I SA/Wr 568/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel Asesor WSA Alojzy Wyszkowski Protokolant Sylwia Wiązowska -Grehl po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 września 2007 r. sprawy ze skargi T. N. Firma "A" w B. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące: IX, X, XII/2002 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określił skarżącemu T. N. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień, październik i grudzień 2002 r. Od tej decyzji skarżący, pismem z dnia [...] złożył odwołanie, w którym, wniósł także o wstrzymanie jej wykonania. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. odmówił wstrzymania wykonania ww. decyzji. W uzasadnieniu wskazał, że wstrzymanie wykonania decyzji jest instytucją wyjątkową i tylko w takich kategoriach indywidualnych jest rozpatrywane. Wyjaśnił ponadto, że ciężar udowodnienia okoliczności przemawiających za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku ciąży na podatniku. Zdaniem organu skarżący nie wykazał w jaki sposób wykonanie decyzji spowoduje zagrożenie jego interesów finansowych oraz egzystencjalnych, przedstawił wyłącznie argumenty merytoryczne, mające znaczenie przy rozpatrywaniu odwołania, nie wskazując na żadne okoliczności uzasadniające istnienie ważnego interesu podatnika. W zażaleniu na to postanowienie skarżący domagał się jego uchylenia i wstrzymania wykonania tej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej we W. po przeanalizowaniu całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz zarzutów zażalenia utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji, nie znajdując przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania decyzji. W uzasadnieniu stwierdzono, że wniosek strony o wstrzymanie wykonania (zawarty w odwołaniu od decyzji) nie zawierał uzasadnienia, które zgodnie z art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej mogłoby stanowić przesłankę do pozytywnego jego rozpatrzenia. Do skarżącego należy wykazanie ważnego interesu, zaś do organów podatkowych ocena obiektywnej wartości przedstawionych argumentów. Stwierdzenie, że skarżący z ostrożności wnosi o wstrzymanie wykonania decyzji, nie wypełnia – zdaniem organu odwoławczego - dyspozycji zawartej w powołanym przepisie. Wyjaśniono także, że organ podatkowy II instancji rozpatrzył materiał dowodowy zgromadzony w sprawie kwestionowanej decyzji wymiarowej oraz wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o udzielenie informacji o sytuacji finansowej skarżącego. Ustalono, że skarżący jest współwłaścicielem budynku mieszkalnego w B. D., domu letniskowego w B. M., domu w S. P. oraz dwóch samochodów osobowych. Prowadzi działalność gospodarczą na własne nazwisko oraz jest wspólnikiem w spółce z o.o. A i wykazał w 2005 r. przychód z działalności gospodarczej w wysokości [...] oraz dochód [...]. W ocenie organu odwoławczego powyższa sytuacja majątkowa strony, a także wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. decyzji ratalnej za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za lata 2002, 2003 ( tj. należności wynikających z decyzji Dyrektora UKS we W.) nie dają podstaw do wstrzymania wykonania decyzji. Podkreślono, że strona nie przedstawiła dowodów, które potwierdzałyby argumenty podniesione w zażaleniu o likwidacji działalności gospodarczej oraz dokonaniu zwolnień pracowników, których ocena pozwoliłaby na uznanie czy zaistniały przesłanki do stwierdzenia ważnego "interesu podatnika" czy też "interesu publicznego" i tym samym wstrzymania wykonania decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia podnosząc zarzuty naruszenia podstawowych zasad prawa podatkowego, niewłaściwą wykładnię przepisu art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej, jego niezastosowanie w niniejszej sprawie, dokonanie subiektywnej oceny materiału dowodowego z pominięciem oczywistych okoliczności uzasadniających zastosowanie art. 224 § 2 powołanej ustawy, a także dokonywanie analizy, ustaleń i wniosków w oparciu o znany