I SA/Wr 814/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Moskała (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk Protokolant: Halina Rosłan po rozpoznaniu w dniu 8 czerwca 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. we W. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącej kwotę 509 zł (pięćset dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. IV. 2 Uzasadnienie Decyzją nr [...] z dnia [...]r. Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, którym uznano zgłoszenie celne nr [...] z dnia [...]r. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towaru i kwoty długu celnego. W uzasadnieniu podniesiono, że strona skarżąca zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar w postaci pojazdu VW Transporter Furgon 2,4D 2920 MM klasyfikując go wg kodu PCN 8705 90 90 0, zaś do wymiaru cła zadeklarowała stawkę zerową obniżoną dla towarów pochodzących z Republiki Czeskiej. Uprzednio towar ten objęto procedurą uszlachetniania biernego, zgodnie z udzielonym wcześniej zezwoleniem. Przedmiotem uszlachetniania biernego był proces polegający na zabudowie nadwozia przedmiotowego pojazdu. Zgodnie z pkt 3 tego pozwolenia, produktem kompensacyjnym miał być VW Transporter Furgon - banko wóz o kodzie taryfy celnej 8704. Po dopuszczeniu przedmiotowego samochodu do obrotu na polskim obszarze celnym, w toku kontroli postimportowej, stwierdzono nieprawidłowość w zakresie klasyfikacji towarowej produktu kompensacyjnego, niezgodnego z udzielonym stronie pozwoleniem, co miało wpływ na zastosowaną stawkę celną. Również sama strona, chociaż dopiero [...]r., zwróciła się do organów celnych o dokonanie zmiany kodu PCN produktu kompensacyjnego wymienionego w pkt 3 pozwolenia na korzystanie z procedury uszlachetniania biernego ze względu na fakt, że wymieniony produkt powstały po dokonaniu procedury to tzw. "ruchomy bank" (8705), a nie furgon- bankowóz (8704). Organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zmiany decyzji ostatecznej zawartej w pozwoleniu na korzystanie z procedury uszlachetniania biernego a decyzja ta stała się ostateczna, bowiem nie wniesiono od niej odwołania. Stwierdzone nieprawidłowości były powodem wszczęcia postępowania w sprawie taryfikacji towaru, które zakończyło się wydaniem przez organ I instancji decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego nr [...]z dnia [...]r. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towaru i kwoty długu celnego. Rozpoznając odwołanie od tej decyzji Prezes GUC nie znalazł podstaw do jej zmiany. Stwierdził, że analiza zgromadzonego materiału dowodowego (opis techniczny, faktura sprzedaży, fotografie) określa wyraźnie zarówno rodzaj jak i przeznaczenie spornego pojazdu jako banko wozu do przewozu pieniędzy. Funkcja jego ogranicza się do przewozu pieniędzy lub innych wartościowych przedmiotów, co wymaga zastosowania odpowiednich zabezpieczeń i udziału personelu konwojującego. Wyjaśnił także, iż pojazdy nazywane tzw. "ruchomymi bankami" są samochodami specjalnego przeznaczenia, przystosowanymi do pełnienia specjalnej funkcji "ruchomej placówki sygn. akt 3 1 SA/Wr 814/02 3 bankowej", w której dokonuje się wpłat i wypłat pieniędzy w formie gotówkowej i bezgotówkowej, realizacji czeków itp. czynności bankowych. Ich podstawą funkcją nie jest przewóz towarów lub osób, lecz wykonywanie innych czynności, do których mają być przystosowane. Z rozstrzygnięciem tym nie zgodziła się strona skarżąca. W złożonej skardze podniosła, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia szeregu przepisów Ordynacji podatkowej, a także iż zastosowano wadliwą interpretację brzmienia pozycji 8705 i pozycji 8704 Taryfy celnej i reguły 3c ORINS. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). Wobec powyższego niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako rzeczowo i miejscowo właściwy. Po myśli art. 3 § 1 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 ustawy). Zgodnie z art. 134 tej ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będą jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest uzasadniona, lecz z powodów innych niż do zarzuca strona skarżąca. Decydującą w niniejszej sprawie jest bowiem kwestia czy organy celne zachowały termin materialnoprawny zakreślający ramy czasowe dopuszczające wydawanie decyzji weryfikujących prawidłowość złożonego zgłoszenia celnego. W sprawie pozostaje poza sporem, że na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...]r. przedmiotowy samochód został objęty wspólną procedurą dopuszczenia do obrotu. Materialnoprawną podstawę wydania decyzji stanowił m.in. przepis art. 65 § 4 pkt 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. sygn. akt 3 1 SA/Wr 814/02 4 117 ze zm. - zwanej dalej Kodeksem celnym). Z tych względów należy przypomnieć uregulowania Kodeksu celnego w brzmieniu obowiązującym w rozpoznawanych sprawach i zakresie niezbędnym