V SA/Wa 1898/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Barbara Wasilewska, Sędzia NSA - Ewa Jóźków (spr.), Asesor WSA - Andrzej Kania, Protokolant - Robert Żukowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2007 r. sprawy ze skargi K. K. S. M. S.A. w K. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie przydzielenia oraz odmowy przydzielenia dotacji oddala skargę Przedmiotem skargi z 29 maja 2007 r. wniesionej przez K. K. S. M. SA w K. jest decyzja Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2007 r. znak [...] utrzymującą w mocy decyzję. Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] grudnia 2006 r., znak [...] odmawiającą przydzielenia dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za rok [...] w kwocie [...] złotych oraz orzekającą o przydzieleniu dotacji do nawozów wapienno-magnezowych za rok 1998 w kwocie [...] złotych. Skarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Izba Skarbowa w K. w piśmie z dnia 28 kwietnia 1998 r. ustaliła dla K. K. S. M. SA w K. (dalej: K.) limit dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych w 1998 r. w wysokości [...] zł. Limit ten w ciągu 1998 r. nie uległ zmianie. Zmianom natomiast uległa kwota dotacji, którą Izba Skarbowa zatwierdziła do wypłaty w 1998 r. Ostatecznie do wypłaty, po dokonanych korektach - z uwagi na nieprawidłowości występujące w dokumentacji złożonej przez K. zatwierdziła za 1998 r. dotacje do nawozów wapniowo-magnezowych w kwocie [...] zł, co stanowiło 85,96 % ustalonego planu dotacji. Natomiast w sporządzonym przez K. i złożonym do Izby Skarbowej rozliczeniu sprzedaży nawozów wapniowo-magnezowych za okresy miesięczne w 1998 r., K. domagały się wypłaty kwoty [...] zł. Po trwającej przez cały 1998 r. i początkowe miesiące 1999 r. korespondencji z Izbą Skarbową co do wysokości i zasad wypłaty dotacji w dniu 04.06.1999 r. K. K. S. M. SA w K. zwróciły się do Izby Skarbowej w K. z wnioskiem o wydanie stosownej decyzji w przedmiocie dotacji lub o wypłacenie nie rozliczonej części dotacji do nawozów za rok 1998 w kwocie [...] zł stanowiącej różnicę pomiędzy łączną kwotą w wysokości [...] zł wynikającą ze złożonych wniosków, a kwotą zatwierdzoną do wypłaty w wysokości [...] zł. Decyzją z dnia [...] lipca 1999 r. znak [...] Izba Skarbowa w K. odmówiła udzielenia K. dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za rok 1998 w kwocie [...] zł wynikającej z przedłożonych przez Spółkę rozliczeń. Powodem odmowy było niespełnienie wymogów przepisów § 36 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 11 maja 1998 r. (Dz. U. nr 71, poz. 461 ze zm.) dotyczących dokumentowania transakcji sprzedaży nawozów dokonanych w 1998 r. zarówno przez K., jak i jednostki handlowe tj. S.C. "P." w K. i "H." w K. Decyzją z dnia [...] września 1999 r. znak [...] Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w K. Na powyższą decyzję K. wniosły skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 12 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2633/99 uchylił decyzję Ministra Finansów z dnia [...] września 1999 r. W postępowaniu toczącym się po wydaniu wyroku przez NSA, po dwukrotnym uchyleniu przez Ministra Finansów, w wyniku odwołań złożonych przez skarżącą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K., kolejną decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r. znak [...] Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia [...] stycznia 2002 r. znak [...], którą odmówiono udzielenia K. wypłaty dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za rok 1998 w kwocie [...] zł. Rozstrzygnięcie ograniczono do kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy przyznanym limitem dotacji a kwotą zatwierdzoną do wypłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpatrzeniu skargi złożonej przez K., wyrokiem z dnia 13 maja 2004r. sygn. akt III SA 1367/02 uchylił zaskarżoną decyzję Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2002 r. w przedmiocie dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za rok 1998. W postępowaniu toczącym się po wydaniu wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjnym, Minister Finansów trzema decyzjami, kolejno z dnia [...] grudnia 2004 znak [...], [...] lutego 2006 r. znak [...] i [...] sierpnia 2006 znak [...], uchylił kolejne decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. Organ odwoławczy w każdej z decyzji kasacyjnych podnosił zarzut wadliwego postępowania dowodowego, nie uwzględnienie dowodów składanych przez skarżącą oraz nie uwzględnienie okoliczności, iż rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej określające zasady prowadzenia dokumentacji niezbędnej do uzyskania dotacji przez producentów nawozów za rok 1998 zostało opublikowane dopiero 10 czerwca 1998 r. Kolejną decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił K. przydzielenia dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za rok [...] w kwocie [...] oraz orzekł o przydzieleniu dotacji w kwocie [...] zł. Organy orzekające poddały osobnej ocenie dokumentację źródłową składaną przez K., która została sporządzona do dnia 10 czerwca 1998 r., tj. do dnia opublikowania rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 11 maja 1998 r. ( DZ. U. Nr 71, poz. 461 ze zm.) w sprawie stawek dotacji dla rolnictwa oraz szczegółowych zasad i trybu ich udzielania w 1998 r. - dalej: rozp. MRiGŻ w sprawie dotacji, innej ocenie podlegała dokumentacja sporządzona po tej dacie. Analizując szczegółowo dokumentację za pierwsze półrocze 1998 r. tj. faktury VAT, rachunki uproszczone, korekty faktur VAT i rachunków uproszczonych, zestawienia zbiorcze sprzedaży - rozliczenia dotacji sporządzonych przez K. oraz oświadczenia nabywców nawozów organy orzekły o przydzieleniu dotacji do nawozów sprzedanych w okresie od 1 stycznia 1998 do 10 czerwca 1998 w kwocie [...] zł. Uwzględniono fakt, iż rozp. MRiGŻ w sprawie dotacji zostało ogłoszone w Dzienniku Ustaw dopiero w dniu 10 czerwca 1998 r.. Wprawdzie rozporządzenie wchodziło w życie "z dniem ogłoszenia z mocą od 1 stycznia 1998 r.", nie zawierało jednak przepisów przejściowych regulujących stany faktyczne zaistniałe w obrocie gospodarczym od 1 stycznia do 10 czerwca. Tak późne opublikowanie rozporządzenia jest okolicznością na którą skarżąca nie mogła mieć wpływu, nie może więc ponosić ujemnych konsekwencji, wynikających z faktu, że nie sporządzała dokumentacji źródłowej dla potrzeb dotacji spełniającej wymagania określone w § 36 rozp. MRiGŻ w sprawie dotacji. Co prawda faktury wystawiane przez K. nie spełniały wymogów określonych w § 36 rozp. MRiGŻ w sprawie dotacji, ale wszystkie niezbędne dane, takie jak rzeczywiste odległości kilometrowe dzielące zakład produkujący nawozy i ostatecznego nabywcę, jak również odmianę (symbol) nawozu ustalono na podstawie całego zgromadzonego w sprawie materiału. W decyzjach przyjęto też, że od daty wejścia w życie rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji, tj. od dnia 10 czerwca 1998 r. K. powinny sporządzać prawidłową dokumentację, spełniającą wymagania określone w § 36 powołanego wyżej rozporządzenia. Tak więc na fakturach, rachunkach uproszczonych bądź korektach tych dokumentów, powinny się znaleźć, w przypadku nawozów wapniowo-magnezowych, informacje o ilości, odmianie (symbolu) i cenie sprzedanych nawozów, numerze atestu dla danej partii nawozu, wysokości dotacji, kwocie do zapłaty, odległości od miejsca produkcji nawozów do miejscowości będącej siedzibą gospodarstwa producenta rolnego, który dokonał zakupu, a także numer koncesji. Po szczegółowej analizie dokumentów przedkładanych przez K. ustalono, iż na fakturach i fakturach korygujących wystawianych przez K. brak było symbolu (odmiany), dodatkowo na części faktur wystawianych przez jednostki handlowe stwierdzono brak odległości w kilometrach od miejsca produkcji nawozów do miejscowości będącej siedzibą gospodarstwa producenta rolnego, który dokonał zakupu. Z tego względu odmówiono wypłaty dotacji w kwocie [...]