I FSK 1166/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia NSA. Janusz Zubrzycki, Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3331/06 w sprawie ze skargi E.C.F.E. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 28 sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2003 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz E. C.F.E. kwotę 197 zł /słownie: sto dziewięćdziesiąt siedem złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3331/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 28 sierpnia 2006 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku E. Inc. z siedzibą w Belgii o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2003 r. Stan faktyczny sprawy przedstawiał się następująco. Wnioskiem złożonym w dniu 26 czerwca 2004 r. firma E. wystąpiła do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego W. o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2003 r. w kwocie 447.250,08 zł. W dniu 6 stycznia 2005 r. organ wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o tłumaczenie przysięgłe oryginału zaświadczenia z dnia 10 czerwca 2004 r. z uwzględnieniem rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo organ poinformował, że na mocy § 7 zd. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2001 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 67, poz. 690 - dalej "rozporządzenie Ministra Finansów"), zwrot podatku od towarów i usług dokonywany jest na rachunek bankowy prowadzony w złotych polskich. Stwierdził również, że nie można dokonać zwrotu podatku za pośrednictwem banku korespondenta. W wezwaniu zawarto pouczenie, że nieuzupełnienie braków formalnych w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia spowoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. W dniu 8 czerwca 2005 r, pełnomocnik skarżącej wniósł o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, załączając żądane tłumaczenie przysięgłe zaświadczenia oraz wydruk z informacji dotyczącej międzynarodowego systemu bankowego. Postanowieniem z dnia 7 lipca 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, a postanowieniem z dnia 31 stycznia 2006 r. pozostawił przedmiotowy wniosek bez rozpoznania. W zażaleniu na postanowienie z dnia 31 stycznia 2006 r. pełnomocnik skarżącej zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów oraz regulacji zawartych w art. 6 VIII Dyrektywy Rady UE z 6 grudnia 1979 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych -zasady zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom nie posiadającym siedziby na Sygn. akt I FSK 1166/07 terytorium kraju (Dz. U. UE. L. 79.331.11) poprzez nałożenie na skarżącą zobowiązań nie wynikających z przepisów powyższych aktów. Ponadto zarzucił rażące naruszenie § 6 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów poprzez niewydanie decyzji o wysokości zwrotu podatku w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia wniosku oraz niewydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu oraz zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121 § 1, art. 125 i art. 140 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej "O.p."). Postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W uzasadnieniu wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego - zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. Nr 90, poz. 999 ze zm.) - winien dysponować tłumaczeniem przysięgłym zaświadczenia, aby zgodnie z prawem rozpatrzyć wniosek o zwrot podatku VAT. W ocenie organu odwoławczego zaświadczenie bez tłumaczenia przysięgłego nie stanowiło dowodu w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył również, że zgodnie z art. 53 Traktatu o przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej z dnia 30 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 90, poz. 864) dopiero po przystąpieniu do Unii Europejskiej nowe Państwa Członkowskie uznaje się za adresatów dyrektyw i decyzji, o ile zostaną skierowane do wszystkich obecnych jej członków, co jest zgodne z zasadą lex retro non agit. Dołączenie do wniosku o zwrot podatku VAT zaświadczenia zgodnego z załącznikiem nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów wraz z jego tłumaczeniem przysięgłym odnosiło się do procedury podatkowej, zaś nieprzedstawienie