I GSK 94/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha Sędziowie Jerzy Sulimierski NSA Janusz Zajda (spr.) Protokolant Paweł Gorajewski po rozpoznaniu w dniu 16 stycznia 2009 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej L. C. S.A. w C. – D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 26 września 2007 r.; sygn. akt III SA/Gd 249/07 w sprawie ze skargi L. C. S.A. w C. – D. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia [...] marca 2007 r.; nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego wprowadzenie towaru na polski obszar celny oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 26 września 2007 r., sygn. akt III SA/Gd 249/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę L. C. - spółki akcyjnej w C.-D. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w G. z [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego wprowadzenie towaru na polski obszar celny. Z akt sprawy wynika, że [...] października 2006 r. Spółka złożyła wniosek o wydanie zaświadczenia, w którym organ celny potwierdziłby lub odmówiłby potwierdzenia, że na polski obszar celny wprowadzono, na podstawie dokumentów SAD o numerach wskazanych we wniosku, olej opałowy o zawartości siarki w masie nieprzekraczającej 1%. Naczelnik Urzędu Celnego w G. postanowieniem z [...] listopada 2006 r. nr [...] odmówił wydania zaświadczenia potwierdzającego fakt wprowadzenia na polski obszar celny omawianego towaru. Organ stwierdził, że dokumenty SAD dotyczące zgłoszeń celnych z [...] maja 1998 r. i [...] października 1998 r., z uwagi na ich archiwalną klasyfikację, zostały w 2004 r. przekazane do wybrakowania przez zniszczenie. Postanowieniem z [...] marca 2007 r. Dyrektor Izby Celnej w G. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. Stwierdził, że jednolite dokumenty administracyjne (SAD zgłoszenia celnego) wraz z załącznikami posiadają kategorię archiwalną B5, a zatem po upływie 5 lat mogą ulec brakowaniu, po uprzednim uzyskaniu zgody właściwego archiwum państwowego (zgoda Archiwum Państwowego nr [...] z [...] listopada 2004 r.). W Oddziale Celnym N. W., w okresie obejmującym wskazane zgłoszenia celne, nie była prowadzona ewidencja elektroniczna, wobec czego dane będące przedmiotem zainteresowania w niniejszej sprawie nie są dostępne w bazie danych urzędu. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organ obowiązek wydania zaświadczenia, które potwierdza stan prawny lub fakty wynikające z dokumentów prowadzonych przez ten organ lub znajdujących się w jego posiadaniu, a zatem z materiałów archiwalnych a nie danych doręczonych przez stronę w celu uzyskania zaświadczenia. Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. stwierdził, że postępowanie uregulowane przepisami Działu VIIIA Ordynacji podatkowej, w przedmiocie wydawania zaświadczeń, ma szczególny, uproszczony charakter. Obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest dokonanie porównania treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z prowadzonych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej). W tym celu może on prowadzić przewidziane w § 2 ww. przepisu postępowanie wyjaśniające, którego istota sprowadza się do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych, pod kątem możliwości urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. Organ nie może zatem wykorzystać danych, które nie znajdują się w jego dyspozycji, a tym samym do postępowania nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, w szczególności art. 180 Ordynacji podatkowej. Z wniosku z [...] października 2006 r. wynika, że Spółka chciała uzyskać postanowienie odmawiające wydania zaświadczenia potwierdzającego, że na podstawie zgłoszeń celnych wymienionych w jego treści sprowadzono z zagranicy olej opałowy o zawartości siarki w masie nieprzekraczającej 1%. Spółka wskazała bowiem, że treść decyzji dopuszczającej towar do obrotu pozwala jedynie na ustalenie, że na polski obszar celny wprowadzono "ciecz koloru żółtego", a nie olej opałowy. Z dniem 1 sierpnia 1998 r. wprowadzono obowiązek barwienia oleju opałowego na czerwono (rozporządzenie Ministra Finansów z 26 czerwca 1998 r. dotyczące