dla oceny zaskarżonych decyzji. Stosownie do definicji ustawowej przez dług celny należy rozumieć powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych (dług celny w przywozie) lub należności celnych wywozowych (dług celny w wywozie) odnoszącej się do towarów (art. 3 § pkt 2), natomiast przez zgłoszenie celne - czynność poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towarów określoną procedurą celną (art. 3 § 1 pkt 24). Organ celny przyjmuje zgłoszenie celne, jeżeli odpowiada wymogom formalnym określonym w art. 64 i wraz ze zgłoszeniem przedstawiono towar nim objęty (art. 65 § 1), z zastrzeżeniem nie mającym znaczenia w rozpoznawanych sprawach. Samo przyjęcie zgłoszenia celnego powoduje z mocy prawa objęcie procedurą celną i określenie kwoty długu celnego, chyba że w sprawie zostanie wydana decyzja rozstrzygająca inaczej o przeznaczeniu celnym towaru lub kwocie wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3). W myśl art. 209 § 2 dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Z przedstawionych uregulowań odmiennie niż na gruncie ustawy z dnia 28 grudnia 1989r. - Prawo celne (Dz.U. z 1994r. Nr 71, poz. 312 ze zm.) wymagających wydania decyzji m.in. o wymiarze należności celnych - wynika, że przyjęcie zgłoszenia celnego przez organ celny załatwia na tym etapie sprawę celną. Zgłoszenie celne poprzez fakt jego przyjęcia przez organ celny wywołuje bowiem określone skutki prawne w postaci powstania z mocy prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych, które powinny być zapłacone lub zabezpieczone w terminach określonych prawem celnym. Podkreślenia wymaga, że przyjęcie zgłoszenia celnego stanowi zdarzenie, które z mocy samego prawa powoduje określenie kwoty wynikającej z długu celnego. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym przyjętym przez organ celny korzystają więc z domniemania prawdziwości, aż do czasu ewentualnego obalenia tego domniemania przez wydanie decyzji na podstawie art. 65 § 4. Powyższy przepis uprawnia bowiem organ celny, po przyjęciu zgłoszenia celnego, do wydania decyzji na wniosek strony lub z urzędu w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za prawidłowe (pkt 1) oraz uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w całości lub części (pkt 2). Określenie decyzją kwoty wynikającej z długu celnego nie zmienia sposobu powstania tego zobowiązania jak i terminu jego zapłaty (określonych w Kodeksie celnym). Decyzja wydana na podstawie art. 65 § 4 określa jaka była prawidłowa wysokość kwoty wynikającej z długu celnego w chwili jego powstania. Dług celny, stanowiący powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych, nie jest kształtowany przez decyzję ustalającą (konstytutywną) lecz decyzję określającą (deklaratoryjną). Oznacza to, że kwota wynikająca z długu celnego określona na skutek przyjęcia zgłoszenia celnego sygn. akt 3 1 SA/Wr 814/02 5 ulega zmianie, co jednak nie znaczy, iż jej wysokość była inna niż w chwili powstania długu celnego tj. w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. Zostaje jedynie określona zgodnie z przepisami prawa celnego i obliczona na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towarów w chwili powstania długu celnego. Organ celny w wydanej decyzji nie ustala więc kwoty wynikającej z długu celnego lecz określa jej wysokość, jaka w jego ocenie istniała w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. Potwierdza to również przepis art. 222 § 4 i 5 oraz przewidziany w § 1 ust. 3 w zw. z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U. Nr 143, poz. 958 ze zm.) nakładający na organ celny obowiązek pobrania odsetek wyrównawczych w razie zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu celnego na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym naliczonych od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą należną a kwotą pobraną za okres od dnia powstania długu celnego do dnia zapłaty należnej kwoty. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że organy celne przy wydawaniu decyzji w trybie art. 65 § 4 są ograniczone czasowo. W myśl art. 65 § 5 nie można wydać decyzji, jeżeli od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego upłynęły 3 lata. Przepis ten - o charakterze materialnoprawnym - ustanawia zakaz orzekania po upływie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego i stanowi dla strony postępowania celnego gwarancję, że z upływem tego okresu nie może zostać obalone domniemanie prawdziwości danych podanych w przyjętym zgłoszeniu celnym, w tym określonej kwoty wynikającej z długu celnego. Kodeks celny - w brzmieniu obowiązującym w rozpoznawanych sprawach - nie przewidywał ani przerwania ani zawieszenia biegu terminu określonego w omawianym przepisie, w przeciwieństwie do możliwości zawieszenia biegu terminu do powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty długu celnego (art. 230) i przerwania biegu przedawnienia terminu do dochodzenia kwot należności zarejestrowanych (art. 242). Dopiero na skutek nowelizacji art. 65 przez dodanie § 5a. przez art. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 23 kwietnia 2003r. o zmianie ustawy - Kodeks celny (Dz.U. Nr 120, poz. 1122) ustawodawca postanowił, że bieg terminu o jakim mowa w art. 65 § 5 ulega zawieszeniu z dniem zaistnienia wymienionych w art. 230 § 5 okoliczności m.in. w razie wniesienia odwołania. Oznacza to, że do dnia 10 sierpnia 2003r., kiedy weszła w życie cyt. wyżej ustawa zmieniająca, sam upływ trzyletniego okresu przedawnienia powodował niemożność wydania decyzji w trybie art. 65 § 4. Trzeba również dodać, iż zgodnie art. 11 terminy określone w przepisach prawa celnego nie podlegają przedłużeniu, odroczeniu lub przywróceniu poza wypadkami ustanowionym w przepisach tego prawa. Dla upływu terminu przedawnienia - w omawianym stanie prawnym - bez znaczenia pozostawały jakiekolwiek czynności organów celnych, w tym wydanie przez organ pierwszej instancji decyzji o charakterze deklaratoryjnym. sygn. akt 3 1 SA/Wr 814/02 6 Upływ okresu przedawnienia powodował ustanie więzi publicznoprawnych pomiędzy osobą (importerem) a organami celnymi w zakresie wynikającym z przyjętego zgłoszenia celnego. Skoro z upływem 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego na mocy art. 244 pkt 3 dług celny wygasa, to przestała istnieć konkretna indywidualna sprawa celna. Z tych względów - po tym okresie - nie mogło być prowadzone ani kontynuowane postępowanie w celu uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Należy podkreślić, że organ odwoławczy, którego kompetencje nie sprowadzają się tylko do kontroli zaskarżonej decyzji lecz merytorycznego ponownego rozpatrzenia sprawy, jest związany tymi samymi przepisami prawa materialnego jak i organ pierwszej instancji, w tym także dotyczącymi zakazu orzekania po upływie okresu przedawnienia. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 10 czerwca 2003r. sygn. akt III RN 116/02 (Monitor Podatkowy Nr 7, str. 2), wydanym na tle sprawy podatkowej, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe powstawało z mocy prawa z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie tego zobowiązania, a więc co do zasady analogicznie jak przy powstaniu długu celnego, jednoznacznie stwierdził, że "nie ma żadnych podstaw, aby przyjmować, że decyzja I instancji przerywa bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin 5-cioletni przedawnienia dotyczy zatem również decyzji wydawanych w II instancji". Skład orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten podziela także co do wykładni art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Nadto należy pamiętać, że do dnia 10 sierpnia 2003r. żadna czynność organów celnych, innych organów publicznych czy też samego importera nie powodowała zawieszenia biegu terminu, o jakim mowa w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Jak Sąd wyżej wskazał, od dnia wejścia w życie Kodeksu celnego organy celne nie wydają decyzji ustalających wymiar należności celnych tylko określają kwotę wynikającą z długu celnego. W związku z tym, inaczej niż w art. 83 ust. 1 cyt. wcześniej ustawy - Prawo celne, ustawodawca uregulował kwestię przedawnienia. Dlatego na gruncie Kodeksu celnego brak było podstaw do wydania przez organ drugiej instancji - po upływie okresu przedawnienia -decyzji merytorycznie rozstrzygającej sprawę przez określenie kwoty wynikającej z długu celnego, a tym samym decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji, jeśli ta ostatnia taką kwotę określała. Wydanie przez organ odwoławczy takiej decyzji oznaczałoby orzekanie o długu celnym, który wygasł z mocy prawa (art. 244 pkt 3). W razie stwierdzenia upływu terminu określonego w art. 65 § 5 organ odwoławczy mógł jedynie, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego, uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Takie samo stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 28 października 2003r. sygn. akt SA/Rz 2504/01 i WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 stycznia 2004r. sygn. akt 3 I SA/Wr 1737/01. sygn. akt 3 1 SA/Wr 814/02 7 W sprawie pozostaje poza sporem, że zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu 5 października 1998r. Tymczasem zaskarżona decyzja ostateczna została wydana dopiero w dniu 20 lutego 2002r., a więc z uchybieniem trzyletniego terminu zastrzeżonego w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 65 § 5 Kodeksu celnego obligowało Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W konsekwencji uchylenia zaskarżonej decyzji należało dodatkowo orzec na podstawie art. 152 ww. ustawy, że zaskarżone orzeczenie nie może być wykonane, ze względu na określenie kwoty długu celnego po upływie terminu wyznaczonego w tym celu przez ustawodawcę, a także o kosztach postępowania.