takiego tłumaczenia rodziło określone skutki podatkowe. Organ odwoławczy przyznał przy tym, że niepowiadomienie skarżącej o przedłużeniu postępowania w sprawie naruszyło art. 140 O.p., ale naruszenie to nie miało wpływu na jej rozstrzygnięcie. W skardze do WSA pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie postanowień organów pierwszej i drugiej instancji, zarzucając im naruszenie prawa materialnego, to jest § 5 rozporządzenia Ministra Finansów oraz regulacji zawartych w art. 6 VS!S Dyrektywy Rady UE poprzez nałożenie na skarżącą zobowiązań nie wynikających z przepisów powyższych aktów, a także naruszenie prawa proceduralnego poprzez nieuwzględnienie zaświadczenia potwierdzającego fakt zarejestrowania Spółki na potrzeby podatku VAT w Belgii na formularzu przewidzianym przez rozporządzenie Ministra Finansów, jak również jego przysięgłego tłumaczenia dostarczonego Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W.- na ponad osiem miesięcy przed otrzymaniem przez Spółkę postanowienia o pozostawieniu sprawy bez Sygn. akt I FSK 1166/07 rozpatrzenia i uznanie niedostarczenia przedmiotowego zaświadczenia w wyznaczonym 7-dniowym terminie za brak formalny uzasadniający wydanie tego postanowienia. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że brak tłumaczenia zaświadczenia nie jest brakiem formalnym, który może spowodować pozostawienie wniosku Spółki bez rozpatrzenia; dysponując kompletem dokumentów Naczelnik Urzędu Skarbowego posiadał pełną wiedza, do podjęcia rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o jej oddalenie. WSA uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie naruszało prawo. Zdaniem Sadu I instancji konsekwencji wynikających z art. 169 § 1 O.p. nie można zastosować do każdej zwłoki strony w zakresie dopełnienia czynności istotnych dla postępowania wyjaśniającego. Tak szerokie pojmowanie pojęcia braków formalnych wniosku, jak przyjęte w niniejszej sprawie dawałoby możliwość uznania za tego rodzaju brak każdą niekompletność materiałów w sprawie, a każde żądanie organu złożenia dodatkowych dowodów, dokumentów lub oświadczeń potrzebnych do wyjaśnienia sprawy w konsekwencji mogłoby prowadzić do pozbawienia strony możliwości merytorycznego rozpoznania sprawy. WSA podkreślił również, że przepisy rozporządzenia Ministra Finansów wskazują na wymóg sporządzenia w języku polskim jedynie wniosku o zwrot podatku. Rozporządzenie nakazuje złożyć wraz z wnioskiem zaświadczenie właściwych władz podatkowych według wzoru zawartego w załączniku. Zaświadczenie organów podatkowych innego państwa z istoty swojej sporządzone być musi w języku urzędowym kraju wystawienia, a ponieważ przepisy rozporządzenia nie wymagają,, by złożyć równocześnie tłumaczenie przysięgłe tego zaświadczenia, brak tłumaczenia nie może być traktowany jako brak formalny wniosku. Powoływane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia art. 27 Konstytucji RP i art. 4 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. Nr 90, poz. 999 ze zm.), które stanowią, że językiem urzędowym w Rzeczypospolitej Polskiej jest język polski, są normami na tyle ogólnymi, że nie mogą być uznane w tym przypadku za przepisy określające wymogi formalne wniosku o zwrot podatku. Ponadto Sąd podkreślił, że z faktu, iż ustawa o języku polskim nakłada na organy administracji publicznej obowiązek dokonywania wszelkich czynności urzędowych w języku polskim, nie można wywodzić zakazu dopuszczenia nieprzetłumaczonego Sygn. akt I FSK 1166/07 dokumentu obcojęzycznego jako dowodu w postępowaniu podatkowym. Zwrócono też uwagę, że w momencie wydawania postanowień w niniejszej sprawie organy podatkowe dysponowały kompletem dokumentów, w tym tłumaczeniem przysięgłym przedmiotowego zaświadczenia. Ze względu na powyższe Sąd pierwszej instancji uznał, że nie zachodziły przesłanki do pozostawienia podania strony bez rozpoznania. