I SA/Sz 8/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia NSA Krystyna Zaremba, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 listopada 2007 r. sprawy ze skargi S.K. – H. M.E. i P. "M." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2001r. 1. oddala skargę 2. przyznaje doradcy podatkowemu od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie kwotę [...] złotych powiększoną o podatek od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej oraz kwotę [...] złotych tytułem poniesionych wydatków Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z [...]r., wydana w trybie odwoławczym, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...]r. określającą zobowiązanie podatkowe S. K. w podatku od towarów i usług za [...]r. w kwocie [...]zł. Powyższe decyzje wydane zostały po ponownym rozpoznaniu sprawy po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 2 lutego 2006r. sygn. akt I SA/Sz 58/05 uchylającym pierwotną decyzję organu odwoławczego z [...]r. oraz po decyzji organu odwoławczego z [...] uchylającej w całości pierwotną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...]r. Z dokonanych po ponownym rozpoznaniu sprawy ustaleń wynika, że S. K., prowadzący w 2001r. pozarolniczą działalność gospodarczą i będący zarejestrowanym podatnikiem VAT, w rejestrze zakupu oraz deklaracji VAT-7 za [...]r. ujął faktury zakupu, na których jako wystawca figuruje podmiot o nazwie: A, na łączną wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. Przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykazało, że w/w firma okazała się podmiotem nieistniejącym, gdyż nie była zarejestrowana, nie składała deklaracji VAT-7, nie płaciła podatku i nie prowadziła działalności pod wskazanym adresem. S. K. nie potrafił wskazać żadnych danych o swoim kontrahencie, które by pozwoliły na jego zidentyfikowanie. W tym stanie, powołując się na art. 19 ust.1 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) i na § 50 ust.4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz.1245 ze zm.), organ I instancji wyłączył z rozliczenia podatkowego za [...]r. w/w faktury uznając, że pochodzą od podmiotu nieistniejącego i nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur zakupu. Nie zakwestionowano natomiast sprzedaży towaru dla następnych odbiorców i podatku należnego wykazanego przez S. K. w wystawionych przez niego fakturach sprzedaży i rozliczonego w deklaracji VAT-7. Sam fakt zakupu towaru od nieistniejącego prawnie podmiotu, a następnie jego sprzedaż dokonana przez S. K., w sprawie dotyczącej podatku dochodowego ostatecznie nie został zakwestionowany ustalono bowiem na podstawie zeznań świadków, że S. K. przedmiotowy towar sprzedał dalszym odbiorcom. Za koszt uzyskania przychodu uznano wydatki netto na zakup towarów w wysokości wynikającej z faktur wystawionych przez nieistniejący prawnie podmiot gdyż – mimo, że nie stanowiły one rzetelnego dowodu – nie znaleziono odpowiedniej metody oszacowania kosztów. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego nie znalazł podstaw do kwestionowania wykazanego przez podatnika w deklaracji VAT-7 za [...]r. podatku należnego, natomiast wyłączył z rozliczenia podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez nieistniejący prawnie podmiot. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik zarzucił naruszenie art. 120-122, art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej oraz art. 19 ust.1 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług ... jak również § 50 ust.4 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z 22 grudnia 1999r. i wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Dyrektor Izby Skarbowej oddalając odwołanie w pełni podzielił ustalenia i ocenę prawną organu I instancji. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik domaga się uchylenia decyzji obu instancji zarzucając, że wydane zostały z naruszeniem prawa tj. art. 19 ust.1 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zdaniem skarżącego skoro organy podatkowe ostatecznie nie zakwestionowały faktu nabycia przez niego towarów uznając w kosztach uzyskania przychodu wydatki na ich nabycie, jak również uwzględniły przychód z ich sprzedaży i należny z tego tytułu podatek VAT, to nie powinny pozbawić go prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich zakupie. Skarżący twierdzi, że podmiot o nazwie A istniał, a to że nie był zarejestrowany i nie rozliczał się z podatku VAT nie było skarżącemu znane i nie powinno mu szkodzić. Skarżący powołał się na art. 17 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG oraz na wyrok ETS z 6 lipca 2006r., w świetle których tylko w sytuacji gdy podatnik jest świadomy, że obchodzi prawo nie będzie mógł odliczyć VAT-u, gdy dana czynność uznana zostanie za niezgodną z prawem. Zdaniem skarżącego organy podatkowe naruszyły przepisy postępowania, w szczególności art. 180 i 181 Ordynacji podatkowej i nie wyjaśniwszy należycie sprawy nie mogły zastosować § 50 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie jest zasadna, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił § 50 ust.4 pkt 1 lit.a rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT z 22 grudnia 1999r., zgodnie z którym w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nie uprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, to faktury te (...) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepis ten wydany został na podstawie upoważnienia ustawowego z art. 23 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług ... do określenia przez Ministra Finansów w drodze rozporządzenia przypadków, w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku. Organy podatkowe zasadnie powołały się na § 50 ust.4 pkt 1 lit.a rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z 22 grudnia 1999r. i wyłączyły z rozliczenia podatkowego faktury wystawione przez A, bowiem był to podmiot prawnie nieistniejący. Zasadność zastosowania w/w przepisu § 50 ust.4 pkt 1lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999r. wynika z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 sierpnia 2005r. sygn. akt I SA/Sz 58/05 wydanego w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Stan faktyczny sprawy został wyjaśniony z wyczerpaniem możliwych środków dowodowych. Okoliczność, że w sprawie dotyczącej podatku dochodowego uznano ostatecznie, że czynność zakupu a następnie sprzedaży towaru powinna być uwzględniona w rozliczeniu tego podatku, nie ma wpływu na rozliczenie podatku od towarów i usług gdyż odmienne są przepisy dotyczące obu tych podatków. Należy podkreślić, że konstrukcja podatku od towarów i usług polega na tym, że sprzedawca wystawia fakturę i płaci do budżetu podatek z niej wynikający, a nabywca ma prawo do potrącenia ze swego podatku kwoty zapłaconej przez sprzedawcę. Prawo podatnika określone w art. 19 ust.1 do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług jest prawem warunkowym gdyż skorzystanie z niego jest uzależnione od tego czy poprzedni podatnik, we wcześniejszej fazie obrotu podatek ten uiścił (zadeklarował). Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje sytuacji, w której nabywca odbiera naliczony na fakturze a nie zapłacony przez zbywcę podatek. Przepis a§ 50 ust.4 pkt 1 lit.a powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999r. ma na celu zapobieżenie sytuacji, w której Skarb Państwa zwracałby wykazany w fakturze podatek mimo, że nie został on zapłacony przez sprzedawcę. W okolicznościach faktycznych sprawy nie budzi wątpliwości fakt , że skarżący nabył towary od podmiotu nieistniejącego, który nie zapłacił podatku wykazanego w zakwestionowanych fakturach, zatem podatek ten obciąża skarżącego choćby nawet działał w dobrej wierze, co nie stoi na przeszkodzie dochodzenia przez niego odszkodowania od zbywcy za poniesioną szkodę. Powołany w skardze art. 17 VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG i wyrok ETS z 6 lipca 2006r. nie mają w sprawie zastosowania gdyż stan faktyczny sprawy dotyczy okresu sprzed akcesji Polski do Unii Europejskiej. Reasumując zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.