materiał dowodowy w sposób całkowicie chybiony, nielogiczny i z pominięciem podstawowych zasad życia codziennego. W uzasadnieniu autor skargi wskazał, że całkowicie nietrafne są twierdzenia organu podatkowego nie wykazania przez skarżącego swojego słusznego interesu, który mógłby uzasadniać wstrzymanie wykonania decyzji Argumentował ponadto, że organ podatkowy nie dokonuje jakiekolwiek oceny i analizy materiału dowodowego w tej sprawie, czy nie zachodzą takie przesłanki Zamiast oceniać okoliczności ogranicza się do stwierdzeń, że takowe nie istnieją. Podnosił także, że przy znanych organowi podatkowemu okolicznościach oczywiste jest, że zapłacenie takiej kwoty, jaką obejmuje decyzja wiąże się z zachwianiem sytuacji finansowej podatnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz 1269), stanowiąc w przepisie § 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji lub postanowienia może nastąpić w sytuacji, gdy ich wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153. ze zm. 1270). Oceniając zaskarżone postanowienie w zakresie swojej właściwości sąd nie stwierdził, aby naruszało ono prawo w sposób nakazujący jego uchylenie. Istotą sporu jest kwestia istnienia przesłanek do wstrzymania wykonania decyzji merytorycznej określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień, październik i grudzień 2002 r. Zgodnie z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej, wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Takie rozwiązanie, co do mocy odwołania oznacza, że decyzja organu podatkowego I instancji jest wykonalna a obowiązek z niej wypływający jest wymagalny. Decyzja nieostateczna jest zatem tytułem wykonawczym i na jej podstawie może być wszczęte postępowanie egzekucyjne. Odstępstwem od zasady wykonalności decyzji nieostatecznej jest przewidziana w art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej możliwość wstrzymania wykonania takiej decyzji. W świetle tego unormowania organ podatkowy w przypadku uzasadnionym ważnym interesem strony lub interesem publicznym, wstrzymuje w drodze postanowienia wykonanie decyzji w całości lub w części. Oznacza to, że organ podatkowy wstrzymuje wykonanie decyzji, a ocenę opiera na kryterium wystąpienia ważnego interesu strony lub interesu publicznego. W sytuacji stwierdzenia przez organ podatkowy zaistnienia przywołanych przesłanek wstrzymanie wykonania decyzji ma charakter obowiązkowy. Pojęcie "ważny interes strony", jak i "interes publiczny" są pojęciami nieostrymi, ocena zatem jakie okoliczności sprawy przemawiają za wstrzymaniem wykonania decyzji, pozostawiona jest organowi podatkowemu. Zakres swobody organu podatkowego jest ograniczony:- po pierwsze przez przyjęcie, że organ orzeka w formie postanowienia, na które służy zażalenie, a tym samym zobowiązany jest uzasadnić motywy swojej oceny; po drugie, organ związany jest, wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, ogólną zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych, co zobowiązuje go do szczególnie starannego rozważenia zasadności wstrzymania wykonania decyzji ( B. Adamiak , Ordynacja podatkowa –Komentarz 2006, UNIMEX 2006). W świetle powyższego uzasadniony jest pogląd, że rozstrzygnięcie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji uzależnione jest od istnienia wskazanego przez stronę "ważnego jej interesu" lub "interesu publicznego". Brak ustawowego określenia co należy rozumieć pod tymi pojęciami stwarza możliwość pojemnego elastycznego ich traktowania, uwzględniającego różnorodność sytuacji faktycznych. Można w pewnym uproszczeniu przyjąć, że w ramach ważnego interesu strony będą się mieściły zarówno sytuacje, w których zapłata podatku bądź zaległości wynikających z decyzji będzie stwarzała zagrożenie dla podstawowych interesów majątkowych strony, jak również, gdy takie zagrożenie nie wystąpi, jednakże wstrzymanie wykonania jest uzasadnione innym "szczególnie ważnym interesem" związanym z jej sytuacją osobistą lub rodzinną. W żadnym wypadku przesłanki wstrzymania wykonania decyzji nie