej sprzeczności z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Powołuje orzeczenie w sprawie Mirror Group plc (C-409/98) w którym Trybunał orzekł, że "zachęta pieniężna z tytułu przystąpienia do umowy najmu długoterminowego i podjęcia decyzji o zostaniu klientem wynajmującego (który "nagrodził" za to najemcę) nie jest zapłatą za świadczenie usług" i wywodzi, że z powyższego wynika, że nie każde zachowanie się przedsiębiorców w ich kontaktach handlowych należy traktować jako świadczenie usług w myśl przepisów o podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji organ podatkowy – stosownie do art.14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej winien z urzędu zmienić postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Podtrzymuje zarzut o naruszeniu art.121 Ordynacji podatkowej poprzez powtórzenie przez organ podatkowy tez interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów w trybie art.14 § 1 pkt 2, która w aktualnym stanie prawnym nie jest wiążąca dla organów podatkowych. Wskazuje na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004r., sygn. akt K 4/2004 orzekający, iż art.14 § 2 Ordynacji podatkowej w części stanowiącej, że interpretacje ministra właściwego do spraw finansów publicznych wiążą organy podatkowe i organy kontroli skarbowej jest niezgodny z art.78 oraz 93 ust.2 zdania 2 Konstytucji RP. Podkreśla, że interpretacja taka – stosownie do art.78 Konstytucji RP – nie może stanowić źródła prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Spór w niniejszej sprawie dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego podanego przez skarżącą, w szczególności poprzez załączenie do wniosku stosownych umów oraz regulaminu konkursu, stanowiących podstawę otrzymanych świadczeń pieniężnych. Tryb postępowania odnośnie udzielania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatnika, płatnika, inkasenta i zakres związania organu stanowiskiem uregulowany został w przepisach art.14a i 14b Ordynacji podatkowej. Aczkolwiek w szeregu publikacjach ich autorzy bardzo krytycznie odnoszą się do obowiązujących od 1 stycznia 2005r. rozwiązań w powyższym zakresie, stwierdzić należy, że do załatwienia wniosku nie stosuje się przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, poza powołanymi w art.14a § 5. W piśmiennictwie prezentowana jest teza (vide artykuł prof. B. Brzezińskiego i dr M. Masternaka M. Podatkowy nr 4 z 2005r., poz.11), że "wydając postanowienie zawierające interpretację organ podatkowy nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz jedynie przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej". W ocenie Sądu mimo nadania stanowisku organu I instancji formy postanowienia na które przysługuje zażalenie a stanowisku organu wyższego stopnia formy decyzji, a zatem aktu podlegającego kontroli sądowej z mocy art.3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 z p. zm.) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. przy stosowaniu instytucji interpretacji prawa podatkowego nie może zostać naruszony art.121 Ordynacji podatkowej. Wyartykułowana w tym przepisie zasada prowadzenia postępowania w sposób pogłębiający zaufanie do organów podatkowych doznałaby uszczerbku dopiero w sytuacji, gdyby organ podatkowy wszczął postępowanie i wydał decyzję wymiarową wbrew swojemu stanowisku wyrażonemu w wydanej podatnikowi interpretacji i regułom dotyczącym jej zmiany. Niezasadne jest też wywodzenie naruszenia art.121 Ordynacji podatkowej a także art.93 ust.2 i 87 Konstytucji RP z faktu wydania skarżącej interpretacji zbieżnej z interpretacją Ministra Finansów z dnia 31.12.2004r. opublikowaną w Dzienniku Urzędowym nr 2, poz.22 z 2005r.. Zauważyć bowiem należy, że Trybunał Konstytucyjny stwierdzając w powołanym przez skarżącą wyroku z dnia 11 maja 2004r. (sygn. akt K 4/03) niezgodność części art.14 § 2 Ordynacji podatkowej z art.78 oraz art.93 ust.2 zdanie 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie zanegował całej treści art.14 § 2 oraz art.14 § 1 pkt 2 zgodnie z którymi Minister Finansów sprawując nadzór w sprawach podatkowych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, między innymi poprzez kierowanie do organów podatkowych i skarbowych interpretacji dotyczących problemów prawa podatkowego. W uzasadnieniu orzeczenia Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że wykorzystywanie tych interpretacji, publikowanych w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów leży bezpośrednio w interesie samych podatników. Stanowi dla nich konieczną gwarancję przestrzegania właśnie zasady zaufania do organów państwa wynikającej z art.2 Konstytucji, albowiem poza wymogiem publikacji ustanowiona jest też "zasada nieszkodzenia" wynikająca z art.14 § 3 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego błędne stwierdzenie w odpowiedzi na skargę, że w stanie prawnym obowiązującym w 2005r. interpretacje Ministra Finansów są dla organów podatkowych wiążące (przepis art.14 § 2 Op w części zakwestionowanej utracił moc obowiązującą z chwilą publikacji wyroku TK tj. z dniem 31.05.2004r. – Dz.U. nr 122, poz.1288) nie ma znaczenia w sprawie. Sąd nie stwierdził, by