I SA/Bk 27/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska,, asesor WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi M. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej samochodu osobowego oraz wymiaru należności podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego M. Sp. z o.o. w B. kwotę 3.296 zł (słownie: trzy tysiące dwieście dziewięćdziesiąt sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] listopada 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z [...] września 2006 r., w której określono wobec M. Sp. z o.o. w B. kwotę długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty używanego samochodu marki Chevrolet SSR . Organy obu instancji uznały, że Chevrolet SSR jest samochodem osobowym typu kabriolet sklasyfikowanym pod kodem 8703249000 Taryfy celnej, a nie jak to wynika ze zgłoszenia celnego samochodem ciężarowym sklasyfikowanym pod kodem 8704213900. Z przeprowadzonych w dniach 21 i 27 czerwca 2006 r. rewizji celnych, udokumentowanych protokołami oraz zdjęciami pojazdu wynika, że importowany samochód wyprodukowany został w 2005 roku. Posiada silnik o zapłonie iskrowym i pojemności skokowej 5967 cm3. Czas rozpędzenia się pojazdu do prędkości 100 km/h wynosi 5,8 sekundy. Nadwozie jest jednobryłowe i dwudrzwiowe. W tylnej części znajduje się bagażnik zamykany za pomocą klapy. Samochód posiada dwa miejsca siedzące. Pojazd wyposażono m.in. w chromowane alufelgi, automatyczną skrzynię biegów, klimatyzację, ABS, 4 poduszki powietrzne, elektrycznie sterowane szyby, komputer pokładowy oraz fotel kierowcy z automatycznym systemem ustawiania położenia. Dyrektor Izby Celnej w B. stwierdził, że z materiałów uzyskanych z Internetu wynika, iż skrót SSR stanowiący część nazwy modelu przedmiotowego pojazdu (Chevrolet SSR) oznacza "Super Sport Roadster". Samochód ten skonstruowany jest na bazie Chevroleta TrailBlazer'a, ale posiada sylwetkę w stylu "retro" i składany dach. Ponadto słowo "roadster", użyte w nazwie modelu samochodu, według słownika wyrazów obcych oznacza nadwozie dwuosobowego samochodu sportowego z dachem składanym lub bez dachu, wyposażone niekiedy w dodatkowe siedzenia. Chevrolet SSR charakteryzowany jest określeniem "convertible", co oznacza kabriolet, samochód ze składanym dachem. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej oceniając przedmiotowy pojazd pod kątem klasyfikacji taryfowej, a zatem czy jest to samochód do przewozu osób, czy też do przewozu towarów należało posłużyć się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej znajdującymi się w części l sekcja l punkt A załącznika nr l do rozporządzenia Komisji (WE) nr 1719/2005 z 27 października 2005 r. zmieniającego załącznik l do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 286 z 28 października 2005 r., str. 1). Pozycja 8703 Taryfy Celnej obejmuje pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, natomiast pozycja 8704 obejmuje pojazdy do transportu towarowego. Organ przyznał, że przedmiotowy samochód posiada niektóre cechy pojazdów określanych jako pick-up (zamiast tylnych siedzeń ma zamykaną platformę bagażową). Zauważył jednak, iż pozycja 8703 Wspólnej Taryfy Celnej może obejmować także pojazdy typu pick-up. Organ odwoławczy stwierdził także, że dla potrzeb celnych podstawą prawną wydawanych decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego, w tym dla potrzeb klasyfikacji towarowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej nawet wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach. Przepisów celnych i zawartych tam ocen nie mogą zastępować przepisy stosowane dla potrzeb z innych dziedzin, np. rejestracji pojazdów zawarte w ustawie Prawo o ruchu drogowym, czy też przepisy wykonawcze do tej ustawy. Inne klasyfikacje, dla innych potrzeb, nie mogą rzutować na klasyfikację towarów zawartych w taryfie celnej. Odnosząc się do zarzutu odwołania, iż przedmiotowy samochód będzie służyć jako ciężarowy, a proporcje przestrzeni ładunkowej oraz wielkości dopuszczalnej ładowności w stosunku do pojemności kabiny do przewozu tylko dwóch osób, jednoznacznie wskazują na przeznaczenie samochodu przede wszystkim jako ciężarowego służącego do przewozu towarów, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż liczba osób, które mogą być przewożone takim pojazdem nie jest samodzielną przesłanką do klasyfikacji taryfowej. W przypadku samochodów sportowych istotniejsza niż stosunek dopuszczalnej ładowności do pojemności kabiny jest proporcja mocy silnika do masy własnej, która wynosi 290 kW (394 KM) do 2159 kg. Również wyposażenie pojazdu nie jest samodzielną, czy przesądzającą przesłanką dla rozróżnienia pojazdów z pozycji 8703 i 8704 Wspólnej Taryfy Celnej. Końcowo organ odwoławczy podkreślił, iż podstawą zmiany