I SA/Gl 268/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (sprawozdawca), Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Anna Charchuła, po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] (określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 1998 r.) i określił G. K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za ten rok w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, iż C. K. prowadził działalności gospodarczą pod nazwą firmową "A" w lokalu będącym własnością R.G. (teściowej), która nieodpłatnie udostępniła go podatnikowi. Ustalono dalej, iż podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki za rozmowy telefoniczne przeprowadzone z aparatu telefonicznego należącego do R. G. (udokumentowane fakturami wystawionymi na dysponenta numeru telefonicznego). W tej sytuacji, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, skoro z przedłożonych faktur wynikało, że "B" zażądała zapłaty od R. G., a nie przedłożono żadnej umowy o użytkowanie aparatu telefonicznego i nie wskazano dowodu, z którego wynikałoby zobowiązanie podatnika do zwrotu tego wydatku lub zapłaty w miejsce dłużnika – uznać należało, że wydatek ten nie był poniesiony przez podatnika i nie mógł stanowić kosztu uzyskania przychodu "A". Następnie podniesiono, iż na konto firmy podatnika wpłynęła w 1998 r. kwota [...] zł w związku z likwidacją rachunku spółki cywilnej "C" E. K. i K. K.. Po ustaleniu, iż przelew powyższej kwoty zrealizowany został przed dniem likwidacji tej Spółki organ podatkowy uznał, iż dotyczył jej majątku, a nie majątku wspólników. Organ nie więc zgodził się z argumentacją podatnika, że wpłata omawianej kwoty dokonana została przez żonę podatnika, a pieniądze te były już wcześniej własnością C. K.. Ponadto, analizując zapisy w prowadzonych przez podatnika księgach rachunkowych ustalono, że bezpośrednio z kasy firmy lub z rachunku bankowego firmy pobrano kwotę [...] zł. Część z niej podatnik przeznaczył na zapłatę czynszu dzierżawnego i opłat czynszowych ([...] zł) oraz uregulowanie należnych zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych ([...] zł). Wskazano dalej, iż odnośnie pozostałej nierozliczonej w ramach działalności gospodarczej kwoty ([...] zł) podatnik nie potrafił dokładnie określić jej przeznaczenia wyjaśniając jedynie, iż wykorzystana została na potrzeby własne lub utrzymanie rodziny. Mając na uwadze powyższe okoliczności tj. pobranie gotówki z kasy (rachunku bankowego) w kwocie [...] zł oraz wykazanie przez podatnika straty w prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie [...] zł – organ podatkowy przyjął, iż zapisy w księgach rachunkowych nie były prowadzone prawidłowo. Zatem, do przychodów z działalności gospodarczej dodano przychód w kwocie [...] zł (uznając tym samym za wadliwe stanowisko organu pierwszej instancji o uzyskaniu przez podatnika dochodu z innych źródeł). Następnie obliczono dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem należnym za 1998 r., uwzględniając opodatkowanie dochodu w wysokości [...] zł, uzyskanego ze sprzedaży [...] udziałów w spółce z o.o. "D" (jako przychodu z kapitałów pieniężnych). Decyzję tę pełnomocnik G. K. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia w części w jakiej określa ona zobowiązanie podatkowe w kwocie przekraczającej [...] zł i odsetki za zwłokę od niewpłaconych w terminie zaliczek na ten podatek. Pełnomocnik strony skarżącej wskazał na naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że koszty niektórych usług telekomunikacyjnych nie zostały przez podatnika poniesione w celu osiągnięcia przychodów, - art. 11 i art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wobec przyjęcia, że wydatkowanie przez podatnika pieniędzy będących jego własnością stanowi osiągnięcie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, - art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez uznanie, że wpłata na rachunek bankowy podatnika pieniędzy stanowiących jego własność oznacza osiągnięcie