. Tylko nieliczne z przedstawionych za ten okres dokumentów spełniały wymogi określone w § 36 powołanego wyżej rozporządzenia, przyznaną dotację powiększono więc o kwotę [...] zł. W sumie przyznano dotację w kwocie [...] zł. Szczegółowe omówienie dokumentacji z okresu po wejściu w życie rozp. MRiGŻ w sprawie dotacji znajduje się na str. 18 - 23 decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...].12.2006 r. W dniu 10 stycznia 2007 r. K. złożyły do Dyrektora Izby Skarbowej K. wniosek o uzupełnienie w/w decyzji przez przyznanie odsetek ustawowych od kwoty [...] zł od dnia 01.07.1998 r. do dnia zapłaty. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] lutego 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił K. uzupełnienia decyzji o przyznanie odsetek ustawowych od przydzielonej dotacji w kwocie [...] zł stwierdzając w uzasadnieniu, że przepisy rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 11 maja 1998 r. sprawie dotacji, nie przewidują naliczenia odsetek ustawowych z tytułu wypłat dotacji od nawozów i nie odsyłają do przepisów Kodeksu Cywilnego w przypadku wypłat dotacji w innym terminie niż przewidzianym w rozporządzeniu. Po rozpatrzeniu odwołania zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r. Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2006 r. Na powyższą decyzję K. wniosły skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie od Ministra Finansów kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono: - naruszenie § 36 ust 1 pkt 1 rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji poprzez nie uwzględnienie dowodów przedłożonych przez skarżącego celem udokumentowania odległości od miejsca produkcji nawozów do siedziby producenta rolnego oraz udokumentowanie symbolu (odmiany) nawozu i związaną z tym odmową przydzielenia dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za rok 1998 w kwocie [...] zł. - naruszenie prawa materialnego art. 417 § 1 kc w związku z § 39 ust. 3 i 4 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 11 maja 1998 r. poprzez odmowę przyznania odsetek ustawowych od dnia 1.07.1998 r. do dnia zapłaty od przydzielonej dotacji w wysokości [...] zł W treści skargi skarżąca spółka wskazała, iż zgodnie z wytycznymi Izby Skarbowej w K. przesyłanymi do producentów nawozów wapniowo-magnezowych w marcu 1998 r. kompletowała dokumenty dotyczące sprzedaży nawozów według odległości kilometrowych. Załącznikiem do faktur wystawianych przez S.C. "P." w K. były dowody Wz, na których wymieniony był zakład produkujący nawóz, zaś na fakturach i rachunkach uproszczonych wymieniony był nabywca i miejscowość będąca jego siedzibą. To zdaniem skarżącej zapewniało organom decydującym o przyznaniu dotacji informację, na jaką odległość nawóz został przewieziony i dostarczony producentowi rolnemu. Podniesiono również, iż do daty wydania wyroku NSA w sprawie o sygn. akt III SA 2633/99 to jest do dnia 12 stycznia 2001 nie był przez organy finansowe kwestionowany brak umieszczania na fakturach odległości kilometrowych od miejsca produkcji nawozów do siedziby rolnika producenta. W związku z tym nie uzupełniano o te dane faktur. Ponadto wskazano, iż brak na fakturach korygujących wystawianych przez skarżącą spółkę dla jednostki handlowej H. w K., firmy M. B. i L. S. U. R. i H. symbolu (odmiany) nawozu, wyżej wymienione jednostki na fakturach (rachunkach) wystawionych dla producentów rolnych podawały symbol (odmianę) nawozu, co zdaniem skarżącej stanowiło realizację § 36 ust. 1 rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji, co umożliwiało sprawdzenie przez Izbę Skarbową prawidłowości wniosków o przyznanie dotacji. Według skarżącej spółki nie jest przekonujące stanowisko Ministra Finansów, iż