klasyfikacji samochodu w niniejszej sprawie był jego stan faktyczny, który zgodnie z załączonymi zdjęciami wyraźnie wskazuje, że przedmiotowy samochód jest pojazdem przeznaczonym do przewozu osób z możliwością jednoczesnego transportu towarów jednak z zasadniczą funkcją przewozu osób. Sposób wykorzystania takiego pojazdu przez importera w celu przewozu osób lub towarów czy też osób i towarów nie ma znaczenia dla klasyfikacji taryfowej. W złożonej do Sądu skardze pełnomocnik spółki M. zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Celnej naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego: – art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), poprzez przyjęcie, że kwota podatku została przez Spółkę wskazana nieprawidłowo; – art. 20 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym z 23 stycznia 2004 r. (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.), poprzez uznanie, że kwota akcyzy została przez Spółkę wykazana nieprawidłowo; – art. 32 Konstytucji RP, poprzez dyskryminujące potraktowanie Spółki przez organ władzy publicznej; 2) przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 122, art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 7 KPA. W parciu o powyższe zarzuty pełnomocnik Spółki wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie w całości decyzji i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu autorka skargi podniosła, że o właściwym zakwalifikowaniu pojazdu do określonej pozycji Taryfy Celnej decyduje jego funkcja i przeznaczenie. Samochód, którego sprawa dotyczy będzie służyć jako samochód ciężarowy (towarowy) - masa jego dopuszczalnej ładowności w porównaniu z przestrzenia do przewozu osób jednoznacznie wskazuje na przeznaczenie samochodu przede wszystkim jako ciężarowego, służącego do przewozu towarów. Głównym zamiarem skarżącego jest wykorzystywanie przedmiotowego samochodu do celów transportowych. W ocenie strony skarżącej sama nazwa samochodu nie świadczy i nie przesądza ostatecznie o jego zakwalifikowaniu. Częstokroć jest ona wynikiem jedynie twórczej inwencji projektodawcy i producenta lub reklamowym chwytem marketingowym, mającym przykuć uwagę potencjalnych nabywców. Biorąc pod uwagę rosnące standardy w wyposażeniach pojazdów, ulepszenia technologiczne, stale wzrastającą konkurencyjność w branży samochodowej, naturalną konsekwencją staje się poszukiwanie finezyjnych nazw i określników wyróżniających poszczególne modele pojazdów. W skardze podkreślono, że przeprowadzone badania techniczne stwierdzają wyraźnie, że Chevrolet SSR jest to samochód typu ciężarowego. Co więcej - potwierdza to również dokument rejestracyjny z USA, skąd pochodzi przedmiotowy samochód. Został on tam określony jako samochód typu truck, tj. ciężarowy. Strona skarżąca zarzuciła także organowi nierówne traktowanie obywateli w jednakowych lub łudząco podobnych sytuacjach. Badania kontrolne, rewizje przeprowadzone przez inne ograny celne w Polsce, a dotyczące identycznego jak przedmiotowy pojazdu, prowadziły do jednoznacznego stwierdzenia, iż pojazd Chevrolet SSR jest samochodem ciężarowym. Na potwierdzenie tego zarzutu do skargi dołączone zostały dokumenty dotyczące identycznego jak przedmiotowy pojazd, który organ celny zatwierdził jako ciężarowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić, bowiem doszło w tej sprawie do naruszenia przepisów prawa procesowego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na jej wynik. Sąd nie negując prawa organów celnych do dokonywania klasyfikacji towarów dla potrzeb wymiaru cła oraz innych należności publicznoprawnych, a także podzielając co do zasady pogląd, iż klasyfikacja ta jest w istocie kwalifikacją prawną (etapem stosowania prawa), pragnie jednakże zwrócić uwagę, że proces ten nie może przebiegać w oderwaniu od ogólnych zasad postępowania, uregulowanych w tym przypadku przepisami ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 6, poz. 80 ze zm.) – w dalszej części powoływanej w skrócie o.p. Celem tego postępowania jest ustalenie wszelkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy po to, by następnie dokonać ich oceny pod kątem przepisów materialnoprawnych. Udowodnienie jakiegoś faktu nie ma wyłącznie znaczenia procesowego, który ma przeważyć spór na którąś stronę, ale ma także znaczenie materialnoprawne, gdyż od tego zależy prawidłowe zastosowanie normy prawnej. Przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy organ korzysta z prawa do swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego – art. 191 o.p. Powinien jednak przestrzegać granicy między swobodą a dowolnością oceny materiału dowodowego. Granica ta nie jest ostra, ale doktryna wypracowała pewne kryteria, według których można badać, czy ramy swobody nie zostały