I GSK 1106/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Myślińska (spr.) Sędzia NSA Tadeusz Cysek Sędzia NSA Czesława Socha Protokolant Kacper Tybuszewski po rozpoznaniu w dniu 16 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej V. – T. R. Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Ke 74/07 w sprawie ze skargi V. – T. R. Spółki z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe Oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Ke 74/07 oddalił skargę V. T. R. - spółki z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, z następującym uzasadnieniem. Na podstawie zgłoszenia celnego z [...] lipca 2003 r. nr [...] Spółka zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu zakupiony w N. towar w postaci odzieży używanej, z zastosowaniem preferencyjnej, obniżonej stawki celnej 0%. Do zgłoszenia dołączyła m.in. fakturę handlową z deklaracją eksportera o preferencyjnym pochodzeniu towaru. W trybie przewidzianym w Protokole Nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.), polski organ celny wystosował do władz celnych kraju eksportu wniosek o przeprowadzenie kontroli dowodu pochodzenia zawartego na fakturze; w odpowiedzi organy poinformowały, że wymieniony w przesłanej fakturze towar nie jest towarem o preferencyjnym pochodzeniu w rozumieniu Protokołu Nr 4. Naczelnik Urzędu Celnego w K. decyzją z [...] października 2006 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej oraz kwoty długu celnego, określając należne cło w prawidłowej wysokości. Z uwagi bowiem na brak potwierdzenia przez n. władze celne preferencyjnego pochodzenia towaru niemożliwe było, zdaniem organu, zastosowanie obniżonej stawki celnej. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] grudnia 2006 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Podkreślił, że podstawowym kryterium wyboru stawki celnej jest pochodzenie towaru. Dopiero udokumentowanie tego pochodzenia gwarantuje możliwość zastosowania w sprawie regulacji Protokołu Nr 4, który jako integralna część Układu Europejskiego posiada charakter umowy międzynarodowej, o której mowa w art. 20 Kodeksu celnego, tj. stanowi podstawę zastosowania stawki celnej obniżonej. Zgodnie natomiast z postanowieniami Protokołu Nr 4, wyniki weryfikacji dowodu pochodzenia przeprowadzonej przez władze celne kraju eksportu są wiążące dla polskich organów celnych. Oddalając skargę Sąd stwierdził, że obowiązujący w chwili dokonania zgłoszenia celnego art. 13 § 4 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) – dalej: Kodeks celny - stanowił, iż stawki celne obniżone i preferencyjne są stosowane na wniosek zgłaszającego, o ile towary spełniają warunki do ich zastosowania. Zgodnie natomiast z art. 20 Kodeksu celnego, obniżone stawki celne stosuje się na mocy Układu Europejskiego do niektórych towarów pochodzących z państw członkowskich Unii Europejskiej. Przepis art. 16 Protokołu Nr 4 wskazuje, że jednym ze sposobów dokumentowania pochodzenia towaru jest deklaracja eksportera złożona na fakturze bądź innym dokumencie handlowym, który opisuje produkt w sposób wystarczający do jego identyfikacji. Przyjęcie deklaracji przez organ przy zgłoszeniu celnym za wiarygodne nie wyklucza przy tym przeprowadzenia kontroli postimportowej. Sąd podkreślił jednocześnie, że uprawnionymi do przeprowadzenia takiej kontroli są wyłącznie władze celne kraju eksportu (art. 32 Protokołu Nr 4). Rola władz celnych kraju importu jest w procesie weryfikacji dowodów pochodzenia ograniczona. Mogą one jedynie, w razie uzasadnionych wątpliwości co do pochodzenia towaru, zwrócić się do kraju eksportu o weryfikację dokumentów. Wniosek nie musi wskazywać przyczyn wystąpienia. Zadaniem władz celnych kraju eksportu jest udzielenie pozytywnej lub negatywnej odpowiedzi w zakresie pochodzenia towaru z Unii Europejskiej, gdyż jedynym celem postępowania weryfikacyjnego jest sprawdzenie deklaracji. Z powyższego względu Sąd uznał za bezskuteczne podnoszone przez Spółkę argumenty o braku wniosku weryfikacyjnego i nieznajomości jego uzasadnienia. Sąd podkreślił wiążący charakter wyniku weryfikacji. Ponieważ Spółka nie zakwestionowała powyższego, nie mogły odnieść skutku rozważania skargi o rozbieżności w tym zakresie orzecznictwa n. władz