podstawę odmowy przyznania skarżącej odsetek ustawowych od kwoty dotacji stanowią przepisy ustawy Prawo budżetowe oraz poprzednio i obecnie obowiązującej ustawy o finansach publicznych; w ocenie skarżącej istotne znaczenie w sprawie mają przepisy art. 39 ust. 3 i 4 rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji Skarżąca spółka podniosła, iż w związku z nie wypłaceniem dotacji w terminie, poniosła szkodę polegającą na niemożności korzystania co najmniej od 1 lipca 1998 r. z należnej jej kwoty dotacji. Spółka podniosła, iż stosownym odszkodowaniem będzie przyznanie odsetek ustawowych od kwoty przyznanej ze zwłoką dotacji, zaznaczając, iż skapitalizowane odsetki od kwoty [...] zł za okres od 01.07.1998 r. do 30 kwietnia 2007 r. (tj. dnia doręczenia zaskarżonej decyzji) wynoszą [...] zł. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wskazał, iż jedynie po spełnieniu łącznie wszystkich warunków, określonych w rozporządzeniu MRiGŻ w sprawie dotacji mogły zostać skarżącej wypłacone dotacje do nawozów wapniowo-magnezowych. W ocenie organu przyznanie dotacji w wysokości [...] zł pomimo niespełnienia przez K. wszystkich wymogów prawa, spowodowałoby, iż to budżet państwa poniósł by konsekwencje nieprawidłowego działania K. Odnosząc się do kwestii odsetek od przydzielonych dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych w kwocie [...] zł wskazał, iż przepisy ustawy z dnia 5 stycznia 1991 r. prawo budżetowe (Dz.U. z 1993r., Nr 72 , poz, 444 ze zm.) oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji nie zawierają podstawy prawnej do zapłaty odsetek od niewypłaconych w terminie dotacji. Podkreślił, iż z treści przepisów ustawy Prawo budżetowe oraz ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2003 r., nr 15, poz. 148) a także ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych ( Dz.U. z 2005 r., nr 249, poz. 2104 z późn zm. ) wynika, iż zamieszczenie w budżecie państwa dochodów z określonych źródeł lub wydatków na określone cele nie stanowi podstawy roszczeń bądź zobowiązań państwa wobec osób trzecich ani roszczeń tych osób wobec państwa. Organ zaznaczył, iż ustawodawca nie traktuje dotacji budżetowych jako świadczenia wynikającego ze stosunku cywilnoprawnego, zaznaczając, iż podmiot udzielający dotacji budżetowej oraz podmiot uprawniony do jej otrzymania nie pozostają ze sobą w stosunku prawnym o charakterze cywilnym. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2007 r., nr [...] Minister Finansów wstrzymał z urzędu wykonanie decyzji własnej z dnia [...] kwietnia 2007 r. znak [...] w części dotyczącej orzeczenia o przydzieleniu dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za rok 1998 w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, iż przedwczesne jest wypłacenie dotacji w w/w kwocie przed ostatecznym rozstrzygnięciem Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Na podstawie art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej - p.p.s.a.), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Przedmiotem sporu w sprawie niniejszej jest decyzja Ministra Finansów w przedmiocie przydzielenia dotacji do nawozów wapniowo magnezowych za rok 1998 w kwocie [...] zł i odmowy przydzielenia dotacji za ten sam rok w kwocie [...] zł., utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] grudnia 2006 r. Na wstępie należy wskazać, iż zasady i tryb udzielania dotacji do nawozów wapniowych oraz wapniowo- magnezowych w 1998 roku określone zostały w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 11 maja 1998 r. w sprawie wysokości stawek dotacji dla rolnictwa oraz szczegółowych zasad i trybu ich udzielania w 1998 r. ( Dz. U. nr 71, poz. 461 ze zm. ) - dalej: rozporządzenie MRiGŻ w sprawie dotacji. Przepisy rozporządzenia zmieniły zasady rozliczania dotacji w stosunku do zasad stosowanych w latach ubiegłych, wprowadzając dodatkowe wymogi odnośnie dokumentacji składanej przez