przekroczone w kierunku dowolności. Są nimi: zgodność oceny prawidłami logiki; zgodność oceny z prawami nauki i doświadczenia; traktowanie zebranych dowodów i materiału dowodowego jako zjawisk obiektywnych; ocenianie dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronność oceny (zob. J. Zimmermann, Ordynacja podatkowa. Komentarz - postępowanie podatkowe, Toruń 1998, s. 163-164). W przedmiotowej sprawie granica między sowbodną a dowolną oceną materiału dowodowego została zdaniem Sądu wyraźnie przekroczona. Otóż poważne zastrzeżenia Sądu wzbudził fakt, iż klasyfikacji sprowadzonego przez Spółkę M. samochodu Chevrolet SSR organy celne dokonały poprzez rozwiniecie i wyjaśnienie poszczególnych członów jego nazwy handlowej, do czego posłużyły organom słowniki wyrazów obcych oraz "dane z Internetu". Tymczasem w aktach sprawy znajduje się dowód rejestracji przedmiotowego pojazdu w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej (k. 58), z którego wynika, że był on tam traktowany jako samochód typu "Trak". W tym miejscu należy podkreślić, że w innej sprawie z udziałem Dyrektora Izby Celnej w B. Naczelny Sąd Administracyjny wskazując na zagraniczne dowody rejestracyjne pojazdu stwierdził, że dokumenty urzędowe mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, zaś z dokumentem urzędowym związane jest domniemanie zgodności zawartej w nich treści z prawdą. Organ celny, który nie posiada wiarygodnych przeciwdowodów, będąc związany dokumentem urzędowym, zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Innymi słowy, organ prowadzący postępowanie nie może w sposób dowolny oceniać ani kwestionować treści dokumentu, nie przeprowadzając na podstawie art. 194 § 3 o.p. dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w dokumencie informacjom (Zob. wyrok NSA z 29 października 2004 r., sygn. akt I GSK 1069/04. O szczególnej mocy dokumentów urzędowych w procesie klasyfikacji pojazdów na gruncie Taryfy Celnej wypowiadał się także NSA w wyroku z 23 maja 2005 r., sygn. akt GSK 519/04). Podzielając wyrażone w tych wyrokach poglądy należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie organy celne całkowicie zlekceważyły dowód rejestracji przedmiotowego samochodu za granicą, nie podejmując nawet próby jego przetłumaczenia. Należy ponadto podnieść, że w aktach sprawy znajdują się dokumenty w postaci zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym oraz identyfikacji pojazdu, wydane przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w B. (k. 56 i 57), z których wynika, że przedmiotowy samochód to samochód ciężarowy. One również zostały przez organy celne zlekceważone bez wskazania bez wskazania jakiegokolwiek przeciwdowodu. Za niewystarczające należy w tym zakresie uznać własne rozważania organu dotyczące stosunku mocy silnika do masy przedmiotowego samochodu. Można też w tym miejscu zadać pytanie, dlaczego nie zbadano stosunku części bagażowej do osobowej tego samochodu. Przywołując jeszcze raz w tym miejscu wyrok NSA z 29 października 2004 r. (sygn. akt GSK 1069/04) należy zgodzić się z zawartą w nim tezą, że cyt. "(...) jakkolwiek prawo celne posługuje się często pojęciami własnymi, jednak w przypadku braku definicji legalnych - brak jest przesłanek, by pojęcia "samochód osobowy" lub "osobowo-ciężarowy" rozumieć inaczej, niż w innej gałęzi prawa administracyjnego, z której pojęcia te pochodzą, w której ukształtowały się i które je definiują". Zwrócić więc należy uwagę, że ustawa z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) definiuje pojęcia "samochód osobowy" i "samochód ciężarowy" (art. 2 pkt 40 i 42 tej ustawy). "Samochód osobowy" to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu, a "samochód ciężarowy" samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą. Prawo o ruchu drogowym nakłada na importera obowiązek uzyskania świadectwa homologacji (art. 68 ustawy). W celu uzyskania świadectwa należy przeprowadzić badania homologacyjne, polegające na sprawdzeniu, czy dany typ pojazdu odpowiada warunkom do zakwalifikowania go do odpowiedniej kategorii pojazdów. Świadectwo homologacji umożliwia zaś rejestrację pojazdu. W świetle tych uwag Sąd uznał, że pomięcie w tej sprawie dowodów w postaci dokumentów rejestracyjnych pojazdu za granicą oraz jego badań technicznych w kraju stanowi naruszenie art. 191 o.p., które w ocenie Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe skutkowało uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. O niewykonalności uchylonej decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152, zaś o kosztach postępowania na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 cyt. ustawy. Rozpoznając ponowienie sprawę organy celnie dokonają ponownej oceny całości zgromadzonego materiału dowodowego.