przychodów z innych źródeł, oraz prawa procesowego tj. art. 193 Ordynacji podatkowej wobec przyjęcia, że księgi rachunkowe prowadzone były przez skarżącego nierzetelnie, z pominięciem procedury uregulowanej w tym przepisie. Uzasadniając swoje stanowisko pełnomocnik skarżącego wskazał, iż skoro podatnik korzystał z lokalu będącego własnością teściowej na podstawie umowy użyczenia nie zawartej w formie pisemnej, to tym samym nie mógł zawrzeć umowy z operatorem komunikacyjnym dotyczącej stacji abonenckiej znajdującej się w tym lokalu. Pełnomocnik strony podkreślił, iż istotnym pozostaje, że to podatnik wykorzystywał tą stację w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i pokrywał koszty rachunków telefonicznych. Pełnomocnik skarżącego zarzucił, iż organ podatkowy nie wykazał na czym miała polegać nierzetelność ksiąg i jaki był jej zakres. Wyraził pogląd, iż przychód można łączyć jedynie z wpłatą określonych kwot do kasy lub na rachunek bankowy, a nie z ich wypłatą. Pełnomocnik strony nie zgodził się z ustaleniem organu podatkowego, iż kwota która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika z rachunku bankowego spółki "C" stanowiła przychód z pozostałych źródeł, gdyż wspólnikiem taj spółki była żona skarżącego (K. K.), toteż pieniądze te były objęte wspólnością małżeńską. Strona skarżąca nie kwestionowała zasadności opodatkowania dochodu osiągniętego ze sprzedaży udziałów w spółce z o.o. "D" za kwotę [...]zł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Polemizując z zarzutami skargi Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż zapisy w księgach odzwierciedlały faktyczne uzyskanie dochodu w kwocie [...] zł, natomiast strata w kwocie [...] zł była efektem podsumowań stanu kont oraz wewnętrznego układu rachunku zysków i strat. Porównując więc stan faktyczny wynikający z ksiąg rachunkowych z wielkościami zawartymi w rachunku zysku i strat, organ odwoławczy stwierdził, iż sytuacja finansowa podatnika nie została przedstawiona rzetelnie. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż nie naruszone zostały postanowienia art. 193 Ordynacji podatkowej, gdyż zarówno zapisy w księgach rachunkowych jak i treść rachunku zysków i strat nie zostały przez organy podatkowe zakwestionowane. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona, albowiem wbrew jej twierdzeniu zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, że podatnik prowadził samodzielnie działalność gospodarczą w firmie nazwanej "A", której siedziba znajdowała się w lokalu należącym do jego teściowej. Zgodnie zatem z treścią z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 19991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. nr 90, poz. 416 z 1993 r., ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Z cytowanego przepisu wynika, że między wydatkiem a przychodem musi istnieć niekwestionowany i bezpośredni związek, mający na celu wykazanie, że poniesiony przez podatnika koszt rzeczywiście przyczynił się do uzyskania przez niego przychodu. Tymczasem, oprócz wyjaśnień podatnika o wykorzystaniu lokalu na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, brak jest jakiegokolwiek innego dowodu potwierdzającego zasadność zaliczenia kwot wynikających z faktur za usługi telekomunikacyjne w poczet kosztów firmy "A". Zwrócić bowiem należy uwagę, iż przedmiotowe faktury wystawione zostały na R. G. i brak jest jakiejkolwiek umowy, wskazującej na użytkowanie aparatu telefonicznego znajdującego się w jej lokalu przez inną osobę. Istotnym jest także to, że również korzystnie przez podatnika z lokalu należącego do teściowej nie zostało oparte o pisemną umowę. Skarżący nie ewidencjonował rozmów przeprowadzonych przy wykorzystaniu tej stacji abonenckiej i nie przedstawił jakiegokolwiek innego dowodu, z którego wynikałoby zobowiązanie podatnika do zwrotu kosztów rozmów lub zapłaty w miejsce dłużnika. Zatem, skoro podatnik zamierzał zmniejszyć dochód swojej firmy o kwoty wynikające z rachunków telefonicznych, to powinien przedstawić dowody uzasadniające uznanie takiego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Odnośnie przekazania kwoty [...]zł pochodzącej ze spółki "C" na konto firmy podatnika bezspornym pozostaje, że przelew tych pieniędzy związany był z likwidacją "C" K. K. i E. K.. Skoro spółka cywilna "C" uległa likwidacji w dniu [...] 