I SA/Rz 489/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Piórkowska /spr./ Sędziowie NSA Jacek Surmacz WSA Kazimierz Włoch Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 11 maja 2006r. na rozprawie- sprawy ze skargi M. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2005r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] czerwca 2005r. nr [...], II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego M. A. kwotę 200 zł. (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 489/05 Uzasadnienie Decyzją z dnia (...) września 2005r. nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania M. A. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) czerwca 2005r. znak: (...) w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z odpłatnego zbycia w 1999 r. nieruchomości w kwocie 5.200 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 5 439,20 zł. W uzasadnieniu decyzji orzekający w sprawie organ podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu (...).04.2005 r. decyzją nr (...) określił M. A. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym w wysokości 5.200,00 zł z tytułu sprzedaży przez Podatnika w dniu 02.11.1999 r. własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w Sanoku. Wnioskiem z dnia 1.05.2005 r. (sprecyzowanym dnia 09.05.2005 r.) M. A.zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z prośbą o umorzenie zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży w dniu 2.11.1999 r. własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w S.. W dniu (...). 06.2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję Nr (...), w której odmówił udzielenia ulgi podatkowej w formie umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 1999 r. w kwocie 5.200,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż trudna sytuacja materialna będąca głównym argumentem wniesionej przez M. A. prośby, nie może stanowić podstawy do udzielenia ulgi podatkowej, a w tym konkretnym przypadku nie wystąpiły przesłanki określone ważnym interesem podatnika bądź interesem publicznym. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że zaległość będąca przedmiotem postępowania nie powstała na skutek nagłych losowych zdarzeń niezależnych od Podatnika, lecz jest skutkiem świadomego działania związanego z niedopełnieniem przez stronę obowiązków podatkowych. Pomimo zoczonego oświadczenia, Podatnik wydatkował przychód ze sprzedaży nieruchomości na remont budynku nie będącym Jego własnością, tracąc tym samym prawo do zwolnienia od podatku. W ocenie organu przepis art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa stanowi, iż w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika bądź interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Z powyższego wynika, iż umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, więc tym samym wypadki uzasadniające uwzględnienie wniosku muszą posiadać tę samą cechę. Za umorzeniem zaległości podatkowej przemawiać będą wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które Podatnik nie mógł mieć wpływu. Trudna sytuacja materialna nie może automatycznie uzasadnić przyjęcia, że istnieje ważny interes podatnika, stanowiący przesłankę umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych czy też odsetek za zwłokę. Ponadto umorzenie jest instytucją prawną o charakterze wyjątkowym. Zasadą bowiem jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników od tego obowiązku. Dokonując analizy prawidłowości wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania organ stwierdził, iż Podatnik nie wypełnił warunków określonych w art.21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym i wydał decyzję, którą określił zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza zatem, iż zaległość podatkowa będąca przedmiotem postępowania jest skutkiem niedopełnienia obowiązków podatkowych, związanych z nie uiszczeniem zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu uzyskanego przychodu ze sprzedaży ww. nieruchomości. Składając oświadczenie- poświadczone własnoręcznym podpisem- o wydatkowaniu uzyskanych środków finansowych ze sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na budowę własnego budynku lub lokalu mieszkalnego Podatnik był świadomy, iż skutkiem nie wywiązania się z deklaracji zawartych w tym oświadczeniu będzie konieczność uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi jednorazowy i dodatkowy dochód, natomiast uiszczenie z tego tytułu podatku nie powoduje zagrożenia egzystencji podatnika. Będąc świadomym ciążącego na podatniku obowiązku podatkowego, winien zabezpieczyć środki finansowe na należną budżetowi wpłatę. Stwierdzić należy również, iż obowiązki podatkowe mają charakter powszechnie obowiązujący. Zasadą bowiem jest ich uiszczanie, a nie zaleganie z nimi. Skoro zaś stanowią podstawowe źródło dochodów budżetowych, z których realizowane są cele ogólnospołeczne, wyjątkiem od ogólnych zasad jest ich umarzanie. Nie może to prowadzić do nadmiernego uprzywilejowania określonych kategorii podatników kosztem innych grup. Ponadto w przedmiotowej sprawie stwierdzono brak podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniesionej prośby, gdyż Podatnik nie utracił możliwości zarobkowania. Jak wynika z protokołu przesłuchania spisanego w 30.05.2005r. na okoliczność ustalenia sytuacji materialnej, rodzinnej i bytowej ustalono, iż źródłem dochodu jest otrzymywane wynagrodzenie ze stosunku służbowego w wysokości netto ok. 2.000,00 zł miesięcznie. Posiada zatem stałe dochody, z których istnieje możliwość spłaty zaległości. W powyższym protokole oświadczył, iż wraz z żoną mają rozdzielność majątkową, a wyposażenie i urządzenia domowe należą do żony. Małżonka otrzymuje wynagrodzenie ze stosunku pracy w wysokości około 1.200,00 zł miesięcznie. Na utrzymaniu pozostaje troje dzieci w wieku: 2, 4 i 8 lat. Ponosi nadto koszty związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego tj. energia elektryczna, gaz, abonament RTV, wodę i kanalizację w łącznej wysokości ok. 1.500,00 zł oraz opłaty za przedszkole w wysokości 300,00 zł. Ponadto posiada zobowiązania wobec banków oraz spłaca pożyczkę w Kasie zapomogowo-pożyczkowej w KMP w K., a łączne zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczki wynoszą 1.400,00 zł miesięcznie. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, iż zastosowanie w tym przypadku umorzenia w całości zaległości podatkowej przez organy podatkowe oznaczałoby, że organy te zezwalają na przerzucenie odpowiedzialności za zaległości podatkowe na płacących regularnie podatki podatników. Udzielenie ulgi w tym przypadku naruszałoby zasadę sprawiedliwości i równego traktowania wszystkich podatników, tym bardziej, że Podatnik posiada zdolność płatniczą o czym świadczą płacone raty zaciągniętych kredytów i pożyczek. W kwestii zasadności naliczania odsetek za zwłokę stwierdzić należy, iż zgodnie z brzmieniem art. 53 §1 Ordynacja podatkowa- w każdej sytuacji faktycznej istnienie zaległości podatkowych rodzi dla podatnika następstwo w postaci obowiązku uiszczenia od nich odsetek za zwłokę i dlatego narosłe odsetki w kwocie 5.439,20 zł od zaległości za 1999r. są formą sankcji finansowej za zwłokę w zapłacie. Zgodnie zaś z treścią art. 53 § 1 Ordynacja podatkowa odsetki za zwłokę nalicza podatnik. Należy przy tym zwrócić uwagę, ze art.28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie określa sposób naliczenia odsetek za zwłokę od zaległości w zryczałtowanym podatku od sprzedaży nieruchomości, zatem podniesiony w tym zakresie zarzut w odwołaniu jest bezzasadny; W odpowiedzi na zarzut dotyczący zbyt późnego wydania decyzji przez Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 70 §ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a więc w tym czasie urząd skarbowy ma prawo domagać się zapłaty zaległego zobowiązania podatkowego. W związku ze złożonym przez Podatnika oświadczeniu o wydatkowaniu środków w 1999r. termin płatności podatku przypadł na 2001r., a zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego mógł wydać decyzję o wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku od sprzedaży nieruchomości do końca 2006r. Na decyzję tę M. A. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. Decyzji tej zarzucił wydanie z naruszeniem przepisów postępowania, które miały wpływ na wynik sprawy tj. nieuwzględnianie wszystkich okoliczności sprawy w szczególności rzeczywistej sytuacji majątkowej i w konsekwencji uznanie, że nie występuje ważny interes podatnika, który dawałby podstawę do umorzenia zaległości podatkowych. Nadto skarżący naprowadził, że jego sytuacja majątkowa jest krytyczna, powstanie zaległości podatkowej nie było jego celowym działaniem, a następne zobowiązania zaciągnął nie będąc świadomym posiadania zaległości podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosowanie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz.1269/ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga podlega uwzględnieniu jakkolwiek z innych przyczyn. Z treści art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /tekst jedn. Z 20005r. Dz.U. Nr 8, poz.60 ze zm./ w zw. z art. 25 § 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. Nr 143, poz.1199/, powołanego przez orzekające organy jako podstawa prawna rozstrzygnięcia wynika, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Przez zaległość podatkową, zgodnie z treścią art. 51 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, należy rozumieć podatek niezapłacony w terminie płatności. W rozpoznawanej sprawie skarżący w dniu 4 maja 2005r. złożył odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2005r. [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodu ze sprzedaży w dniu 2 listopada 1999r. własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego położonego w S. w wysokości 5.200 zł. Jak wynika z oświadczenia skarżącego złożonego na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Rzeszowie w dniu 21 lutego 2006r. nie wycofywał złożonego odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie z dnia 27 marca 2006r. wyjaśnił, że "na piśmie z dnia 5 maja 20005r. zatytułowanym- odwołanie- podatnik sprecyzował i podkreślił, że jego wniosek dotyczący umorzenia w całości naliczonego podatku i wstrzymania od egzekucji należności wynikającej z decyzji. W związku z powyższym, pismo z dnia 5 maja 2005r. nie było rozpatrywane jako odwołanie od decyzji wymiarowej, nie była też wydawana decyzja w trybie odwoławczym przez Dyrektora Izby Skarbowej". W ocenie Sądu taki stan rzeczy oznacza, że zaskarżona decyzja, w trybie art. 67 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej została podjęta przy braku przesłanki warunkującej zastosowanie tego trybu tj. istnienia zaległości podatkowej orzeczonej ostateczną decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. W świetle bowiem odwołania skarżącego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, złożonego w dniu 4 maja 20005r., sprecyzowanego "informacją" z dnia 9 maja 2005r., przy oświadczeniu złożonym na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w dniu 21 lutego 2006r. bezpodstawnym jest przyjęcie, że odwołanie to zostało przez skarżącego skutecznie cofnięte. Wydanie zatem przez organy podatkowe zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w trybie art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa było przedwczesne wobec braku merytorycznego ustalenia czy zaległość podatkowa w ogóle zaistniała i w jakiej wysokości. Z przyczyn wyżej podniesionych, Sąd działając w oparciu o treść art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a lit. c, art. 152, art. 200, art. 211 i art. 212 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.