podatku akcyzowego), zatem [...] października 1998 r. nie mógł być wprowadzony na polski obszar celny olej opałowy żółtego koloru, bez podatku akcyzowego. Do wniosku dołączono kopie zgłoszeń celnych, w których pod pozycją nazwaną "opakowania i opis towaru" wskazano "olej opałowy o zawartości siarki w masie nieprzekraczającej 1%", natomiast w rubryce o nazwie "kontrola przez urząd celny przeznaczenia" wpisano "pobrano próbkę towaru i stwierdzono ciecz koloru żółtego". Zdaniem Sądu, treść powyżej zacytowanych adnotacji w dokumentach SAD uniemożliwiała, w postępowaniu o wydanie zaświadczenia na podstawie unormowań zawartych w Dziale VIIIA Ordynacji podatkowej, uwzględnienie żądania Spółki. Treść ta nie uprawniała organów do wydania postanowienia, którego gramatyczna wykładnia prowadziłaby do ustalenia, że brak jest dokumentów potwierdzających sprowadzenie z zagranicy oleju opałowego, co byłoby zgodne z zamysłem Spółki, która w innych toczących się postępowaniach chce wykazać się dowodem w postaci dokumentu urzędowego jednoznacznie stwierdzającego fakty kwestionowane w tych postępowaniach. Powołując się na przepis art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej Sąd uznał, że skoro dokumenty, niezbędne do potwierdzenia faktów lub stanu prawnego, zgodnie z przepisami dotyczącymi archiwizacji nie znajdowały się w ewidencji, rejestrach ani innych danych będących w posiadaniu organów, to organ prawidłowo stwierdził, że uwzględnienie wniosku nie jest dopuszczalne. W skardze kasacyjnej Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. do ponownego rozpoznania. Wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: 1. art. 3 § 1, art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) przez oddalenie skargi, mimo że zaskarżone postanowienie narusza art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie zaświadczeń wydawanych przez organy podatkowe (Dz.U. Nr 165, poz. 1374) poprzez uznanie, że organ podatkowy wydający zaświadczenie na podstawie art. 306b Ordynacji podatkowej nie powinien uwzględniać dokumentów znajdujących się w jego posiadaniu w kopii potwierdzonej za zgodność przez radcę prawnego lub będących w dyspozycji innych organów; 2. art. 106 § 3, art. 113 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., ponieważ Sąd nie rozpatrzył wniosku dowodowego Spółki z 20 czerwca 2007 r. o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów: odpisu zgłoszenia celnego nr [...] wraz z dokumentacją z nim związaną (k. 435 i następne tomu III akt sądowych I SA [...]) oraz odpisu zgłoszenia celnego nr [...] wraz z dokumentacją z nim związaną (k. 486 i nast. tomu III akt sądowych I SA [...]). Naruszenie ww. przepisów o postępowaniu miało istotny i bezpośredni wpływ na wynik sprawy, ponieważ Sąd całkowicie pomijając wniosek dowodowy Spółki nie wyjaśnił istotnych wątpliwości związanych ze sprawą, tj. czy organ podatkowy (Naczelnik Urzędu Celnego w G.) odmawiając wydania zaświadczenia potwierdzającego fakt wprowadzenia na polski obszar celny towarów był w posiadaniu dokumentów dokumentujących ten przywóz i jego okoliczności; 3. art. 106 § 3, art. 113 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., ponieważ Sąd błędnie uznał, że na podstawie treści zgłoszenia celnego [...] oraz nr [...] nie można stwierdzić, że z zagranicy został sprowadzony olej opałowy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka podniosła m.in., że okoliczność, o stwierdzenie której wnosiła (zaświadczenie o wprowadzeniu lub odmowa wydania zaświadczenia o wprowadzeniu na polski obszar celny oleju opałowego), wynikała z zestawienia treści opisu towaru zawartego z zgłoszeniach celnych "olej opałowy o zawartości siarki w masie nieprzekraczającej 1%" i notatki sporządzonej przez celników "pobrano próbkę towaru na podstawie art. 70 Kodeksu celnego i stwierdzono ciecz koloru żółtego". W świetle obowiązujących w momencie sprowadzenia towarów przepisów akcyzowych olej opałowy o zawartości siarki w masie nieprzekraczającej 1% nie mógł być żółty; powinien być czerwony. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270; dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Granice te Sąd przekracza z własnej inicjatywy jedynie w przypadku nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), jednakże w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zachodzi. Skarga kasacyjna oparta została na podstawie z art. 174 pkt. 2 p.p.s.a., zgodnie z którym naruszenie przepisów postępowania stanowi usprawiedliwioną podstawę kasacyjną jedynie wówczas, gdy istnieje proceduralne uchybienie wojewódzkiego sądu administracyjnego i to takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe wymogi nie zostały w sprawie spełnione, co powoduje, że zarzuty procesowe nie stanowią wystarczającej podstawy skargi kasacyjnej. W szczególności dotyczy to zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., bowiem uzasadnienie wyroku zawiera wszystkie przewidziane w tym przepisie elementy. Podniesiony w ramach pierwszej podstawy kasacyjnej zarzut został oparty na niesłusznym założeniu, iż w warunkach niekwestionowanego interesu prawnego strony w uzyskaniu urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego, organ celny obowiązany jest wydać zaświadczenie o treści żądanej przez wnioskodawcę także na podstawie dokumentów (kserokopii zgłoszeń celnych) przedstawionych i uwierzytelnionych przez pełnomocnika strony. Takiego wniosku nie da się wyprowadzić z treści przepisu art. 306a § 2 ustawy z 29 08 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w zw. z art. 73 ustawy z 19 03 2004 r. - Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.). Omawiany przepis jedynie wskazuje, w jakich sytuacjach dopuszczalne jest wydanie przez organ zaświadczenia i wymienia przy tym dwie podstawy faktyczne. To, że art. 306a § 2 ord. pod. sformułowany jest w sposób kategoryczny - "zaświadczenie wydaje się" nie oznacza, że organ ma obowiązek wydać zaświadczenie w każdym przypadku, gdy urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub ubiega się o nie osoba ze względu na swój interes prawny. O tym, kiedy organ zobligowany jest dokonać urzędowego poświadczenia rozstrzyga art. 306b § 1 ord. pod. stanowiąc, że w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2 ord. pod., organ podatkowy (celny) jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Przepis wskazuje jednoznacznie, przez co nie wymaga dodatkowych zabiegów interpretacyjnych, iż organ ma konfirmować istnienie określonych faktów, a więc okoliczności, których prawdziwość wynika z posiadanych przez niego danych (v. wyrok NSA z 24 04 2008 r., II FSK 342/07). Treść przepisu przesądza zatem, iż organ wydając zaświadczenie potwierdza jedynie te informacje, których jest dysponentem. Nie może więc zaświadczyć o istnieniu okoliczności, co do których nie ma wiedzy. Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotowej sprawy, to jedynie w sytuacji posiadania przez organ celny danych potwierdzających fakt wprowadzenia przedmiotowego oleju opałowego na polski obszar celny, miałby on obowiązek wydać zaświadczenie, którego żądała strona. Tym samym trafny jest pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G., zgodnie z którym wydanie zaświadczenia potwierdzającego, zgodnie z art. 306a § 3 ord. pod., stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania, powinno być poprzedzone postępowaniem prowadzonym w tym przedmiocie, chyba że organ dysponuje innymi dowodami pozwalającymi stwierdzić tę okoliczność, pozyskanymi w ramach czynności wyjaśniających. Ewentualne zaświadczenie organu o wprowadzeniu oleju opałowego na polski obszar celny (lub odmowa wydania zaświadczenia) potwierdzałoby jedynie stan wiedzy wynikający z własnej dokumentacji. Słusznie również Sąd I instancji zwrócił uwagę na okoliczność, że istota postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b § 2 ord. pod., sprowadza się jedynie do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych. Organ nie ma zaś kompetencji do wykorzystywania na potrzeby wystawienia zaświadczenia danych, które nie znajdują się w jego dyspozycji. Tym samym do postępowania wyjaśniającego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej. A contrario, w sytuacji gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenie to ma wydać, bądź też gdy stwierdzony zostanie brak zgodności