I SA/Kr 1378/05

Sygn. akt I SA/Kr 1378/05 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 marca 2007 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: NSA Józef Gach (spr), Asesor WSA Maja Chodacka, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 marca 2007 r., sprawy ze skargi C. Spółka z o. o. w I., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K., z dnia 8 sierpnia 2005 r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2004 r., I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 3.000 zł ( trzy tysiące złotych) Zaskarżoną decyzją - po rozpatrzeniu odwołania - utrzymano w mocy decyzję [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...].03.2005 r., nr [...], którą C. Sp. z o.o. w I. (dalej "Spółka") określono wysokość podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2004 r. w kwocie [...] zł, a także ustalono wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego za ten miesiąc w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że w deklaracji VAT - 7 za miesiąc luty 2004 r. Spółka obniżyła kwotę podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z 5 faktur wystawionych przez T. P., gdy nie był jeszcze zarejestrowanym podatnikiem VAT. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 8.08.2005r., nr [...] Spółka wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą decyzją organu l instancji z powodu zaniechań Drugiego Urzędu Skarbowego w R., który po wniesieniu przez T. P. opłaty należnej od zgłoszenia rejestracyjnego nie wezwał go do złożenia deklaracji VAT-R. Gdyby zaś to uczynił to T. P. z pewnością złożyłby tę deklarację i w ten sposób zarejestrowałby się jako podatnik VAT. Tym samym [...] Urząd Skarbowy w K. skutki zaniechania obowiązku przez Drugi Urząd Skarbowy w R. przerzucił na skarżącą Spółkę, przy czym dokonał tego w oparciu o § 48 ust.4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. nr 27, poz. 268 ze zm., dalej zwanego rozporządzeniem wykonawczym), który został wydany z naruszeniem art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Artykuł 2 ustawy zasadniczej stanowi, że Rzeczpospolita jest demokratycznym państwem prawnym urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Jedną z zasad sprawiedliwości społecznej jest zasada ochrony zaufania do państwa i prawa. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego (wyrok TK z dnia 30 maja 2005 r., P 7/04, OTK-A 2005/5/53; wyrok TK z dnia 7 lutego 2001 r., sygn. K 27/00, OTK ZU 2001, nr 2, poz. 29), zasada zaufania obywatela do państwa i prawa określana także jako zasada lojalności państwa wobec obywatela, wyraża się w takim stanowieniu i stosowaniu prawa, by nie stawało się ono swoistą pułapką i aby można było układać swoje sprawy w zaufaniu, że nie naraża się na prawne skutki, których nie można przewidzieć w momencie podejmowania decyzji. W rozpoznawanej sprawie zdaniem skarżącej Spółki organy podatkowe pominęły tę zasadę, chociaż została ona przyjęta do art. 121 Ordynacji Podatkowej. Przepis ten stanowi bowiem, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jednakże ze str. 4 skargi wynika, iż T. P. poinformował skarżącą Spółkę w dniu [...].01.2004 r. o złożeniu druku VAT-R. Do tego zaś zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 1999 r. w sprawie określenia wzoru zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, wzoru potwierdzenia tego zgłoszenia, wzoru zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym oraz zasad ustalania tymczasowych numerów identyfikacyjnych - dla podatników podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego (Dz. U. nr 106, poz. 1208 ze zm.) sprowadzało się dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego. Kwestia ta była podnoszona przez skarżącą Spółkę w trakcie postępowania podatkowego. Jej wyjaśnienie ma zdaniem Sądu istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli bowiem T. P. zdawał sobie sprawę z obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego i tego zaniechał, a jednocześnie wprowadził w błąd skarżącą Spółkę, to nie można przyjąć, iż została naruszona zasada lojalności państwa wobec obywatela. Zwrócić należy również uwagę na to, że z uwierzytelnionej za zgodność z oryginałem str. 1 protokołu kontroli przeprowadzonej przez pracowników Drugiego Urzędu Skarbowego w R. w dniach [...] i [...].06 oraz [...].07.2004 r. u T. P. wynika, ze oryginał faktury nr [...] z dnia [...].02.2004 r. nie znalazł potwierdzenia w kopii tej faktury. Podstawą do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego nie może być zaś jakakolwiek faktura. Musi to być faktura stwierdzającą nabycie towarów. Powyższe wynika z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.). W myśl pierwszego z tych przepisów: Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną, a według drugiego - Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Faktura, z której wynika podatek naliczony pełni więc rolę środka płatniczego. Natomiast faktura, która nie znajduje potwierdzenia kopią u jej wystawcy budzi uzasadnione wątpliwości co do zgodności jej treści z rzeczywistością. Zgodnie zaś z art. 9 ust. 1 i 8 tej samej ustawy podatnicy podatku VAT zobowiązani są przed dokonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu złożyć właściwemu organowi podatkowemu zgłoszenie rejestracyjne oraz podatnik zarejestrowany obowiązany jest umieszczać numer identyfikacji podatkowej na fakturach. Z przepisów tych wynika, że faktury może wystawiać tylko podatnik zarejestrowany i posiadający numer identyfikacji podatkowej. W konsekwencji tylko z takich faktur można odliczać podatek naliczony od podatku należnego. W związku z tym § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia wykonawczego stanowiący, iż w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, to faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, jest tylko doprecyzowaniem przepisów ustawowych. W związku z tym nie jest zasadnym zarzut, iż przepis ten jest niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP. Znajduje bowiem podstawę nie tylko we wskazanych już przepisach ustawy o VAT lecz również w delegacji z art. 23 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Przepis ten stanowi, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może określić listę towarów i usług lub przypadki, w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 21 ustawy. Odnośnie natomiast przepisów art. 92 i art. 217 Konstytucji zauważyć należy, że pierwszy stanowi przepis ogólny a drugi szczególny i jako taki nie podlega wykładni rozszerzającej. Stanowi on zaś, że nakładanie podatków i innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. W przepisie tym nie mieści się taki element konstrukcji podatku jak obniżenie podatku należnego o podatek naliczony. Gdy chodzi o sankcję, to w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 12 września 2005 r. sygn. akt l FPS 2/05, ONSA i WSA 2006/1/1, wyjaśniono, że dopuszczalne jest ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego z VAT za okresy rozliczeniowe sprzed dnia 1 maja 2004 r. na podstawie art. 109 ust 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Sąd w niniejszym składzie podziela powyższe stanowisko. W tym stanie rozpoznawanej sprawy skarga jest uzasadniona jedynie z powodu niewyjaśniona czy została naruszona zasada lojalności państwa wobec podatnika. Powyższe uchybienie mogło mieć zaś istotny wpływ na wynik sprawy. Z tego względu Sąd działając na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) w związku żart. 122, 187 § 1, 191 i 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania postanowił zgodnie z art. 200 tej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis, wynagrodzenie pełnomocnika ustalone zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. e Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 212, poz. 2075), oraz opłatę od pełnomocnictwa.