I SA/Lu 117/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (spr.), NSA Anna Kwiatek, Protokolant st.sekr.sąd. Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w dniu 7 lipca 2004 r. sprawy ze skargi J. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za lata 1998 - 2000 I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza , że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz J. A. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie art. 233§1pkt.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm. / – po rozpatrzeniu odwołania złożonego na decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] października 2003r., Nr [...] – w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za lata 1998-2000, za naczepę o numerze rejestracyjnym [...] - utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W jej uzasadnieniu Kolegium wskazało, iż w/w decyzją – organ I instancji dokonał określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od środków transportowych za lata 1998-2000, za naczepę o numerze rejestracyjnym [...], przy czym przeprowadzone postępowanie potwierdziło, iż w okresie objętym tą decyzją J. A. był właścicielem naczepy o wskazanym numerze rejestracyjnym. Od tej decyzji J. A. złożył odwołanie, stawiając zarzut, iż decyzja organu I instancji została wydana bez podstawy prawnej oraz, że skierowano ją do osoby nie będącej stroną w sprawie, gdyż nie był on właścicielem spornego pojazdu. Z tych też powodów skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji pierwszoinstancyjnej. Organ odwoławczy podniósł w pierwszej kolejności, iż J. A. nie przedstawił żadnych dowodów na okoliczność, iż nie był właścicielem przedmiotowej naczepy w czasie, którego dotyczy decyzja, natomiast w dalszej – wskazał, iż z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, iż naczepa o numerze rejestracyjnym [...] została zarejestrowana w dniu [...] kwietnia 1992r. i nadal figuruje w ewidencji na J. A. Powyższe oznacza, że w myśl art. 9 oraz art. 11 ust.4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tekst jednolity - Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84) – na skarżącym spoczywał obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych, a kwotę zobowiązania powinien uiścić on sam bez wezwania ze strony organu podatkowego. Organ zauważył, iż jedynie stałe wyrejestrowane lub zbycie pojazdu powodowało wygaśnięcie obowiązku podatkowego, w przeciwnym zaś wypadku – podatnik był zobowiązany do uiszczenia podatku, niezależnie od tego, czy używał on tego pojazdu, czy też nie. Podnoszone przez stronę zarzuty, iż przedmiotowa naczepa została zajęta, a następnie sprzedana przez Urząd Skarbowy – jako organ egzekucyjny, a także, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze w innej decyzji z dnia [...] sierpnia 2002 r., wydanej w sprawie o sygnaturze [...] przesądziło, iż J. A. nie jest właścicielem przedmiotowej naczepy nie znalazły – w ocenie organu II instancji potwierdzenia w zgromadzonym materiale sprawy i nie zasługują na uwzględnienie. Decyzja z [...] sierpnia 2002r. nie mogła i nie przesądziła kwestii własności pojazdu, a interpretacja skarżącego jest w tym zakresie subiektywna. Kolegium podniosło, iż z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2003r., popartego protokołami zajęcia ruchomości wynika, iż sporna naczepa została zajęta w dniu [...] maja 1996r. i pozostawiona ma terenie bazy transportowej skarżącego, pod dozorem jego pracownika. Nie była ona natomiast odebrana przez organ egzekucyjny, ani nie zlecono jej sprzedaży. Końcowo już – organ odwoławczy, niezależnie od uznania braku podstaw do wzruszenia zaskarżonej decyzji, podniósł, iż nie mógł stwierdzić nieważności decyzji organu I instancji, gdyż stwierdzenie nieważności decyzji jest nadzwyczajnym środkiem wzruszania decyzji ostatecznych, a takiego przymiotu nie posiada decyzja pierwszoinstancyjna. W konsekwencji powyższego - Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Na powyższą decyzję J. A. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. W jej sentencji wnosił o: 1 / uchylenie zaskarżonej decyzji z dnia [...] stycznia 2004r. Nr [...]; 2 / stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] października 2003r., Nr [...], jako wydanej bez podstawy prawnej i skierowanej do osoby nie będącej stroną w sprawie. W uzasadnieniu skargi J. A. konsekwentnie podnosił, iż nie jest właścicielem przedmiotowej naczepy o numerze rejestracyjnym [...] oraz twierdził, iż Urząd Skarbowy w dniu [...] listopada 1993r. dokonał zajęcia, jak to określił "przedmiotowych pojazdów", a następnie ich sprzedaży. Skarżący zarzucał, iż Kolegium dało wiarę wyjaśnieniom zawartym