I SA/Bd 200/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi G. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz G. S. kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Wnioskiem z dnia [...] G. S. wystąpiła o częściowy lub całkowity zwrot gotówkowy z tytułu przyznanej, a niewykorzystanej ulgi za wyszkolenie uczniów. Jako przyczynę podała likwidację działalności - Zakładu Fryzjerskiego "K." z dniem [...] oraz brak możliwości zrealizowania ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów poprzez odliczenie od zryczałtowanego podatku dochodowego. Podniosła również, iż środki finansowe z uwagi na stan zdrowia oraz wiek są jej obecnie niezbędne. Wskazała, że miesięczna emerytura, którą otrzymuje wynosi 750 zł, a podatek pobierany jest w wysokości 40 zł. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] – wydanym na podstawie art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. odmówił wszczęcia postępowania w spawie zwrotu gotówkowego z tytułu przyznanej, a niewykorzystanej ulgi na wyszkolenie uczniów w wysokości 44.000 zł. Uzasadniając swoje stanowisko organ I instancji stwierdził, że przyznana ulga z tytułu wyszkolenia uczniów uprawnia do obniżenia podatku dochodowego, nie daje natomiast możliwości bezpośredniej wypłaty środków finansowych odpowiadających kwocie przyznanej, a niewykorzystanej ulgi. Na postanowienie organu I instancji strona złożyła zażalenie, w którym wniosła o zwrot gotówkowy z tytułu przyznanej, a niewykorzystanej ulgi za wyszkolenie uczniów w całości lub w części. Podniosła, że zlikwidowała działalność gospodarczą, a środki finansowe potrzebne są na leczenie. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że w świetle obowiązujących przepisów nie istnieje prawna możliwość bezpośredniego wypłacenia na rzecz podatnika środków finansowych odpowiadających kwocie przyznanej ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów. Obowiązujące przepisy podatkowe nie przewidują merytorycznego rozpatrzenia żądania wypłaty pozostałej z rozliczenia kwoty ulgi uczniowskiej. Postępowanie podatkowe w takiej sprawie nie mogło być więc wszczęte. Organ podniósł, że zgodnie z treścią art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub gdy z jakichkolwiek przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Podał, że zgodnie z poglądem doktryny przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania dotyczą: - braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozstrzygnięcia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, - sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, - przypadków, gdy w sprawie zapadła już decyzja. Wobec braku podstaw faktycznych i prawnych do merytorycznego rozpatrzenia żądania zawartego w piśmie z dnia 29 listopada 2006 r., przedstawione w odwołaniu argumenty, w tym dotyczące wysokości uzyskiwanych dochodów w ocenie organu nie mogą odnieść zamierzonego skutku, w postaci uchylenia zaskarżonego postanowienia. Na postanowienie organu II instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że prowadząc zakład od 1991 r. przygotowała do zawodu wielu uczniów. Decyzje, które zapadły w sprawie zwrotu gotówki z tytułu ulgi uważa za niesprawiedliwe i krzywdzące. Po zakończeniu działalności usługowej pozostała do wykorzystania kwota 44.000 zł, której strona nie będzie w stanie w całości odliczyć z powodu wieku i choroby. Nadmieniła, że od 1 stycznia 2004r. refundacje z tytułu wyszkolenia uczniów są wypłacane szkolącemu poprzez Urząd Miejski. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa procesowego, w związku z tym podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego, aczkolwiek z innych przyczyn niż przywołane w skardze. Podkreślić należy, że na podstawie art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada niezwiązania sądu granicami skargi. Oznacza to, że wniosek skarżącego wyznaczający zakres zaskarżenia nie pokrywa się z granicami rozpoznania przez sąd. Nie będąc związany granicami skargi sąd zobowiązany jest do wzięcia pod uwagę z urzędu (zasada oficjalności) wszelkich naruszeń prawa, a także wszystkich przepisów, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze. Sąd zauważa, że wnioskiem z dnia 29 listopada 2006r. skarżąca zwróciła się o wypłatę ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów. Wniosek ten wszczął postępowanie podatkowe na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do tego przepisu postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na wniosek strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. Zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej "Gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostanie wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania." W doktrynie wskazuje się, że powyższy przepis ma zastosowanie wyłącznie do postępowań wszczynanych na wniosek. Jest on podyktowany ekonomiką postępowania. Jeżeli bowiem już w momencie wszczęcia postępowania na wniosek strony można przewidzieć, że zostanie wydana decyzja umarzająca postępowanie (art. 208 Ordynacji podatkowej), mija się z celem nie tylko prowadzenie takiego postępowania, ale również jego wszczynanie (Ordynacja podatkowa – komentarz, C. Kosikowski, L.Etel, R. Dowgier, P.Pietrasz, S. Presnarowicz, 2006, s. 612). W wyroku z dnia 23 maja 2003r. Naczelny Sąd Administracyjny sygn. akt I SA/Wr 3169/00 stwierdził, że art. 165a Ordynacji podatkowej ustanawia tylko dwie zasadnicze podstawy odmowy wszczęcia postępowania, tj. 1) gdy żądanie wniesione zostało przez osobę nie będącą stroną oraz 2) gdy z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Za jednolity przy tym uznał pogląd, iż w tym drugim przypadku chodzi o sytuację, w której brak w przepisach ustaw podatkowych podstaw do rozpatrzenia żądania, jak i gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, czy zapadła już decyzja. Istotne zatem w sprawie jest, czy złożony wniosek przez skarżącą w przedmiocie realizacji ulgi uczniowskiej wszczyna postępowanie, które może być prowadzone i zakończone wydaniem decyzji. W ocenie Sądu nie ma przeszkód prawnych, aby wniosek strony skarżącej w przedmiocie zrealizowania ulgi uczniowskiej mógł być merytorycznie rozpatrzony. Za taką argumentacją przemawia treść przepisów prawa materialnego – ustaw podatkowych w przedmiocie ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów. Bezsporne w sprawie jest, że skarżąca nabyła prawo do ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów - stosownie do art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Ponadto w myśl art. 53 ust. 15 tej ustawy "Jeżeli podatnik w okresie korzystania z ulgi uczniowskiej zmieni formę opodatkowania i jest opodatkowany w sposób określony w ustawie o podatku dochodowym, nie wykorzystaną część ulgi w zryczałtowanym podatku dochodowym odlicza od podatku dochodowego." Ulga uczniowska została zniesiona począwszy od dnia 01 stycznia 2004 r. mocą ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 202, poz. 1958 ze zm.). Jednocześnie w art. 4 ust. 1 tej ustawy postanowiono, że podatnikom, którzy przed dniem 01 stycznia 2004 r. nabyli prawo do obniżki zryczałtowanego podatku dochodowego o kwotę ulgi uczniowskiej w zakresie i na zasadach określonych w art. 53 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w zryczałtowanym podatku dochodowym obliczonym za lata poprzedzające rok 2004, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2004 r. Przywołane przepisy przejściowe regulują zatem zagadnienie dotyczące realizacji ulgi uczniowskiej, formy realizacji prawa nabytego. Nie budzi wątpliwości, że w złożonym wniosku skarżąca domaga się określonego przez nią sposobu realizacji ulgi z tytułu wyszkolenia uczniów. Mając zatem na uwadze treść przepisów prawa materialnego w zakresie realizacji niewykorzystanej ulgi uczniowskiej, należy stwierdzić, że nie ma podstaw do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. Nie jest to bowiem sytuacja, w której brak w ustawach podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego i wydania decyzji. Bez względu na to, czy wniosek co do sposobu realizacji ulgi uczniowskiej zasługuje na uwzględnienie, czy też nie, podlega on rozpatrzeniu w trybie postępowania podatkowego z zachowaniem wszelkich rygorów tego postępowania. Organ obowiązany jest przeprowadzić postępowanie z udziałem strony i rozstrzygnąć w formie decyzji, czy uwzględnia żądanie, czy też odmawia wypłaty gotówki z tytułu ulgi uczniowskiej. Podatnik ma prawo, aby jego wniosek został rozpatrzony merytorycznie i wydano rozstrzygnięcie, skoro przedmiotem żądania jest realizacja ulgi uczniowskiej, a którą to ulgę regulują ustawy podatkowe. Przepis art. 165a Ordynacji podatkowej nie może być interpretowany w sposób, który prowadzi do odstąpienia od merytorycznego załatwienia sprawy, pomimo odpowiednich regulacji w prawie materialnym. W takiej sytuacji podatnik ma prawo, aby organ rozstrzygnął sprawę poprzez wydanie decyzji administracyjnej. Sąd w tut. składzie zatem nie przesądza, czy wniosek skarżącej zasługuje na uwzględnienie, czy też nie, stwierdza wyłącznie, że organ podatkowy obowiązany jest przeprowadzić postępowanie i wydać stosowne rozstrzygnięcie. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cytowanej ustawy Sąd określił, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości. O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 wskazanej ustawy.