w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej czy też postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego powołano jako podstawę prawną interpretację Ministra Finansów. Natomiast siłą rzeczy organy podatkowe mogą uwzględniać takie interpretacje w procesie udzielania interpretacji indywidualnych oraz w procesie stosowania prawa podatkowego. Stąd też z kompleksowej regulacji zagadnienia interpretacji w brzmieniu przepisów od 1.01.2005r. wynika możliwość zweryfikowania stanowiska organów podatkowych (pośrednio więc i Ministra Finansów) przez sąd administracyjny. Zdaniem Sądu nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art.5 ust.1 w związku z art.8 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.). Niewątpliwie rację ma skarżąca wskazując, że przy wykładni przepisów ustawy należy mieć na uwadze regulacje szóstej Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 77/388 z dnia l7 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L. 145 z p. zm.) oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, albowiem, jest ona wyrazem dostosowania prawa krajowego do obowiązującego w Unii Europejskiej jednolitego systemu podatku VAT. Trzeba zatem wskazać, że określony w art.5 ust.1 pkt 1 przedmiot opodatkowania na terytorium kraju, którym jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres znaczeniowy – zdefiniowany odpowiednio w art.7 i 8 ustawy. Przez pojęcie świadczenia usług ustawodawca nakazał rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Jest to zbieżne z art.6 ust.1 Szóstej Dyrektywy, zgodnie z którym za świadczenie usług uznaje się każdą operację, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.5. Ponadto według art.8 za usługę uznaje się nie tylko działania ale również zaniechania lub znoszenia określonych sytuacji a także wynikające z przymusu prawnego bądź nakazanego przez władzę publiczną. Należy zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że w świetle art.2 VI Dyrektywy tak samo zresztą jak w świetle przepisu art.5 ust.1 pkt 1 ustawy dla uznania danej czynności za podlegającą opodatkowaniu musi wystąpić świadczenie wzajemne. Według orzecznictwa ETS usługa ma charakter odpłatny, gdy świadczący ją podmiot uzyskuje świadczenie wzajemne od odbiorcy o ile występuje bezpośredni związek miedzy usługą i otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Bezpośredni związek miedzy usługą a świadczeniem wzajemnym występuje, gdy operacja przynosi zindywidualizowane korzyści beneficjentowi i jeżeli wartość wzajemna świadczona w zamian za usługi pozostaje w związku z korzyściami uzyskiwanymi z operacji i to nawet w wypadku, gdy uzgodniona cena nie odzwierciedla wartości operacji a nawet gdy zostanie zapłacona przez osoby trzecie (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Prawo podatkowe WE, wyd. ODiDK Sp. z o.o. – 2005r., str.107). Mając na uwadze powyższe, nie można podzielić argumentacji skargi, że nie występuje żaden bezpośredni związek miedzy działaniami Spółki a otrzymanywanymi przez nią od kontrahentów bonusami, premiami i nagrodami za udział w konkursie w związku z nabywaniem i sprzedażą towarów tych kontrahentów. W szczególności trudno uznać umowę handlową zawartą w dniu 24.05.2004r. między skarżącą a Przedsiębiorstwem "C" SA w C. za "zwykłą" umowę kupna – sprzedaży. Umowa ta w swoim charakterze zbliżona do umowy agencyjnej szczegółowo reguluje sposób postępowania nabywcy towarów, warunki na jakich towary tego producenta mają być sprzedawane oraz bonus za wyniki sprzedaży w okresie kwartalnym, w wypadku przekroczenia wielkości planowanych. Z góry wiec są tu ustalone podstawy wynagrodzenia. Niewątpliwie, jak twierdzi sama skarżąca, zarówno w tym wypadku jak i w pozostałych (umowa z dnia 3.08.2004r. z Przedsiębiorstwem "D" Sp. z o.o. w . konkurs zorganizowany przez "E" Sp. z o.o.) świadczenia pieniężne Spółka otrzymała za szczególne starania przedsięwzięte w celu zwiększenia sprzedaży ponad wartości ustalone przez tych kontrahentów. Bonusy, premie i nagrody uzależnione od spełnienia określonych warunków stanowią wynagrodzenie za efekty pracy firmy mające przełożenie w wynikach producentów towarów, a zatem są wynagrodzeniem za świadczone usługi na ich rzecz. Powszechnie wiadomym jest, że placówki handlu detalicznego podejmują różne akcje promocyjne i reklamowe celem zachęcenia konsumentów do zakupów określonych towarów, i że ze względu na konkurencję, zwiększenia wartości sprzedaży towarów danego producenta nie osiąga się bez uruchomienia różnych działań marketingowych. Zdaniem Sądu nietrafne jest powołanie się na orzeczenie ETS dotyczące braku podstaw do uznania wynagrodzenia za przystąpienie do umowy najmu długoterminowego (zostanie najemcą lokalu) jako wynagrodzenia za usługę. Wobec nie podania miejsca publikacji orzeczenia Sąd nie mógł poznać stanu faktycznego sprawy. Tymczasem o zakresie opodatkowania podatkiem VAT rozstrzyga nie tylko przedmiot ale również to, czy określone działanie, znoszenie lub zaniechanie, podejmowane jest przez podmiot wykonujący działalność gospodarczą, którą jest m. innymi "wszelka działalność handlowców". Uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.