1998 r., a przelew dokonany został przez tą datą – to nie może być wątpliwości, że dotyczył majątku spółki "C", a nie osób fizycznych. Słusznie wyjaśnił organ odwoławczy, że w trakcie trwania spółki żaden z jej wspólników nie może dysponować jej majątkiem (art. 863 § 1 k.c.), toteż brak jest podstaw do przyjęcia, że omawiana kwota już w chwili przelewu stanowiła własność podatnika i jego żony. Podzielić należy także argumentację organu odwoławczego co do konieczności zaliczenia kwoty [...] zł do przychodów firmy "A". Skarżący omawianą kwotę pobrał z kasy firmy (lub z rachunku bankowego) nie wyjaśniając precyzyjnie jej przeznaczenia i w efekcie należało przyjąć, iż przeznaczył ją na własne potrzeby. W takiej sytuacji, nie może być wątpliwości, iż omawiana kwota stanowiła przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowo więc obliczony został dochód z działalności gospodarczej podatnika, gdy sumę przychodów pomniejszono ([...]zł) o koszty ich uzyskania ([...]). Argumentacja strony skarżącej sprowadza się do twierdzenia, że wypłata jakiejkolwiek kwoty z kasy przedsiębiorstwa nie rodzi obowiązku podatkowego, gdyż nie stanowi przychodu, który można łączyć jedynie z wpłatą określonych kwot do kasy lub na rachunek bankowy, a nie z ich wypłatą. Zwrócić należy jednak uwagę, że wykazana przez podatnika strata w kwocie [...] zł była efektem podsumowań stanu kont oraz wewnętrznego układu rachunku zysku i strat i nie uwzględniała przeznaczenia wypłaconej kwoty [...] zł. Podatnik wykazał, iż część wypłaconej kwoty przeznaczył na zapłatę czynszu dzierżawnego, opłat pocztowych i zaliczek na podatek dochodowy, natomiast pozostała kwota nie została przez niego rozliczona, przez co nie mogła być uznana za koszt uzyskania przychodów. Skoro więc zapisy w księgach rachunkowych co do treści rachunku zysków i strat nie były przez żadną ze stron kwestionowane, a niewyjaśnione zostało jedynie przeznaczenie wypłaconej kwoty [...] zł, to postępowanie organów podatkowych ograniczone do ustalenia prawidłowej wysokości przychodów firmy "A" było wystarczające. Faktycznie rozdysponowanie przez podatnika omawianej kwoty pozwala przyjąć, iż prowadził dochodową działalność gospodarczą, a wykazana przez niego strata nieodpowiadała zapisom wynikającym z ksiąg rachunkowych tj. dokonanej wypłacie kwoty [...] na cel nie stanowiący kosztu uzyskania przychodu. Kwota ta podlegała więc opodatkowaniu jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem, na źródło przychodów podatnika składały się przychody z pozaroliczej działalności gospodarczej ([...]zł), przychody z tytułu kapitałów pieniężnych ([...] zł) i przychody z innych źródeł (kwota [...] zł). Po odliczeniu kosztów uzyskania tych przychodów, prawidłowo określono dochód osiągnięty przez podatnika w 1998 r. w wysokości [...]zł. Na skutek określenia dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie [...] zł zmianie uległa wysokość odsetek od niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Strona skarżąca nie sformułowała zarzutów dotyczących sposobu obliczenia tych odsetek, a Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przy ich wymiarze. Reasumując stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja nie uchybia przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania należy podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski. W sumie zatem z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, iż organowi podatkowemu rozstrzygającemu w rozpatrywanej sprawie niepodobna postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia żądania skarżącej i uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1269).