I SA/Ke 629/05

Sygnatura akt: I SA/Ke 629/05 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 02 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie: Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal (spr.), Protokolant: referent stażysta Krzysztof Armański, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02.03.2006 r. sprawy ze skargi D. i I. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [....] numer [...] w przedmiocie : odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania D. i I. S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. W motywach rozstrzygnięcia organ podał, że małżonkowie D. i I. S. pismem z dnia 27 grudnia 2004r. wystąpili do organu podatkowego I instancji o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres 18 września 2000r. do 27września 2001r. w związku z niesłusznie ich zdaniem pobranym przez płatnika podatkiem dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłaconego D. S. w kraju ze stosunku pracy za czas oddelegowania do pełnienia służby poza granicami kraju w Polskim Kontyngencie Wojskowym w siłach pokojowych ONZ "UNDOF" w Syrii. Skarżący wskazali, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt. 83 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r. nr 14 poz. 176 ze zm.), należności pieniężne wypłacone z w/w tytułu podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ odwoławczy stwierdził, iż stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2001r., opodatkowaniem podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i 52 ustawy. Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 83 powołanej ustawy wolne od podatku są należności, których podatnik nie otrzymałby, gdyby nie został wyznaczony do składu osobowego kontyngentu wojskowego w ramach misji specjalnych. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 83 powołanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom i pracownikom cywilnym jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także należności pieniężne wypłacone żołnierzom, policjantom i pracownikom pełniącym funkcję obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych. W ocenie organu zwolnienie przewidziane w/w przepisem nie ma zastosowania do wynagrodzeń i innych należności pieniężnych wynikających ze stosunku służbowego lub stosunku pracy, prawo do których żołnierz skierowany do pełnienia służby poza granicami państwa, zachowuje stosownie do § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2000r.w sprawie uposażenia i innych należności pieniężnych otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa ( Dz. U. 115 poz. 1198). W odniesieniu do tych przychodów ma zastosowanie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i świadczenia te podlegają opodatkowaniu w wysokości i na zasadach określonych w art. 32 ustawy. Zwolnieniem przedmiotowym objęte są, w ocenie organu, należności pieniężne przysługujące żołnierzom zawodowym pełniącym służbę poza granicami kraju, określone w § 15 przywołanego rozporządzenia Rady Ministrów. Od powyższego rozstrzygnięcia I. i D. S. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zarzucili naruszenie art. 21 ust. 1 pkt. 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący nie zgadzają się ze stanowiskiem organów podatkowych, podnosząc, że do końca 2002r. brak zapisu, iż nie zwalnia się od podatku od osób fizycznych należności wynikających ze stosunku służbowego, jakie otrzymywał w kraju skarżący w okresie pobytu w siłach UNDOF. Zdaniem skarżących zmiana w/ w przepisu nastąpiła dopiero z dniem 1 stycznia 2003r. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2001r., wolne od podatku dochodowego są: należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom i pracownikom cywilnym jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także należności pieniężne wypłacone żołnierzom, policjantom i pracownikom pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych. Z przepisu tego wynika, że wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone osobom wymienionym w przepisie, jeżeli służyły lub pracowały poza granicami państwa w celach również wymienionych w przepisie. Przepis ten nie rozgranicza wypłacanych żołnierzowi należności pieniężnych na: uposażenia i inne należności przysługujące z tytułu czynnej służby wojskowej na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym, do których zachowuje on prawo stosownie do § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 5 grudnia 2000 r. w sprawie uposażenia i innych należności pieniężnych otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa, oraz należności przysługujące stosownie do § 15 rozporządzenia. Stanowi ogólnie o należnościach pieniężnych, nie wskazując, iż miały one pozostawać w bezpośrednim i wyłącznym związku z pełnioną służbą, jak twierdzą organy podatkowe. Podnieść należy, że przepis art.25 ustawy z 17 grudnia 1974 r. o uposażeniu żołnierzy ( Dz. U. z 1992 r. Nr 5 poz. 18 ze zm.) traktuje uposażenie jako jedną z form należności pieniężnych przysługujących żołnierzom wyznaczonym do pełnienia służby poza granicami państwa. Zatem, nie ma podstaw prawnych by uznać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt.83 nie zwalniał z podatku dochodowego należności pieniężnych wynikających ze stosunku służbowego w kraju, jeżeli w ramach tego stosunku, żołnierz został oddelegowany do pełnienia służby w Polskim Kontyngencie Wojskowym. Zasada, że przepisy podatkowe winny podlegać ścisłej wykładni nie dotyczy tylko przypadków, gdy wykładnia prowadzi do odmowy zastosowania zwolnienia, lecz obowiązuje w każdej sytuacji. Omawiany przepis otrzymał brzmienie, jakie usiłowały mu nadać organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie, z dniem 1 stycznia 2003r. Wprowadzona, ustawą z dnia 27 lipca 2002r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 141, poz.1182), zmiana treści art. 21 ust. 1 pkt 83 wyłączyła możliwość zwolnienia z podatku dochodowego wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym. Zmiany ta, wbrew stanowisku organów podatkowych, nie może być uznana za doprecyzowanie istniejącego unormowania. Jest to nowa regulacja zwolnienia od podatku. W związku z powyższym, należności pieniężne wypłacane żołnierzom pełniącym służbę poza granicami kraju, w 2001r były zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 145§1 pkt. 1 lit. a i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Sygn. akt. I SA/Ke 629/05