producentów. Zgodnie z treścią § 36 rozporządzenia, sprzedaż nawozów wapniowych i wapniowo-magnezowych powinna być potwierdzona dokumentem (fakturą lub rachunkiem uproszczonym) zawierającym informację o ilości, odmianie (symbolu) i cenie sprzedanych nawozów, numerze atestu dla danej partii nawozu, wysokości dotacji oraz kwocie do zapłaty, oraz dodatkowo w przypadku: - nawozów wapniowo-magnezowych - informację o odległości od miejsca produkcji nawozów do miejscowości będącej siedzibą gospodarstwa producenta rolnego, który dokonał zakupu, - nawozów wapniowych i wapniowo-magnezowych - numeru koncesji. W poprzednich latach na fakturach wymagana była wyłącznie informacja o ilości i cenie nawozów, inne dane (o ile były wymagane), dokumentowane były przy pomocy innych dokumentów. Rozporządzenie MRiGŻ w sprawie dotacji opublikowane zostało dopiero 10 czerwca 1998 r. w Dzienniku Ustaw nr 71 pod poz. 461, ale zgodnie z treścią § 64 weszło w życie z dniem ogłoszenia z mocą od dnia 1 stycznia 1998 r. Rozporządzenie nie zawierało przepisów przejściowych regulujących stany faktyczne zaistniałe w obrocie gospodarczym w okresie od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia ogłoszenia w/w rozporządzenia W sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia bezspornym jest, iż pismem z dnia 28 kwietnia 1998 r. nr [...] został ustalony przez Izbę Skarbową w K. dla K. K. S. M. w K. plan dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych na rok 1998 r. na kwotę [...] zł. (k. nr 12, teczka 1 akt admin). Izba Skarbowa w K. zatwierdziła K. do wypłaty kwotę dotacji za rok 1998 w wysokości [...] zł, co stanowiło 85,96 % ustalonego planu, o czym skarżąca została poinformowana pismem z dnia 26 maja 1999 r. Spór dotyczy więc przyznania dotacji w kwocie [...] zł ( tj wynikającej z różnicy pomiędzy kwotą ustalonego limitu wynoszącego [...] zł , a kwotą dotacji zatwierdzoną do wypłaty w wysokości [...] zł ). Powodem nie przyznania dotacji w pełnej wysokości była dokumentacja przedkładana przez skarżącą, która w ocenie organu nie spełniała wymogów określonych w rozporządzeniu MRiGŻ w sprawie dotacji. Decyzją będącą przedmiotem zaskarżenia oraz poprzedzającą ją decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...].12.2006 r. przydzielono skarżącej dotacje do nawozów sprzedanych w okresie od 1 stycznia 1998 do 10 czerwca 1998 w kwocie [...] zł. oraz w kwocie [...] zł. do nawozów sprzedanych po dacie wejścia w życie rozporządzenie. W sumie przyznano dotację w kwocie [...] zł. Odmówiono natomiast przydzielenia dotacji w kwocie [...]. Organy orzekające zastosowały odmienne kryteria do oceny wniosków i załączonej dokumentacji dotyczącej sprzedaży za okres od 1 stycznia do 10 czerwca 1998 r. i odmienne dla wniosków dotyczących sprzedaży realizowanej po tej dacie. Do sprzedaży realizowanej w pierwszym półroczu 1998 r. organy przyjęły jako prawidłową dokumentacje sporządzoną według zasad obowiązujących w poprzednich latach, jeżeli niezbędne informacje wynikały z innych załączonych przez producenta dokumentów. Jeśli chodzi o dokumentacje dotyczącą drugiego półrocza, organy egzekwowały przestrzeganie przepisu § 36 rozp. MRiGŻ w sprawie dotacji, a więc sprawdzały, czy wynikające z powyższego przepisu informacje zostały ujęte na fakturach bądź fakturach korygujących wystawionych przez K. Przy czym - uwzględniając wytyczne zawarte w wyroku WSA, uwzględniono faktury korygujące bez względu na datę, kiedy zostały sporządzone. W ocenie Sądu takie stanowisko zasługuje na aprobatę i jest zgodne z wytycznymi wynikającymi z dwóch wydanych w sprawie wyroków: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2001 r. Sygn. akt III SA 2633/99 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2004 Sygn. akt III SA 1367/02, które to orzeczenia wiążą organy administracyjne orzekające w sprawie oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny. Bezspornym