w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2003r., podczas gdy Urząd ten nie rozliczył się z nim do chwili obecnej ze wszystkich przeprowadzonych w toku egzekucji zajęć i sprzedaży. Dodał także, iż organ odwoławczy nie zbadał, czy organ egzekucyjny nie naruszył przepisu art. 98§4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji / tekst jednolity - Dz. U. z 2002r., Nr 110 z późn. zm. /. W końcowej części uzasadnienia – J. A. sprecyzował zarzut naruszenia przepisów postępowania w zakresie przepisu art. 122 i art. 187§1 Ordynacji podatkowej. Zarzucił również, iż w dalszym ciągu nie doszło do wyjaśnienia, czy sporna naczepa została sprzedana w ramach postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / - stwierdzić należy, iż najdalej idącym wnioskiem skargi jest ten, który dotyczy stwierdzenia nieważności wydania decyzji. Z mocy przepisu art. 145§1 pkt.2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Niniejsza sprawa dotyczy podatku od środków transportowych uregulowanego w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tekst jednolity - Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) Do podatków i opłat lokalnych stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa – art. §1 pkt.3 / Dz. U. Nr 137, poz.926, z późn. zm. /. Kwestie nieważności decyzji reguluje przepis art. 247 Ordynacji podatkowej stanowiąc, iż organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, 2) została wydana bez podstawy prawnej, 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa, 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, 5) została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie nie można poczynić zarzutu organowi odwoławczemu, że nie orzekł o nieważności decyzji organu I instancji, z uwagi na to, iż warunkiem koniecznym stwierdzenia nieważności decyzji jest zakończenie postępowania decyzją ostateczną. Decyzjami ostatecznymi są zaś decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym / art. 128 Ordynacji podatkowej /. Nie można więc stwierdzić nieważności decyzji nie mającej cechy ostateczności. Ostateczność decyzji rozstrzygającej sprawę na gruncie przepisów ordynacji podatkowej - jako przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji - jest uzasadniona niekonkurencyjnością środków zaskarżenia i dróg weryfikacji decyzji podatkowych. / por: wyrok NSA z dnia 23 listopada 2000r., III SA 2619/99, Przegląd Podatkowy 2001/5/61 /. W ocenie Sądu - w stosunku do decyzji ostatecznej, będącej przedmiotem skargi nie zachodzi aktualnie żadna z przyczyn, których zaistnienie mogłoby doprowadzić do stwierdzenia jej nieważności. Przechodząc do meritum sprawy, wskazać trzeba, iż opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tekst jednolity - Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84) podlegają samochody ciężarowe, ciągniki siodłowe i balastowe, przyczepy, naczepy oraz autobusy. W myśl art. 9 tejże ustawy - obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, w brzmieniu obowiązującym w okresie objętym sporną decyzją - ciążył na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Obowiązek ten powstawał od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty, natomiast wygasał on z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został wyrejestrowany lub zbyty / art.9 ust.4 i 5 w/w ustawy /. Osoby fizyczne będące właścicielami środków transportowych mają obowiązek uiszczać podatek – bez wezwania – na rachunek budżetu gminy. Podatek jest płatny w dwóch ratach, w terminie do dnia 15 lutego i do 15 września każdego roku / art. 11 ust.4 w/w ustawy /. Okoliczność nie uiszczenia podatku od środków transportowych za naczepę o numerze rejestracyjnym [...] za okres wskazany w decyzji organu I instancji nie jest kwestionowana przez skarżącego. Wywodzi on natomiast, iż nie miał takiego obowiązku, gdyż utracił przymiot właściciela przedmiotowego środka transportowego. Pierwszoplanowym zagadnieniem było zatem rozstrzygnięcie, czy J. A. w okresie, którego dotyczy zaskarżona decyzja był właścicielem naczepy o w/w numerze rejestracyjnym. Sąd wyraża pogląd, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie nie pozwala na udzielenie odpowiedzi twierdzącej. Jak wynika z akt postępowania zaskarżona decyzja została oparta na informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2993r. / k – 4 akt podatkowych /, z której wynika, iż naczepa "ZREMB" o numerze rejestracyjnym [...] była przedmiotem zajęcia i figuruje w protokole z dokonania tej czynności z dnia [...] maja 1996r. Istotnie z treści tego protokołu, znajdującego się w aktach sprawy I S.A./Lu 114/04 / teczka o numerze [...] – vide: k-4 akt podatkowych oraz protokół z rozprawy z dnia [...] lipca 2003r. / wynika, że naczepa o numerze