III SA/Wa 3678/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2007 r. sprawy ze skarg P. S.A. na postanowienia Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] nr [...] nr [...] nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym w administracji oddala skargi Zaskarżonymi czterema postanowieniami z dnia [...] sierpnia 2006 r., wydanymi na podstawie art. 17 § 1, art. 17 § 1a, art. 33 pkt 2, pkt 8 i pkt 10 oraz art. 34 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm., dalej powoływanej jako "u.p.e.a.") oraz art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 z późn. zm., dalej powoływanej jako "k.p.a."), Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy własne postanowienia z dnia [...] stycznia 2006 r. uznające zgłoszone przez "P." S.A. (Skarżącą w niniejszej sprawie) zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym za nieuzasadnione. Z motywów zaskarżonych postanowień wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego [...] "P." w W. decyzjami z dnia [...] listopada 2005 r., [...] grudnia 2005 r., [...] grudnia 2005 r. i [...] grudnia 2005 r. określił Skarżącej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług. Z uwagi na nieuiszczenie należności w terminie przewidzianym w art. 11 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm., dalej powoływanej jako "ustawa o VAT") Dyrektor Izby Celnej w W. wszczął na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] grudnia 2005 r. postępowania egzekucyjne wobec Skarżącej. Odpisy ww. tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniami o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem zostały doręczone Skarżącej w dniu 29 grudnia 2005 r. W wyniku realizacji zajęć zostały przekazane na konto Izby Celnej w W. środki pieniężne stanowiące całkowitą realizację zajęć. Pismami z dnia 4 stycznia 2006 r. Skarżąca zgłosiła zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, wskazując na brak wymagalności egzekwowanego obowiązku, na zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego oraz niespełnienie wymogów dotyczących obowiązkowych elementów, które powinny zawierać tytuły wykonawcze. Dyrektor Izby Celnej w W., działając jako wierzyciel postanowieniami z dnia [...] i [...] stycznia 2006 r. uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. Od powyższych postanowień Skarżąca złożyła zażalenia. Zarzuciła naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, wadliwość zastosowanej przez Dyrektora Izby Celnej w W. procedury, braki w zakresie ustaleń stanu faktycznego sprawy, braki formalne tytułów wykonawczych. W związku z powyższymi naruszeniami Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych postanowień oraz zniesienie postępowań w sprawach zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Dyrektor Izby Celnej w W. powołanymi na wstępie postanowieniami utrzymał w mocy zaskarżone postanowienia. W uzasadnieniach wskazał, że w prowadzonych postępowaniach nie naruszono zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. Powołując się na treść art. 5 § 1 pkt 4 oraz art. 13 u.p.e.a. podkreślił, że decyzje określające należności podatkowe dla Skarżącej zostały wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] "P." w W. Wierzycielem w przedmiotowych sprawach jest więc Dyrektor Izby Celnej w W., będący jednocześnie organem egzekucyjnym. Połączenie funkcji organu egzekucyjnego i wierzyciela w osobie Dyrektora Izby Celnej w W. wynika z obowiązujących przepisów i nie stanowi naruszenia prawa. W ocenie Dyrektora Izby Celnej nie stanowi również naruszenia prawa dwukrotne rozpatrywanie przez ten sam organ zarzutów, raz działając jako wierzyciel, a raz jako organy egzekucyjny. Przepisy u.p.e.a. wskazują na konieczność wydania dwóch postanowień w przypadku wniesienia przez zobowiązanego zarzutów do postępowania egzekucyjnego, tj. postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela albo postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowienia organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów. Tylko zarzut wniesiony na podstawie art. 33 pkt 8 u.p.e.a. przy egzekucji należności pieniężnych, tj. zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, nie wymaga uzyskania stanowiska wierzyciela przed rozpatrzeniem zarzutu przez organ egzekucyjny. Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał także, że w momencie przekazania do egzekucji decyzji był w posiadaniu dwóch czeków o numerach: [...] na kwotę 2.132,30zł oraz [...] na kwotę 10.430,40zł, co stanowiło łącznie kwotę 12.562,70zł. Czeki te zostały złożone przez Skarżącą w styczniu i lutym 2005 r., jako zabezpieczenie określone przez organ celny na podstawie art. 271 Kodeksu celnego. Czek numer [...] na kwotę 2.132,30zł zabezpieczał należności z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] P. w W. nr [...] z dnia 17.11.2004r, a czek numer [...] na kwotę 10.430,40zł zabezpieczał należności z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] P. w W. Organ odwoławczy podkreślił, że uchylił ww. decyzje i umorzył postępowania. Decyzje te zostały doręczone Skarżącej w dniu 28 listopada 2005 r. Istniała zatem możliwość zarachowania złożonego zabezpieczenia na poczet bieżącego zadłużenia. W tym celu Skarżąca winna złożyć stosowne wnioski i przedłożyć oryginały potwierdzeń złożenia zabezpieczenia, czego nie uczyniła. Złożenie wniosków zapobiegłoby wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Także we wnioskach o wstrzymanie wykonania decyzji Skarżąca nie wskazała na fakt istnienia czeków nr [...] i nr [...], które mogłyby stanowić zabezpieczenie należności wynikających z decyzji, o których wstrzymanie Skarżąca wnioskowała, co niewątpliwie skróciłoby okres rozpatrywania wniosku o wstrzymanie wykonania ww. decyzji. Dyrektor Izby Celnej w W., odnosząc się do zarzutu "wpływu odwołania od ww. decyzji organu podatkowego oraz wniosku o ich wstrzymanie na postępowanie egzekucyjne" wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 224 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r . Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej powoływanej jako "Ordynacja podatkowa") wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Złożenie wniosków o wstrzymanie wykonania decyzji nie stanowi wystarczającej podstawy do odstąpienia od egzekwowania obowiązku nałożonego decyzjami, od których wniesiono odwołanie. Dopiero wydanie przez organ celny postanowień o wstrzymaniu wykonania zaskarżonych decyzji stanowi podstawę do odstąpienia od wszczynania postępowań egzekucyjnych, bądź w sytuacji gdy postępowania zostały już wszczęte do zawieszenia postępowań egzekucyjnych. Zgodnie z wyjaśnieniami Naczelnika Urzędu Celnego [...] "P." w W., rozpatrzenie wniosków o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, w myśl postanowień art. 224 § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie było możliwe. Wstrzymanie wykonania decyzji może nastąpić dopiero po złożeniu zabezpieczenia określonego przez organ celny. W przedmiotowych sprawach niezbędny czas na rozpatrzenie wniosków i zabezpieczenie kwoty stanowiącej sumę długu należności podatkowych wynikających z decyzji i odsetek był zbyt krótki, biorąc pod uwagę dzień przekazania odwołań wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu. Odnosząc się do zarzutu braków formalnych tytułów wykonawczych, organ odwoławczy podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych postanowień oraz poprzedzających je postanowień Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] i [...] stycznia 2006 r., a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniom zarzuciła naruszenie art. 2 i art. 7 Konstytucji poprzez naruszenie art. 6, art. 7 i art. 8 k.p.a. oraz art. 6 § 1 i art. 7 § 2 u.p.e.a. W uzasadnieniu skarg podniosła, że stanowisko Dyrektora Izby Celnej jako wierzyciela w odniesieniu do czynności egzekucyjnych, jak również jako organu odwoławczego jest niezgodne z podstawową zasadą postępowania administracyjnego, tj. zasadą pogłębiania zaufania do organów administracji wynikającą z art. 8 k.p.a. Powołując się