celnych. Zgodnie z art. 21 ust. 3 Protokołu Nr 4, odpowiedzialność za prawidłowe ustalenie statusu pochodzenia towaru ponosi eksporter sporządzający deklarację. Błędy czy rozbieżności w orzecznictwie może zatem wykazywać przed swoimi władzami eksporter, do niego również należy wykazanie statusu towaru. Sąd wysnuł również wniosek, że skoro weryfikacja należy wyłącznie do władz kraju eksportu, to niezasadne są zarzuty skargi co do niewyjaśnienia przez krajowe organy celne wszystkich okoliczności faktycznych związanych z ustaleniem preferencyjnego lub nie pochodzenia towarów oraz nieprawidłowego przeprowadzenia postępowania weryfikacyjnego, gdyż organy tego postępowania nie mogły prowadzić. Za trafne Sąd uznał stanowisko Spółki, że wyniki kontroli mają charakter dokumentów urzędowych, o jakich mowa w art. 194 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) –dalej: Ordynacja podatkowa. Wynik weryfikacji jako dokument urzędowy korzysta z domniemania autentyczności i zgodności z prawdą. Dokument urzędowy nie podlega zatem swobodnej ocenie, a za udowodnione przyjąć należy wprost to, co wynika z jego treści. Sąd podkreślił, że domniemanie ustawowe można obalić. Inicjatorem stosownego postępowania winien być ten, kto chce wywieść z tego korzystne dla siebie skutki. Spółka nie zainicjowała takiego postępowania. Nie można zgodzić się, zdaniem Sądu, z poglądem, że brak zawinienia po stronie importera musi implikować zastosowanie wobec niego stawki preferencyjnej. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku V. T. R. – spółka z o.o. w K. wniosła o jej uwzględnienie, uchylenie zaskarżonego wyroku WSA w Kielcach z 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Ke 74/07 w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego. Spółka zarzuciła orzeczeniu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) naruszenie: I. przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) – dalej: p.u.s.a. - oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 133 § 1, art. 141 § 4, a także art. 151 p.p.s.a. poprzez nieprawidłowo przeprowadzoną sądową kontrolę działalności administracji publicznej, wyrażającą się w: - błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy, przez zaakceptowanie stanowiska organów administracji celnej opierających się w prowadzonym postępowaniu administracyjnym wyłącznie na wynikach uzyskanej informacji weryfikacyjnej organów celnych państwa eksportu towaru, bez dokonania jej oceny w kontekście wskazywanych przez Spółkę okoliczności sprawy – mając na względzie przepis art. 194 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), co doprowadziło w konsekwencji do niewłaściwego rozstrzygnięcia w zakresie zastosowania art. 13 § 1 Kodeksu celnego, polegającego na zastosowaniu niepreferencyjnej stawki celnej; - wadliwej ocenie dowodów prowadzącej do potwierdzenia konieczności przyjęcia przez polskie organy celne przekazanych wyników weryfikacji dokumentów pochodzenia towarów, dokonanej przez organy celne państwa eksportu, co skutkowało brakiem stwierdzenia naruszenia art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego poprzez jego niezastosowanie oraz naruszenia art. 5 ust. 1 lit. h), art. 32 ust. 5 i art. 33 Protokołu Nr 4 dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, stanowiącego załącznik do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, poprzez jego wadliwą interpretację, doprowadzając tym samym do niewyjaśnienia rzeczywistego pochodzenia towaru importowanego przez Spółkę, zgodnie z możliwościami przewidzianymi w Protokole Nr 4; II. przepisów prawa materialnego, to jest: art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 ust. 