jest, iż od 1 stycznia 1998 r. zmieniły się zasady dokumentowania sprzedaży nawozów. Obowiązek umieszczania na fakturach m.in. symbolu nawozu oraz odległości w kilometrach od miejsca produkcji nawozów do siedziby odbiorcy - producenta rolnego nie był wymagany w latach poprzedzających rok 1998. Wymóg ten został wprowadzony po raz pierwszy w rozporządzeniu MRiGŻ w sprawie dotacji w 1998r. Stosunkowo późne ogłoszenie w/w rozporządzenia, dopiero w dniu 10 czerwca 1998 r. z mocą obowiązywania od dnia 1 stycznia 1998 r. jest okolicznością, która bez wątpienia oznacza, iż strona ubiegająca się o przydzielenie dotacji do nawozów wapniowo-magnezowych za okres od 1 stycznia 1998 r. do 10 czerwca 1998 r., a dokumentująca stan faktyczny zgodnie z poprzednio obowiązującymi przepisami nie powinna ponosić ujemnych konsekwencji swoich zachowań związku ze sporządzeniem dokumentacji źródłowej dla potrzeb dotacji nie spełniającej wszystkich nowych dodatkowych wymogów, o których mowa w § 36 rozporządzenia, zwłaszcza że niezbędne informacje wynikały z innych dokumentów. Istotne jest także, iż w/w rozporządzenie nie zawierało przepisów przejściowych regulujących stany faktyczne zaistniałe w obrocie gospodarczym w okresie od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia ogłoszenia w/w rozporządzenia. Natomiast należy podzielić stanowisko organów orzekających, iż brak jest podstaw do stosowania odstępstw od obowiązujących przepisów w przypadku dokumentowania sprzedaży nawozów po 10 czerwca 1998 r. Skoro przepis został opublikowany, K. miały obowiązek zastosować do wszystkich wymogów koniecznych do uzyskania dotacji z budżetu państwa, w tym do wymogu umieszczania na fakturach informacji o odległości od miejsca produkcji do miejscowości będącej siedzibą gospodarstwa producenta rolnego oraz symbolu nawozu na fakturach lub rachunkach uproszczonych. Obowiązujące przepisu nie przewidywały w tym zakresie żadnych wyjątków. Nie jest zasadny zarzut, podniesiony w skardze oraz we wcześniejszych odwołaniach, iż organy skarbowe zaczęły kwestionować brak umieszczania na fakturach odległości kilometrowych od miejsca produkcji nawozów do siedziby rolnika dopiero po wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12.01.2001 r., dlatego też skarżący nie uzupełniał o te dane faktur, będąc przekonanym, że kompletowane przez niego dokumenty są dla Izby wystarczające i miarodajne. Należy zauważyć, iż już w piśmie z dnia 15 kwietnia 1998 r. nr [...] Izba Skarbowa w K. poinformowała producentów nawozów wapiennych o treści § 36 - w tym o obowiązku umieszczania na fakturach informacji o odległości, odmianie (symbolu) nawozu i numerze atestu (k. nr 17 Teczka VI akt administr.). Ponadto już w pierwszej decyzji z dnia [...] lipca 1999 r. i kolejnych, odmawiających przyznania dotacji Dyrektor Izby Skarbowej powoływał się na wymogi z § 36 rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji, wypunktowując w uzasadnieniu m. in. brak symbolu nawozu na fakturach i rachunkach. Skarżąca jako profesjonalista, w razie istnienia wątpliwości, powinna wyjaśnić z organem skarbowym zasady stosowania wymogów z § 36, aby uniknąć w przyszłości problemów z uzyskiwaniem dotacji. Ponadto, podstawowym powodem odmowy przyznania dotacji był brak na fakturach wystawianych przez K. dla jednostek handlowych symbolu (odmiany) nawozu, a nie brak odległości kilometrowych na tych fakturach. W ocenie Sądu podmiot korzystający z dotacji budżetowych winien znać i stosować wszystkie obowiązujące przepisy. Organy administracji państwowej, dysponując środkami publicznymi, muszą ściśle przestrzegać regulacji, które zezwalają na uruchomienie tych środków. Każde odstępstwo w tym zakresie musi wynikać ze szczególnych okoliczności. Po opublikowaniu rozporządzenia, szczególne okoliczności, które pozwoliły inaczej potraktować okres przed datą opublikowania rozporządzenia, przestały istnieć. Sąd