na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego wskazała, że Dyrektor Izby Celnej naruszył ww. zasadę, przedwcześnie wszczynając egzekucję, a tym samym ignorując fakt złożenia przez Skarżącą propozycji zabezpieczenia oraz stosując zbyt uciążliwy środek egzekucyjny. Zdaniem Skarżącej uzasadnieniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie może być zbliżający się termin przedawnienia należności, lecz uzasadniony brak podstaw do oczekiwania, że Skarżąca wywiąże się z ciążących na niej obowiązków, przy czym taka obawa nie istniała w przedmiotowych postępowaniach, ponieważ Skarżąca złożyła wnioski o zabezpieczenie należności. Skarżąca podkreśliła ponadto, że Dyrektor Izby Celnej w W. w chwili wszczęcia postępowań egzekucyjnych miał wiedzę o tym, że Skarżąca wniosła do właściwego organu wnioski o wstrzymanie wykonania spornych decyzji, proponując jednocześnie złożenie zabezpieczenia. Tymczasem po upływie 9 dni od złożenia wniosków organ wszczął postępowanie egzekucyjne. W sprawach naruszono zatem zasadę niezbędności egzekucji, wyrażoną w art. 6 § 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Celnej w W. ignorując wnioski Skarżącej o wstrzymanie wykonania decyzji wraz z propozycją ustanowienia zabezpieczenia, przedwcześnie wszczął postępowanie egzekucyjne, osiągając w ten sposób zamierzony cel w postaci przerwania biegu przedawnienia zobowiązań określonych w decyzjach. Nie wykazał bowiem, że w sprawach miało miejsce uchylanie się przez Skarżącą od obowiązków wynikających z decyzji. Z punktu widzenia interesów Skarbu Państwa złożenie zabezpieczenia ma bowiem taki sam skutek, jak zapłata należności. Odnosząc się do zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego Skarżąca podkreśliła, że w sprawach powinien znaleźć zastosowanie art. 95 u.p.e.a., dotyczący egzekucji z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych. Stosując najmniej uciążliwy dla jednostki środek egzekucyjny, Dyrektor Izby Celnej w W. powinien zatem zająć posiadane przez siebie czeki Skarżącej, a następnie przekazać je do sprzedaży podmiotowi posiadającemu zezwolenie Komisji Nadzoru Finansowego na podejmowanie czynności związanych z obrotem takimi papierami, a w przypadku jego braku lub gdy sprzedaż w tym trybie wiązałaby się z poniesieniem zbyt dużych kosztów, sprzedać je w trybie określonym przepisami o sprzedaży przy egzekucji z ruchomości. W ocenie Skarżącej nieuzasadnione są przy tym zarzuty organu celnego dotyczące łącznej kwoty zadłużenia określonej na podstawie wszystkich tytułów wykonawczych wystawionych w listopadzie i grudniu 2005 r. Dyrektor Izby Celnej powinien bowiem zastosować najmniej uciążliwy środek egzekucyjny przynajmniej w odniesieniu do tej części egzekwowanej należności, która mogła być zaspokojona z posiadanych przez niego czeków. W odpowiedziach na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skarg, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonych postanowieniach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), postanowił sprawy opatrzone sygn. akt III SA/Wa 3678/06, III SA/Wa 3679/06, III SA/Wa 3680/06 i III SA/Wa 3681/06 połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia, a następnie prowadzić dalej pod sygn. akt III SA/Wa 3678/06. Na rozprawie wyznaczonej na dzień 22 lutego 2007 r. pełnomocnik Skarżącej popierając skargę złożył załącznik do protokołu, w którym ustosunkował się do argumentacji zawartej w odpowiedzi na skargę. Podniósł, że Dyrektor Izby Celnej w W. zupełnie przeinaczył sformułowane w skardze zarzuty. Skarżąca jeszcze raz podkreśliła, że organ celny naruszył art. 2 i art. 7 Konstytucji w wyniku naruszenia art. 6 – 8 k.p.a. Prowadził bowiem postępowanie egzekucyjne kierując się jedynie interesem fiskalnym Skarbu Państwa, tj. doprowadzeniem do przerwania biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych, z jednoczesnym pominięciem tych przepisów, które zakazują stosowania zbyt uciążliwych środków egzekucyjnych oraz przedwczesnego wszczynania postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi na to pismo Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał dotychczasową argumentację, wskazując na ciążący na nim obowiązek niedopuszczenia do przedawnienia zobowiązań za 2000 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Skargi nie są zasadne. Zaskarżone postanowienia nie naruszają prawa materialnego ani prawa postępowania w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Zdaniem Sądu nie znajdują uzasadnienia zarzuty naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów administracji wynikającej z art. 8 k.p.a., a także art. 6 i 7 k.p.a. Z zasady pogłębiania zaufania wynika przede wszystkim wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji publicznej, co jest zasadniczą treścią zasady praworządności. Tylko postępowanie odpowiadające takim wymogom i decyzje wydane w wyniku postępowania tak ukształtowanego mogą wzbudzać zaufanie obywateli do organów administracji publicznej, nawet wtedy, gdy decyzje administracyjne nie uwzględniają ich żądań. W celu realizacji tej zasady konieczne jest przede wszystkim ścisłe przestrzeganie prawa, zwłaszcza w zakresie dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, konkretnego ustosunkowania się do żądań i twierdzeń stron oraz uwzględnienia w decyzji zarówno interesu społecznego, jak i słusznego interesu obywateli, przy założeniu, że wszyscy obywatele są równi wobec prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stoi na stanowisku, iż Dyrektor Izby Celnej nie naruszył ww. przepisów. Zaskarżone postanowienia wydane zostały w myśl obowiązujących przepisów prawa, a podjęte przez organ administracji celnej działania nie pozwoliły na przedawnienie terminu dochodzenia roszczeń, a tym samym uszczuplenie wpływów Skarbu Państwa. Za uprawnioną Sąd uznał argumentację, iż wobec nieuiszczenia należności z tytułu podatku od towarów i usług w terminie przewidzianym w art. 11 ust. 3 ustawy o VAT, Dyrektor Izby Celnej w W. zobowiązany był w świetle obowiązujących przepisów prawa wszcząć postępowania egzekucyjne wobec Skarżącej. Nie można przy tym przyjąć poglądów Skarżącej, że zasada pogłębiania zaufania została naruszona poprzez przedwcześnie wszczęte postępowania egzekucyjne, zignorowanie złożenia przez Skarżącą propozycji zabezpieczenia oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środek egzekucyjny. Zgodnie z art. 6 § 1 u.p.e.a., w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Podkreślenia przy tym wymaga, że nie można zabezpieczyć, a tym bardziej wszcząć postępowania egzekucyjnego celem wyegzekwowania zobowiązania podatkowego, które wygasło. Z akt sprawy wynika, że decyzje Naczelnika Urzędu Celnego [...] "P." w W. zostały skutecznie doręczone i odebrane przez Skarżącą w dniach 6, 8, 10, 13 grudnia 2005 r., tak więc należności podatkowe wynikające z ww. decyzji winny być uiszczone, zgodnie z art. 11 ust. 3 ustawy o VAT, w terminie 10 dni od dnia otrzymania niniejszych decyzji. Skarżąca natomiast w ustawowym terminie ani nie uiściła wymagalnych należności podatkowych, ani też w tym terminie nie złożyła wniosków o wstrzymanie wykonania przedmiotowych decyzji. Wnioski o wstrzymanie wykonania decyzji, co zostało potwierdzone w skargach, złożone zostały do organu w dniu 20 grudnia 2005 r. Pozytywne rozpatrzenie wniosków o wstrzymanie wykonania decyzji, jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Celnej w W., nie jest możliwe bez uprzedniego złożenia zabezpieczenia określonego przez organ celny. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podniesiono także, że Skarżąca wniosła o wstrzymanie wykonania decyzji, proponując jednocześnie złożenie zabezpieczenia tych decyzji. Zdaniem Skarżącej winno skutkować nie wszczynaniem postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do tych kwestii skład orzekający podziela w całości pogląd zaprezentowany przez Dyrektora Izby Celnej w W. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz.U. z 2005 r. Nr 14, poz. 114) naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest m.in. dopuszczenie do przedawnienia należności Skarbu Państwa. Ponadto pracownik organu administracji celnej za niewykonanie bądź nienależyte wykonanie zadań podlega odpowiedzialności porządkowej lub dyscyplinarnej, a w szczególnych przypadkach także odpowiedzialności karnej. Stosownie natomiast do treści § 6 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541, z późn. zm.), jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, bezzwłocznie stosuje środek egzekucyjny. Z przepisów tych bezspornie bowiem wynika, iż obowiązkiem organu egzekucyjnego jest przede wszystkim ochrona interesów wierzyciela. W rozpoznawanych sprawach zobowiązania podatkowe wynikające z decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług przedawniłyby się w dniu 31 grudnia 2005 r. W świetle § 6 pkt 2 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów za zasadne zatem należało uznać wszczęcie przed tym dniem postępowań egzekucyjnych. Nie można również uznać, że w sprawach naruszona została zasada niezbędności egzekucji administracyjnej, wyrażona w art. 6 § 1 u.p.e.a. W myśl tego przepisu wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych dopiero w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku. Zgodnie natomiast z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W decyzjach Naczelnika Urzędu Celnego [...] "P." w W. określono prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Decyzje te mają charakter deklaratoryjny, nie kształtują one zatem zobowiązania podatkowego z tytułu importu towarów, gdyż zobowiązanie to już ukonstytuowało się w chwili zaistnienia okoliczności, z którymi ustawa łączy powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów. Wobec faktu, że decyzje te funkcjonowały w obrocie prawnym i są decyzjami określającymi zobowiązanie podatkowe, Dyrektor Izby Celnej w W. słusznie wskazał, iż określone w nich podatki winny być uiszczone terminowo, a w żadnym przypadku organ egzekucyjny nie mógł dopuścić do ich przedawnienia. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie nie zasługuje również na aprobatę podniesiony w skargach zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, a więc naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a. Skarżąca uzasadniając ten zarzut podniosła, że w niniejszych sprawach zastosowanie powinien znaleźć art. 95 u.pe.a., dotyczący egzekucji z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych. W myśl art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika konieczność zastosowania takiego środka lub środków egzekucyjnych, które umożliwią pokrycie powstałych zaległości. Natomiast zastosowanie najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego może mieć miejsce w przypadku istnienia w tym względzie możliwości wyboru. Biorąc pod uwagę powołany przepis zaproponowany Skarżącą środek egzekucyjny w żadnej mierze nie prowadził do bezpośredniego wykonania obowiązku, gdyż łączna kwota główna zadłużenia podatkowego, wg decyzji przekazanych z Urzędu Celnego [...] "P." w W. celem wszczęcia postępowania egzekucyjnego przekraczała kwotę, na którą opiewały czeki. W chwili wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie dało się ustalić kwoty, którą uzyskałoby się z ich sprzedaży po potrąceniu wszystkich kosztów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podziela przy tym pogląd Dyrektora Izby Celnej w W., że w sprawach prawidłowo zastosowano zarówno zajęcie środków na rachunku bankowym, jak i zajęcie ruchomości. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jeżeli doręczając go organ egzekucyjny nie przystąpił do czynności egzekucyjnych, nie jest pierwszą czynnością egzekucyjną, o której podatnik został powiadomiony i nie przerywa biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Gdyby w sprawach zastosowano jedynie zajęcia rachunków bankowych, należności podatkowe mogłyby ulec przedawnieniu. Dlatego też organ egzekucyjny dokonał zajęcia ruchomości z pozostawieniem pod dozorem zobowiązanego. Ze względu na powyższe skargi należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.