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez: - błędną interpretację art. 32 ust. 5 Protokołu Nr 4, polegającą na zakwalifikowaniu odpowiedzi weryfikacyjnej organów celnych państwa eksportu w zakresie dowodu preferencyjnego pochodzenia towarów, jako bezwzględnie wiążącej, niepozwalającej na dokonywanie tej oceny przez polskie organy celne, co w okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy doprowadziło do błędnej kontroli rozstrzygnięcia organów administracji bezzasadnie pozbawiającego Spółkę możliwości zastosowania obniżonej stawki celnej, przy wypełnieniu wszystkich w tym zakresie przesłanek Protokołu Nr 4, w szczególności określonych w jego art. 5 ust. 1 lit. h); - pominięcie możliwości zastosowania przepisów Protokołu Nr 6 o wzajemnej pomocy w sprawach celnych, stanowiącego załącznik do Układu Europejskiego, w szczególności jego art. 8, co skutkowało niestwierdzeniem naruszenia art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego; - pominięcie możliwości i konieczności zastosowania art. 33 Protokołu Nr 4 dla rozstrzygnięcia sporu zaistniałego w sprawie w przedmiocie możliwości skorzystania przez stronę z obniżonych stawek celnych, zgodnie z art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego, mając na uwadze tak wynik przeprowadzonego postępowania weryfikacyjnego, jak również okoliczności wskazywane przez Spółkę w prowadzonym postępowaniu administracyjnym. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka podniosła, że weryfikacja dokumentów pochodzenia stanowi postępowanie dowodowe - jego wyniki powinny być przekazane w taki sposób, aby umożliwiły wnioskującemu organowi wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne, czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty i czy spełniają one inne wymogi określone w tym Protokole. Dowody uzyskane w postępowaniu weryfikacyjnym winny podlegać ocenie krajowych organów celnych w prowadzonym postępowaniu administracyjnym, w szczególności gdy strona kwestionuje otrzymane wyniki weryfikacji. Stanowisko Sądu, iż zarzuty skargi w odniesieniu do informacji weryfikacyjnych udzielonych przez inne organy względem takich samych towarów, w świetle związania wynikami weryfikacji, jest bezzasadne, oznaczałoby ono brak konieczności i możliwości prowadzenia samego postępowania administracyjnego, gdyż zostałoby ono zastąpione przez postępowanie prowadzone przez niemieckie organy celne (organy kraju eksportu), którego ostatecznym i wyłącznym efektem byłaby negatywna informacja weryfikacyjna, stanowiąca jednocześnie podstawę wydania decyzji określającej nową kwotę długu celnego i należności podatkowych. Tymczasem odmienne wyniki weryfikacji tego samego towaru wskazują, zdaniem Spółki, na konieczność przeprowadzenia w tym zakresie postępowania, czego polskie organy nie uczyniły. Spółka podkreśliła, że wyłączna kompetencja organów celnych kraju eksportu nie zwalnia polskich organów celnych od konieczności oceny uzyskanych informacji wraz z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie zgodnie z zasadami postępowania określonymi w Ordynacji podatkowej – stosownie do art. 32 ust. 5 i art. 33 Protokołu Nr 4. Ponadto Spółka wskazała, że Sąd wprawdzie podzielił opinię organów o bezwzględnie obowiązującym charakterze informacji weryfikacyjnej organów celnych państwa importu, która nie podlega zakwestionowaniu w postępowaniu celnym z uwagi na fakt jej bezpośredniego umocowania w postanowieniach umowy międzynarodowej (Protokołu Nr 4), to jednak wypowiadając się o regulacji z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej zgodził się ze Spółką, że odpowiedź weryfikacyjna winna być traktowana jako jeden z dowodów w sprawie. Niezrozumiałe jest stanowisko Sądu, że Spółka nie zainicjowała żadnego postępowania zmierzającego do obalenia domniemań autentyczności oraz prawdziwości dokumentu. Spółka zgłaszała zarzuty, a jedynie organy nie przeprowadziły żadnego postępowania mimo zgłaszanych wątpliwości. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, jako pozbawionej uzasadnionych podstaw. Podkreślił, że dochodzenia weryfikacyjne (kontrola eksportera) są wykonywane przez władze celne kraju eksportu i wyniki tej kontroli są wiążące dla polskich organów celnych. Importer korzystający ze stawek celnych obniżonych bierze na siebie ryzyko związane z ewentualną weryfikacją negatywną. Eksporter natomiast, stosownie do art. 21 ust. 3 Protokołu Nr 4, ponosi odpowiedzialność za prawidłowe ustalenie statusu pochodzenia towaru. Różne wyniki weryfikacji takiego samego towaru nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia w danej sprawie, gdyż wiążący wynik weryfikacji dotyczy konkretnie wskazanego we wniosku dokumentu potwierdzającego (lub nie) preferencyjne pochodzenie towaru – w tym przypadku faktury załączonej do zgłoszenia celnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270; dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Granice te Sąd przekracza z własnej inicjatywy jedynie w przypadku nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), jednakże w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Skarga kasacyjna została sformułowana w sposób niezupełnie odpowiadający wymogom stawianym temu środkowi zaskarżenia przez ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (art. 176 p.p.s.a.). Jako podstawę procesową autor skargi kasacyjnej powołuje m.in. naruszenie przepisów art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269; dalej p.