nie podziela stanowiska skarżącej odnośnie rozliczenia dotacji za nawozy sprzedawane za pośrednictwem jednostek handlowych H. w K, firmy M. B. i L. S. U. R. i H. Jako podstawę odmowy przyznania dotacji organy skarbowe wskazały brak symbolu (odmiany) nawozu na fakturach oraz korektach faktur wystawianych przez K. dla tych jednostek. W ocenie skarżącej symbol (odmiana) nawozu były wymieniane na fakturach wystawianych przez jednostki handlujące dla producentów rolnych, co uzasadniało przyznanie dotacji. W ocenie Sądu informacje dotyczące symbolu (odmiany) nawozu, zgodnie z § 36 rozporządzenia winny być umieszczone na fakturach (bądź korektach faktur) wystawianych przez K., ponieważ te informacje były znane już w momencie sprzedaży nawozów przez K. Należy zauważyć, iż część dokumentów dotyczących sprzedaży nawozów po 10 czerwca 1998 r. spełniała wymogi określone w § 36 rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji, istniała więc po stronie skarżącej świadomość wymogów określonych w powyższym przepisie. Za drugie półrocze 1998 r. przyznano dotację w kwocie [...] zł - str. 16 i nast. uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...].12.2006 r., w tych przypadkach spełnione zostały wszystkie wymagania formalne z § 36. Wymaga podkreślenia, iż w niniejszej sprawie organy skarbowe przyjęły jako dowód wszystkie faktury i rachunki oraz korekty tych dokumentów i oceniły ich treść, uwzględniając w tym zakresie stanowisko zaprezentowane w wydanych w sprawie wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zgodnie z wytycznymi z wyroków, organy orzekające prawidłowo przeprowadziły postępowanie wyjaśniające odpowiadające wymogom art. 7 i art. 77 § 1 kpa i wydały rozstrzygnięcia uwzględniające całokształt materiału dowodowego w sprawie oceniając miedzy innymi zbiorcze zestawienia kilometrów składane co miesięcznie przez K. do Izby Skarbowej faktury, rachunki i noty korygujące sporządzone zgodnie z obowiązującymi przepisami dotyczącymi ich wystawienia ( rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym Dz. U. z 1997 r. Nr 156, poz. 1024), a o których to dokumentach skarżąca informowała Izbę Skarbową w K. w piśmie z dnia 23 czerwca 1999 r. Odnosząc się do zarzutu związanego z naruszeniem art. 417 § 1 Kodeksu Cywilnego przez odmowę przyznania skarżącej odsetek ustawowych od dnia 1.07.1998 r. do dnia zapłaty od przydzielonej dotacji w wysokości [...] zł należy wskazać, iż przepisy cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 11 maja 1998 r. ani przepisy ustawy Prawo budżetowe, z której wynika podstawa prawna do wydania rozporządzenia, nie przewidują naliczania odsetek ustawowych z tytułu wypłat dotacji do nawozów. Przepisy te nie odsyłają także do przepisów Kodeksu Cywilnego w przypadku wypłat dotacji w innym terminie niż przewidzianym w powyższym rozporządzeniu. Organ administracji państwowej może w decyzji administracyjnej naliczyć odsetki tylko wówczas, gdy przepis prawa daje taką możliwość, tzn. albo w sytuacji gdy przepis zawiera odrębne regulacje dotyczące pobierania bądź wypłaty odsetek, albo powołuje się na inne przepisy, w których uregulowane są kwestie odsetek. W przepisach rozporządzenia MRiGŻ w sprawie dotacji w § 63 ust 4 uregulowana została kwestia odsetek w wypadku zwrotu kwoty dotacji nienależnie pobranych. Przepis stanowi, iż w takim wypadku od zwracanej kwoty nalicza się odsetki ustawowe od dnia otrzymania nienależnej dotacji. Przepis reguluje wyłącznie kwestie naliczania odsetek w razie zwrotu nienależnie pobranej dotacji. Nie może on być podstawą do naliczenia odsetek od wypłacanej dotacji, nawet jeśli w ocenie beneficjenta dotacja nie została wypłacona w terminie. W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Wydając rozstrzygnięcie, organy skarbowe działały na podstawie przepisów prawa i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało oddalić skargę jako niezasadną.