I SA/Łd 1793/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. Paweł Janicki (spr.), Sędzia WSA Jolanta Rosińska, p.o. Sędziego WSA Małgorzata Łuczyńska, Protokolant st. sekr. Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 stycznia 2004 roku sprawy ze skargi W. K. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w S. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy w P. określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok W. K. na kwotę 41.961,30 zł., zaległość podatkową w tym podatku w wysokości 6.900, l O zł. oraz odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 168,80 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2001, PIT 36 W. i M. K. zostało złożone dnia 02.maja 2002 roku, a więc po terminie, co spowodowało utratę prawa do łącznego opodatkowania małżonków. Zgodnie z treścią art. 45 ust l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm. ) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym według ustalonego wzoru w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W myśl zaś art. 6 ust. 2 i 3 cytowanej ustawy łączne opodatkowanie dochodów małżonków może być ustalone na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym. Warunkiem do skorzystania z tej formy opodatkowania jest złożenie zeznania wraz z wnioskiem o wspólne opodatkowanie w nieprzekraczalnym terminie ustawowym tj. do dnia 30 kwietnia. Państwo K. złożywszy zeznania po terminie utracili uprawnienie do łącznego opodatkowania. Mogło ono być ono skutecznie zrealizowane, jedynie na wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym, złożonym w powyższym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje bowiem możliwości złożenia takiego wniosku w innym czasie i formie. W odwołaniu od powyższej decyzji z dnia 19 czerwca 2002 roku skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w przedmiotowej sprawie, zarzucając organom administracyjnym naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 6 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu podniesiono, iż Urząd nie miał podstaw do odrębnego opodatkowania dochodów skarżącego, bowiem przepis art.45 co prawda określa termin złożenia zeznania, jednakże nie wyklucza możliwości wspólnego rozliczenia w razie uchybienia tego terminu. Wskazano także, iż przy przyjęciu wykładni art.45 cytowanej ustawy Urzędu, każdorazowe złożenie zeznania po terminie uniemożliwiałoby skorzystanie z jakichkolwiek ustawowo określonych możliwości odliczeń od dochodu czy podatku, co na pewno nie było zamiarem ustawodawcy. Decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji, podzielając argumentację przytoczoną w uzasadnieniu decyzji Urzędu Skarbowego w P. Nadto w uzasadnieniu podkreślono, iż w przypadkach, w których ustawodawca zamierzał w odniesieniu do określonych przychodów wprowadzić wyłączenia lub ulgi, dał temu normatywny wyraz. Możliwość łącznego opodatkowania małżonków została m.in. uzależniona od złożenia wniosku we wspólnym zeznaniu rocznym w terminie do 30 kwietnia 2002 r., który jako termin materialnoprawny nie jest przywracany, co oznacza, że z jego upływem podatnicy utracili możliwość wspólnego rozliczenia podatkowego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2002 r. skarżący wniósł o uchylenie powyższej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzucił rozstrzygnięciu organów administracyjnych naruszenie prawa materialnego w szczególności art. 6 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu wskazano, iż jedynym przepisem określającym warunki wspólnego opodatkowania się małżonków jest art. 6 ust. 2 i 8 cytowanej ustawy, który nie określa kryterium zachowania terminu z art. 45 ustawy. Ponadto ustawodawca nie wskazuje aby negatywną konsekwencją niezachowania terminu z art. 45 cytowanej ustawy była utrata prawa do wspólnego opodatkowania się. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszym rzędzie wypada podnieść, że zgodnie z zasadą określoną w art. 6 ust. l ustawy z Nida 26 lipca 1993r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. nr 14 z 2000r. poz. 176 ze zmianami) małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Wyjątkiem od tej zasady przewidzianym w art. 6 ust. 2 cytowanej ustawy jest łączne opodatkowanie małżonków. Aby wyjątek ten był zastosowany skutecznie muszą być spełnione warunki wymienione w art. 6 ust. 2. Są nimi: istnienie między małżonkami wspólności majątkowej, pozostawanie w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy oraz złożenie stosownego wniosku wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym. Wszystkie powyższe przesłanki muszą zajść, aby zastosować wyjątek od odrębnego opodatkowania w postaci wspólnego opodatkowania małżonków. Brak któregokolwiek z nich przekreśla możliwość zastosowania przewidzianej regulacji. Podnieść też należy, że zgodnie z art. 45 ust. l cytowanej ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym według ustalonego wzoru w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. Jest to nieprzywracalny termin prawa materialnego, którego uchybienie powoduje niemożność realizowania uprawnienia uzależnionego od jego przekroczenia. Nawiązując do treści skargi godzi się zauważyć, że obowiązujące w stanie prawnym mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie przepisy nie przewidywały wycofania złożonej deklaracji podatkowej i dokonywania innego sposobu opodatkowania po terminie do składania zeznań podatkowych. Terminy te wynikają z prawa materialnego i nie można ich przywracać ani zmieniać zaszłości podatkowych, mających wpływ na ustalone już i obliczone podatki od osób fizycznych. Korzystanie z preferencyjnego obliczania podatku dochodowego dla małżonków zależy od swobodnej decyzji podatnika, jest jego uprawnieniem a nie obowiązkiem, lecz jego wybór musi nastąpić w zgodzie z warunkami przewidzianymi przez ustawę. Powyższe stanowisko jest ugruntowane w orzecznictwie NSA, czego wyrazem jest choćby wyrok z dnia 15 listopada 2001 r. sygn. akt I S.A./Ka 1847/00, w którym sąd stwierdził, że pogląd skarżącego, w myśl, którego istnieje możliwość łącznego opodatkowania małżonków pomimo upływu terminu do złożenia zeznania rocznego za 1995 r. - mimo wyraźnej regulacji szczególnej zawartej w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy uznać za pozbawiony jakiejkolwiek podstawy prawnej, tym samym za oczywiście chybiony. W przypadkach, gdy ustawodawca zamierzał w odniesieniu do określonych przychodów wprowadzić wyłączenia lub ulgi dał temu normatywny wyraz. Możliwość łącznego opodatkowania małżonków została, między innymi, uzależniona od złożenia wniosku we wspólnym zeznaniu rocznym w terminie do 30 kwietnia, 1996 r., który jako termin materialnoprawny nie jest przywracalny, co z kolei oznacza, że po jego upływie podatnik traci prawo do możliwości skorzystania z ulgi. W świetle powyższych rozważań nieuzasadniony jest podniesiony przez stronę skarżącą zarzut naruszenia zasad ogólnych ustawy - Ordynacja podatkowa, ponieważ wskazany termin został określony w ustawie podatkowej. Pogląd ten zachowuje aktualność także w stanie prawnym dotyczącym rozpoznawanej sprawy i jako przystający do faktów ustalonych w niniejszej sprawie jest akceptowany przez skład orzekający. Wreszcie, wobec treści zarzutu przedstawionego na rozprawie należy stwierdzić, że nie ma żadnych postaw prawnych, aby interpretować zmianę przepisów i wejście w życie z dniem l stycznia 2003r. art. 6 ust. 10 w ten sposób, aby przyjmować, że złożenie wniosku o łączne opodatkowanie małżonków po terminie wynikającym z art. 45 ust. 6 przed dniem znowelizowania ustawy (l stycznia 2003r.) zasługuje na uwzględnienie. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) należało oddalić skargę.