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a., zawierających ustrojowe unormowania dotyczące kontrolnej funkcji sądów administracyjnych. Odnosząc się w pierwszej kolejności do tych zarzutów należy przywołać treść art. 174 pkt. 2 p.p.s.a., zgodnie z którym naruszenie przepisów postępowania stanowi usprawiedliwioną podstawę kasacyjną, jeżeli uchybienie przepisom procesowym mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga kasacyjna oparta na tej podstawie może być uwzględniona jedynie wtedy, gdy istnieje proceduralne uchybienie wojewódzkiego sądu administracyjnego i to takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe wymagania nie zostały w sprawie spełnione, co powoduje, że zarzuty procesowe nie stanowią wystarczającej podstawy skargi kasacyjnej. W szczególności dotyczy to zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., bowiem uzasadnienie wyroku zawiera wszystkie elementy przewidziane w tym przepisie. Przedstawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy są w dużej mierze powtórzeniem zarzutów ze skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i sprowadzają się do kwestii niewyjaśnienia stanu faktycznego i wadliwej oceny dowodów w zakresie związanym z weryfikacją pochodzenia towaru. Także sformułowany w petitum skargi kasacyjnej oraz rozwinięty w jej uzasadnieniu zarzut naruszenia prawa materialnego, w szczególności postanowień Protokołu 4 do Układu Europejskiego, sprowadza się do wadliwego - zdaniem strony - sposobu i metod ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów. Odnosząc się zatem do zarzutu zastosowania przez organy celne niewłaściwej stawki celnej, z uwagi na brak udokumentowania przez importera preferencyjnego (wspólnotowego) pochodzenia towaru, należy przede wszystkim stwierdzić, że skarżąca przyjęła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wadliwą wykładnię postanowień Protokołu 4 do Układu Europejskiego. Zgodnie z postanowieniami art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego oraz części A Postanowień Wstępnych Taryfy celnej (Dz. U. z 2002 r., Nr 226, poz. 1885 ze zm.), stawki celne obniżone określone są w umowach zawartych przez Polskę z niektórymi krajami lub grupami krajów i znajdują zastosowanie do niektórych towarów pochodzących w szczególności z państw członkowskich Unii Europejskiej. Obniżone stawki celne stosowane są na wniosek zgłaszającego, o ile towar, do którego wniosek się odnosi, spełnia warunki do ich zastosowania. W myśl postanowień art. 20 § 1 i 2 Kodeksu celnego warunek pochodzenia, jaki powinien spełniać towar, aby korzystać z obniżonych stawek celnych, a także sposób dokumentowania tego pochodzenia, określane są według reguł preferencyjnego pochodzenia towarów, zawartych w umowach międzynarodowych. Protokół Nr 4 do Układu Europejskiego miał zapewnić, aby z preferencyjnego traktowania na gruncie wymiany handlowej pomiędzy Wspólnotą a Polską korzystały wyłącznie towary posiadające status "pochodzących". Dlatego też przepisy Protokołu 4 Układu Europejskiego zakładały możliwość kontroli, a więc weryfikacji wystawionych dowodów pochodzenia, przyznając kompetencje w tym zakresie wyłącznie władzom celnym kraju eksportu. Taka regulacja miała swoje uzasadnienie. Tylko bowiem władze celne kraju eksportu (tu: N.) były w stanie dokonać bezpośredniej weryfikacji okoliczności faktycznych, od których zależy określenie pochodzenia danego towaru. Zgodnie z art. 32 ust. 3 Protokołu organom celnym kraju wywozu, w ramach dokonywania następczej weryfikacji dowodów pochodzenia, przysługuje prawo żądania od eksportera każdego dowodu oraz prawo