stanowi jednakże "wątpliwy" charakter należności wynikający z decyzji podatkowej. Z kolei pojęcie "interesu publicznego" odnosi się w swej istocie do spraw związanych z funkcjonowaniem Państwa oraz innych ciał publicznych jako pewnej całości, a szczególnie z funkcjonowaniem podstawowej struktury Państwa. Strona wnosząca o wstrzymanie wykonania decyzji w swojej indywidualnej sprawie w oparciu o przypadek uzasadniony interesem publicznym, powinna wskazać na okoliczności ten interes wykazujące ( vide wyrok WSA Z dnia 20 marca 2007 r. o sygn. akt I SA/Wr 20/07 niepubl., wyrok WSA z dnia 17 sierpnia 2007 r. o sygn. akt I SA/Wr 851/07 niepubl. ) . W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że ciężar wykazania wystąpienia przesłanki do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji - w przypadku złożenia wniosku przez stronę - spoczywa na stronie, która domaga się wydania pozytywnego rozstrzygnięcia i wywodzi z tego korzystne dla siebie skutki prawne. Z analizy materiału dowodowego rozpoznawanej sprawy istotnie wynika, że wniosek strony nie zawierał uzasadnienia, natomiast merytoryczne zarzuty wobec samej decyzji pozostały bez wpływu na rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, bowiem nie są to kwestie, będące przedmiotem badania w tym postępowaniu wpadkowym. Trafne jest stanowisko organów podatkowych, że skarżący w żaden sposób nie wykazał, aby jego sytuacja finansowa uniemożliwiała uiszczenie kwoty ustalonej zaskarżoną decyzją i stwarzała zagrożenie dla jego podstawowych interesów majątkowych, nie wykazał również innego szczególnego ważnego i słusznego interesu własnego, który mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku. Strona nie wykazała też, że wykonanie zaskarżonej decyzji zagrażało interesowi publicznemu. Wskazała tylko, że wnosi ten wniosek z ostrożności. Organ odwoławczy w sposób wyczerpujący zebrał i rozpoznał materiał dowodowy w sprawie. Wystąpił do Urzędu Skarbowego w W. celem uzyskania informacji o sytuacji majątkowej skarżącego. Z informacji tej nie wynika – wbrew twierdzeniom skarżącego - że znajduje się w trudnej sytuacji majątkowej. Informacja ta nie potwierdza także wyjaśnień skarżącego o likwidacji działalności gospodarczej. Skoro zatem skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, które potwierdziłyby okoliczność likwidacji działalności gospodarczej oraz konieczności zwolnień pracowników, to nie można czynić organom podatkowym skutecznego zarzutu, o nieuwzględnieniu przy rozpoznawaniu wniosku jego trudnej sytuacji majątkowej i subiektywnej oceny materiału dowodowego. Sąd nie stwierdził, aby organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania dowodowego w takim zakresie, jaki był wymagany w tej sprawie, jak również, by zaskarżone postanowienie nienależycie uzasadniało stanowisko organu podatkowego. Nie dopatrzył się także naruszenia prawa jeżeli chodzi o uwzględnienie ważnego interesu podatnika, który zgodnie z powołanym art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi kryterium umorzenia zaległości podatkowej w zbiegu z interesem publicznym. Organy podatkowe sprostały obowiązkowi dokładnego określenia ważnego interesu podatnika i rozważenia na tym tle konkretnej jego sytuacji finansowej. Dokonana ocena materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie mieściła się , zdaniem Sądu, w ramach przewidzianej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów. Okoliczność, że dokonana ocena odbiega od samooceny dokonywanej przez skarżącego, nie świadczy, że ocena ta była dowolna. Dodatkowo wskazać należy, że decyzja może być wykonywana wyłącznie do chwili jej uchylenia lub stwierdzenia jej nieważności Wskazana przez skarżącego decyzja merytoryczna nie podlega już wykonaniu bowiem Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] i [...] wyeliminował ją z obrotu prawnego uchylając ją w całości i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. . Z tych też względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ), orzeczono jak w sentencji.