między treścią żądania a stanem rzeczy wynikającym z ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, organ odmawia wydania zaświadczenia, podstawę do czego stanowi przepis art. 306c in fine ord. pod. Zaświadczenie stanowi bowiem wynikający z dokumentacji jaką dysponuje akt wiedzy organu o określonych faktach lub stanie prawnym, a zatem organ nie może w sposób arbitralny przesądzać o kwestiach wątpliwych, nieznanych mu z własnych danych. W ramach podstawy naruszenia przepisów postępowania wskazano także na zarzut naruszenia przepisów art. 106 § 3 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu argumentowano, że Sąd pierwszej instancji zaniechał przeprowadzenia dowodu z dokumentów, to jest odpisów i kopii zgłoszeń celnych, potwierdzonych za zgodność przez pełnomocnika strony lub pozostających w dyspozycji innych organów. Zarzut ten ocenić należy, jako chybiony. Sądy administracyjne są powołane do badania zgodności z prawem aktów lub czynności wydanych lub podjętych w konkretnej sprawie. W ramach tej kontroli sąd ocenia, czy organ prowadzący postępowanie nie naruszył przepisów proceduralnych, jak również czy załatwiając sprawę prawidłowo zastosował przepisy prawa materialnego. W niniejszej sprawie Sąd przeprowadził taką kontrolę i stwierdził, że wydane przez organ rozstrzygnięcie jest prawidłowe. Jak już wyżej podano, istota postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b § 2 ord. pod., sprowadza się do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych, pod kątem możliwości urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji, czynione przez organ ustalenia są ograniczone, bowiem organ wydający zaświadczenie nie ma kompetencji do wykorzystywania na potrzeby jego wystawienia danych, które nie znajdują się w dyspozycji tegoż organu. W sytuacji, gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenie to ma wydać, odmawia on wydania zaświadczenia, podstawę do czego stanowi przepis art. 306c in fine Ordynacji podatkowej. Argument potwierdzenia przez pełnomocnika zgodności posiadanego przez stronę odpisu lub kopii dokumentu z innym odpisem, jako podstawa faktyczna urzędowego stwierdzenia przez organ celny "wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych", z punktu widzenia ustawowych wymogów przepisu art. 306b ord. pod., nie ma prawnego znaczenia. Urzędowe stwierdzenie określonej okoliczności może być jedynie następstwem posiadania danych źródłowych przez sam organ celny i wynikający z tej dokumentacji jego stan wiedzy. Powołany przepis nie daje prawa do konstruowania treści zaświadczenia w oparciu o jakiekolwiek inne dane, niemające odzwierciedlenia w dokumentach pozostających w dyspozycji organu. W szczególności za niedopuszczalne uznać należy wydanie zaświadczenia obejmującego dane dostarczone właściwemu organowi przez osobę ubiegającą się o takie zaświadczenie. Okoliczności potwierdzone w zaświadczeniu korzystają z domniemania prawdziwości. Nie sposób w takim stanie rzeczy przyjąć, że dokument o tak istotnej mocy dowodowej mógłby zostać sporządzony wyłącznie przy wykorzystaniu informacji (danych, dokumentacji) dostarczonej właściwemu organowi przez wnioskodawcę (a nie oficjalnej, urzędowej dokumentacji zgromadzonej przez organ), a do tego prowadziłoby uwzględnienie stanowiska strony. W ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. autor skargi kasacyjnej wskazał na brak pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy przez pominięcie wniosków dowodowych z kopii i odpisów wyżej omówionych dokumentów celnych, a w konsekwencji przedwczesne zamknięcie rozprawy (art. 113 § 1 p.p.s.a.). Zdaniem Sądu kasacyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny dostatecznie wyjaśnił motywy wydanego w sprawie rozstrzygnięcia, przedstawiając zarówno argumenty przemawiające za właściwie zastosowaną przez organ podstawą materialnoprawną postanowienia, jak i ustosunkowując się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów proceduralnych. Fakt, iż ocena dokonana przez Sąd nie spełniała oczekiwań strony, nie może uzasadniać skuteczności powyższego zarzutu. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako niezasadną.