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, wnioskując o uchylenie go w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 173 i art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej "p.p.s.a.") wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 169 § 1 i 4 O.p i 168 § 2 O.p. oraz w zw. z art. 27 Konstytucji RP i art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o języku polskim oraz § 5 pkt 4 pkt 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z uwagi na uznanie przez Sąd, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania przez organy podatkowe, polegającego na niewłaściwym zastosowaniu przez nie do złożonego wniosku o zwrot podatku VAT trybu wezwania do usunięcia braków formalnych, w związku z brakiem załączenia tłumaczenia przysięgłego zaświadczenia stwierdzającego posiadanie statusu podatnika VAT. W ocenie organu WSA błędnie uznał, że nie zachodziły w sprawie przesłanki do zastosowania art. 169 § 1 O.p. Wskazano na treść art. 168 § 2 O.p., który stanowi, że podanie powinno czynić zadość zarówno wymogom przewidzianym w O.p., jak również innym wymogom ustalonym w przepisach szczególnych. W opinii organu tym dodatkowym elementem przewidzianym przez przepisy szczególne, tj. § 5 ust. 4 pkt 2 w związku z § 5 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów jest załączenie do wniosku o zwrot podatku zaświadczenia stwierdzającego posiadanie statusu podatnika VAT sporządzanego przez właściwy dla wnioskodawcy organ. Biorąc pod uwagę unormowania zawarte przepisach art. 27 Konstytucji RP, art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o języku polskim w związku z § 5 ust. 4 pkt 2 i § 5 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów, niezasadne jest, w opinii organu podatkowego, stwierdzenie WSA, że organy podatkowe nie były uprawnione do żądania w trybie art. 169 § 1 O.p. usunięcia braków wniosku, w tym wypadku odnoszących się do dodatkowych elementów w postaci załącznika do tego podania - wymaganych przez Sygn. akt I FSK 1166/07 przepisy prawa, w sytuacji złożenia w innej niż wymagana przez przepisy prawa formie, tj. w języku obcym. Na potwierdzenie swego stanowiska autor skargi kasacyjnej powołał się na wyrok NSA z dnia 23 listopada 2006 r. o sygn. akt I FSK 200/06. Stwierdził ponadto, że okoliczność, iż w momencie wydawania postanowień organy dysponowały kompletem dokumentów, w tym tłumaczeniem przysięgłym przedmiotowego zaświadczenia, nie może mieć wpływu na ocenę nieprawidłowości zastosowania art. 169 § 1 O.p., ponieważ warunkiem zastosowania skutku z ww. przepisu jest nie uzupełnienie braku w terminie 7 dni, tymczasem z uwagi na odmowę przywrócenia terminu do uzupełnienia braku upoważniało to organy do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Strona przeciwna wniosła odpowiedź na skargę kasacyjną, wnioskując o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona. Problem w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy prawidłowym jest stanowisko Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie, że niezłożenie w wyznaczonym terminie tłumaczenia przysięgłego zaświadczenia pochodzącego od zagranicznego urzędu podatkowego wskazującego, że podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, nie uprawniało organu do pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku firmy E. Inc. z siedzibą w Belgii o zwrot podatku od towarów i usług (w trybie art. 169 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 169. § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Z kolei w myśl art. 169 § 4 organ w przedmiocie pozostawienia podania bez rozpatrzenia wydaje postanowienie. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym wyroku, że konsekwencji wynikających z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej nie można stosować do każdej zwłoki strony w zakresie dopełnienia czynności istotnych dla postępowania. W rozpoznawanej sprawie firma E. wystąpiła z wnioskiem o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2003r. Sygn. akt I FSK 1166/07 Warunki dokonywania zwrotu podatku od towarów i usług, naliczonego przy nabyciu towarów i usług, podmiotom nieposiadającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby określało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2001 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 67, poz. 690), zwanego dalej rozporządzeniem. Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia zwrot podatku następuje na wniosek podmiotu uprawnionego. Do wniosku dołącza się: 1) oryginały faktur oraz dokumentów celnych, z których wynikają wnioskowane kwoty zwrotu podatku, 2) zaświadczenie, według wzoru stanowiącego załącznik nr 2 do rozporządzenia, wskazujące, że podmiot uprawniony jest podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku o podobnym charakterze zarejestrowanym w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania albo miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Strona powyższe warunki spełniła, tj. złożyła wniosek, oryginały faktur i stosowne zaświadczenie. Organy zażądały jednak tłumaczenia przysięgłego złożonego zaświadczenia, a ponieważ nie uczyniono temu obowiązkowi w wyznaczonym terminie wniosek pozostawiony został bez rozpatrzenia. Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu znane jest orzecznictwo w tego rodzaju sprawach, w szczególności powoływany przez autora skargi kasacyjnej wyrok NSA z dnia 23 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 200/06, publ. LEX nr 285303. Ponadto istotnym jest, że z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. Nr 90, poz. 999) wynika, że oświadczenia woli, podania i inne pisma składane organom państwa polskiego powinny zostać złożone w języku polskim. Trzeba mieć również na względzie, że zgodnie z art. 27 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej językiem urzędowym w RP jest język polski. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z powyższego nie wynika jednak, że w każdym przypadku brak przetłumaczenia fragmentu dokumentu uniemożliwia rozpoznanie wniosku. Taka właśnie sytuacja występuje w rozpoznawanej sprawie. Trzeba bowiem zauważyć, że sporne zaświadczenie zostało złożone według polskiego wzoru stanowiącego załącznik nr 2 do rozporządzenia. Zgodnie z jego treścią właściwy organ podatkowy Belgii zaświadcza, że E. INC z siedzibą: ... został zarejestrowany jako osoba (przedsiębiorca) podlegająca podatkowi od towarów i usług lub podatkowi o podobnym charakterze pod podanym poniżej numerem identyfikującym. Skoro zaświadczenie (na druku w języku polskim) ma zostać sporządzone przez organ innego państwa, to oczywistym jest, że musi zostać wypełnione w języku urzędowym kraju wystawienia. Jednak z samego wzoru, w konsekwencji przedmiotowego zaświadczenia wynika, że Sygn. akt I FSK 1166/07 wypełnienie go polega na wpisaniu nazwy podmiotu, adresu siedziby, numeru identyfikującego, oraz podpisania go przez uprawnione osoby i umieszczenia pieczęci organu . W tym zakresie tłumaczenie jest zbędne, a ewentualna weryfikacja rzetelności zaświadczenia możliwa jest tylko w przypadku oryginału (pieczęć i podpis), Jedynym elementem treści zaświadczenia podlegającym tłumaczeniu jest rodzaj prowadzonej działalności lub branża. Pozycja ta nie ma jednak znaczenia dla uprawnienia strony, a zatem dla rozpoznania wniosku. Rozporządzenie wyłącza wprawdzie z kręgu podmiotów uprawnionych do zwrotu podatku, te podmioty, które wykonują na terytorium RP usługi wymienione w § 2 ust. 3 rozporządzenia, jednak decydujące znaczenie ma w tym wypadku faktyczna działalność na terytorium RP, a nie widniejąca w zaświadczeniu. Kryterium to powinno być zatem weryfikowane np. poprzez treść faktury, czy inne środki dowodowe. Z powyższego można wyprowadzić wniosek, że brak tłumaczenia przysięgłego obcojęzycznej części zaświadczenia jest brakiem formalnym wniosku, jednak nie powoduje on niemożność jego rozpoznania. W takiej sytuacji brak było podstaw do stosowania art. 169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej. Instytucja wezwania do usunięcia braków w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej ma służyć usunięciu braków formalnych podania wynikających ze ściśle określonych przepisów, jednak nie może być stosowana, gdy co prawda brak formalny występuje, ale nie niweczy on możliwości rozpoznania sprawy. Skutek w postaci pozostawienia podania bez rozpoznania nie dotyczy bowiem wniosku spełniającego wymogi, które pozwalają na jego merytoryczną ocenę. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w rozpoznawanej sprawie niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 169 § 1 i 4 i 168 § 2 Ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 27 Konstytucji RP i art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o języku polskim oraz § 5 ust 4 pkt 2 i ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę kasacyjną oddalił.