przeprowadzenia każdej kontroli, którą uznają za właściwą. Powyższe uprawnienia wynikają z faktu, że jeszcze przed wystawieniem danego dowodu pochodzenia (deklaracji na fakturze) eksporterzy towarów winni dysponować stosowną dokumentacją potwierdzającą ich uprawnienie do deklarowania wspólnotowego pochodzenia towaru. Zgodnie natomiast z art. 16 Protokołu, pochodzenie towaru można dokumentować bądź przy pomocy deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty w sposób wystarczający dla jego identyfikacji, bądź przy pomocy świadectwa przewozowego EUR.1 wystawianego na wniosek eksportera przez władze celne jego kraju. Protokół Nr 4 określa więc szczegółowe wymagania związane z wystawianiem dowodów pochodzenia i związane z tym procesowe uprawnienia władz celnych kraju eksportu do żądania stosownych dowodów (art. 17 ust. 3 i 5, art. 18 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22 Protokołu 4). Eksporter wnioskujący o wystawienie dowodu pochodzenia zobowiązany jest zatem do przedłożenia na każde żądanie władz celnych kraju eksportu odpowiednich dokumentów potwierdzających status pochodzenia produktów, jak też wypełnienia innych wymogów tego Protokołu, a władze celne wystawiające taki dowód zobowiązane są do podjęcia wszelkich kroków niezbędnych do weryfikacji prawidłowości statusu pochodzenia (art. 17 pkt 3 i 5 Protokołu 4 Układu Europejskiego). Skoro w celu uzyskania dowodu pochodzenia na produkt będący przedmiotem obrotu eksporter zobowiązany jest do przedłożenia kompletu dokumentów, na podstawie których zostanie wystawiony taki dowód, czynność tę należy potraktować jako oświadczenie eksportera o prawdziwości danych w nich zawartych (oświadczenie o europejskim pochodzeniu towaru). Jeśli zatem ustalenie pochodzenia towarów wymaga gruntownego zbadania dokumentów będących w posiadaniu eksportera, prowadzonych przez niego ksiąg rachunkowych, a często także zbadania procesu produkcji, to nie sposób wyobrazić sobie sytuację, aby czynności te miały zostać przeprowadzone przez władze celne kraju importu. Takie działanie nie miałoby oparcia w przepisach prawa, w tym w postanowieniach Protokołu 4 Układu Europejskiego, a także pozostawałoby w sprzeczności ze względami ekonomiki postępowania. Trafnie, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Dyrektor Izby Celnej w K. zwrócił uwagę, iż przewidziany w Protokole system współpracy administracyjnej oparty jest na podziale zadań między władzami kraju wywozu i przywozu oraz na ich wzajemnym zaufaniu. W tej sytuacji zarzut, iż polskie organy celne niezasadnie jedynie ograniczyły się do zaakceptowania wyniku weryfikacji przeprowadzonej przez władze celne kraju eksportu, jest nietrafny. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Sądu pierwszej instancji o wiążącym charakterze wyniku weryfikacji dokonywanej przez władze celne kraju eksportu. Takie stanowisko jest już ugruntowane w judykaturze [(por. wyrok NSA z 21 marca 2007 r., sygn. akt I GSK 951/06; wyrok NSA z 26 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 1298/98; wyrok z 30 listopada 1999 r., sygn. akt SA/Ka 743/98), a także Europejski Trybunał Sprawiedliwości (w tym m.in. wyrok ETS z 9 lutego 2006 r. w sprawie sygn. akt C 24-25/04 Sfakianakis AEVE przeciwko Elliniko Dimosio publ. Dz.Urz.UE.C rok 2006, Nr 86, str. 8; www.curia.eu.int)]. Wyżej powołany wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zwraca uwagę, że obowiązujące przepisy uprawniają władze celne kraju eksportu do przeprowadzenia z własnej inicjatywy stosownej kontroli i do poinformowania o jej wynikach władz celnych kraju importu. Zarówno gdy weryfikacja została przeprowadzona z własnej inicjatywy władz celnych kraju eksportu, na wniosek władz kraju przywozu czy na wniosek służb Komisji, jej wynik jest wiążący dla organów celnych kraju importu. Istotą weryfikacji przeprowadzanej na podstawie art. 32 Protokołu 4 jest bowiem uzyskanie od władz kraju eksportu wyniku umożliwiającego wyraźne ustalenie, czy dokumenty pochodzenia towaru są autentyczne i czy towar można uznać za pochodzący z obszaru Unii Europejskiej. Okoliczność, że importer sprowadzał do Polski towary takiego samego rodzaju, realizując umowy zawarte nawet z tym samym kontrahentem nie oznacza bezwarunkowo, że każdorazowo dokumenty potwierdzające status towaru są wystawione prawidłowo ani też towary faktycznie są identyczne. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona stwierdziła również, że zaakceptowanie przez polskie organy celne stanowiska przedstawionego w piśmie władz n. – bez możliwości weryfikacji takiego pisma – oznaczałoby przeniesienie na n. organy celne uprawnienia do prowadzenia postępowania administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z 6 lutego 2008 r., sygn. akt I GSK 684/07, zgodnie z którym wystąpienie do podmiotu działającego na terenie państwa eksportera jest czynnością o charakterze dowodowym, podejmowaną w ramach tego samego postępowania administracyjnego, a nie odrębnym postępowaniem. Okoliczność, że wynik weryfikacji jest wiążący dla polskich organów celnych w procesie orzekania nie zmienia faktu, że to do tych organów należy końcowe rozstrzygnięcie. Ponadto, przepis art. 270 § 1 Kodeksu celnego stanowi, że dokumenty zagraniczne sporządzone przez organy celne lub inne upoważnione podmioty państwa obcego są pełnowartościowym środkiem dowodowym w postępowaniu przed polskimi organami celnymi. Wobec tego organ celny zobowiązany jest przyjąć taki dokument w poczet materiału dowodowego, a następnie, zobligowany przepisem art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, uwzględnić go w procesie rozpatrywania całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Na tle stosowania art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej możność posługiwania się dokumentami zagranicznymi nie budzi wątpliwości (pomijając kwestie związane z ich tłumaczeniem). [por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006 r., str. 575 – 576]. Jednocześnie, w orzecznictwie wyrażany jest pogląd, że organ celny będąc związany mocą dowodową dokumentu urzędowego zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści, a ocena takiego dokumentu jako materiału dowodowego jest ograniczona w swobodzie z uwagi na treść art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, dotyczącego obowiązku przeprowadzenia dowodu przeciwko zawartym w nim informacjom. (v. wyrok NSA z 12 września 2007 r., sygn. akt I GSK 2063/06) Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że pismo zawierające wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia sporządzone przez uprawniony do tego organ władzy publicznej w przewidzianej prawem formie w przypadku prawem określonym – jest dokumentem urzędowym (v. inaczej wyrok NSA z 22 stycznia 2008 r., sygn. akt I GSK 1102/07). Reasumując, zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego, w tym art. 32 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego – który to akt stanowi, że w zakresie weryfikacji dowodu pochodzenia organy celne kraju importu korzystają z wyników postępowania organów celnych kraju eksportu – w sytuacji gdy źródłem prawa Rzeczpospolitej Polskiej są m.in. umowy międzynarodowe, jest niezasadny. Nietrafne są także pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące na naruszenia prawa materialnego, gdyż Protokół Nr 6 dotyczy jedynie ogólnej współpracy administracyjnej między władzami państw Unii, natomiast Protokół Nr 4 stanowi względem niego lex specialis. Z kolei zgodnie z treścią art. 33 Protokołu Nr 4, w przypadku zaistnienia sporów w odniesieniu do procedur weryfikacyjnych, o których mowa w artykule 32, które nie mogą zostać rozstrzygnięte pomiędzy władzami celnymi wnioskującymi o weryfikację i władzami celnymi odpowiedzialnymi za przeprowadzenie tej weryfikacji lub kiedy powstają wątpliwości interpretacyjne w odniesieniu do Protokołu, powinny być one przekazane do Komitetu Stowarzyszenia. We wszystkich przypadkach rozstrzyganie sporów między importerem i władzami celnymi kraju importu odbywa się w oparciu o ustawodawstwo tego kraju. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przepis art. 33 Protokołu Nr 4 nie znajdował w niniejszej sprawie zastosowania, ponieważ nie zaistniała okoliczność, o której mowa w tym przepisie – spór, który nie może zostać rozstrzygnięty pomiędzy władzami celnymi wnioskującymi o weryfikację i władzami celnymi odpowiedzialnymi za przeprowadzenie tej weryfikacji. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.