rejestracyjnym [...] była przedmiotem zajęcia w ramach prowadzonej egzekucji w roku 1996. Mimo tego, że J. A. w odwołaniu konsekwentnie wywodził, iż naczepa o w/w numerze była również przedmiotem zajęcia w roku 1993, co miało potwierdzenie w treści protokołu z dnia [...] listopada 1993r., a następnie została sprzedana – organ odwoławczy zbagatelizował ten zarzut. Aktualnie został on ponownie postawiony w niniejszej skardze. Zgodzić się należy ze skarżącym, iż istotnie naczepa o numerze rejestracyjnym [...] była przedmiotem zajęcia w roku 1993, albowiem wynika to z treści protokołu z dnia [...] listopada tego roku, znajdującego się w aktach sprawy I S.A./Lu 114/04 / teczka o numerze [...] – vide: k-4 akt podatkowych oraz protokół z rozprawy z dnia [...] lipca 2003r. /. Była ona także przedmiotem zajęcia w dniu 10 maja 1996r. / akta jak wyżej /. Ta ostatnia okoliczność przemawia – zdaniem Sądu – za oceną, iż przedmiotowa naczepa nie mogła być sprzedana w ramach egzekucji prowadzonej w roku 1993, albowiem wówczas nie mogłaby być przedmiotem zajęcia w roku 1996. Informacja w tym zakresie wynika z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2003r. skierowanego do Wydziału Finansowego Urzędu Miasta i znajduje swoje potwierdzenie w protokole z zajęcia ruchomości sporządzonym w dniu [...] maja 1996r. Pismo powyższe nie może jednak stanowić niewątpliwego dowodu na dalszą okoliczność, a mianowicie, czy naczepa ta po dokonanym zajęciu i pozostawieniu jej na terenie bazy transportowej skarżącego oraz pod dozorem jego pracownika była następnie przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej, Pogląd powyższy Sąd wyraża w sytuacji, gdy z protokołu zajęcia z dnia [...] maja 1996r. / arkusz nr 3 / wynika, iż inna naczepa o numerze rejestracyjnym [...] także została zajęta i pozostawiona na terenie bazy transportowej skarżącego oraz pod dozorem jego pracownika, a następnie organ egzekucyjny dokonał jej sprzedaży, co potwierdził w cytowanym piśmie z dnia [...] kwietnia 2003r. W tej sytuacji nie ma podstaw do uznania, aby stan faktyczny sprawy związany ze sporną naczepą został ustalony w sposób, który mógłby uzasadniać w stosunku do niej obowiązek podatkowy skarżącego z tytułu podatku od środków transportowych. Warto także w tym miejscu odwołać się do uzasadnienia postanowienia Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2002r. / zał. Nr 3, k-7 akt postępowania znajdujących się w teczce o numerze [...] /, z którego wynika, iż "delegowany pracownik Urzędu Miejskiego pobrał kserokopie dokumentów potrzebnych do wyrejestrowania samochodów, które zostały sprzedane w drodze postępowania egzekucyjnego". Nie wiadomo przy tym, jakich samochodów to dotyczyło, kiedy zostały one sprzedane i czy wśród nich była przedmiotowa naczepa. Z przytoczonych wyżej względów ustalenia wymagała okoliczność, czy naczepa o numerze rejestracyjnym nie została sprzedana w oparciu o protokół zajęcia z 1996r., zwłaszcza w sytuacji, gdy skarżący kategorycznie twierdził nawet, iż naczepa ta została sprzedana w oparciu o pierwsze zajęcie dokonane w roku 1993. W tym miejscu Sąd przychyla się do poglądu Sądu Najwyższego wyrażonego w wyroku z dnia 23 listopada 1993r. / III ARN 55/94, OSN-IAPiUS 1995/7 /, w którym podkreślono, iż zarzut dowolności rozstrzygnięcia wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego / art. 191 Ordynacji podatkowej / zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący / art. 187§1 Ordynacji podatkowej /, a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywającej treści / art. 122 Ordynacji podatkowej /. Tymczasem w niniejszej sprawie organ II instancji zasadom powyższym uchybił w stopniu, który mógł mieć wpływ na wydane rozstrzygnięcie. Jak już wskazano wyżej - podatek od środków transportowych jest podatkiem majątkowym, związanym z posiadaniem prawa własności. Jest oczywiste, że obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu środka transportowego niezależnie od tego, czy używał on pojazdu czy też nie, a zgodnie z art. 9 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r. – obowiązek ten wygasał dopiero z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został na stałe wycofany z ruchu (wyrejestrowany) lub zbyty / por. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2000r., III SA 875/99, LEX nr 46306/. Warto tu także podnieść, iż samo zajęcie samochodu przez komornika, w ramach prowadzonych przez niego czynności egzekucyjnych, nie skutkuje wygaśnięcia obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych ciążącego na właścicielu tego samochodu / por. wyrok NSA z dnia 14 września 1994r., SA/Gd 1580/93, Monitor Podatkowy 1995/6/185 /. W każdym jednak wypadku musi zostać wykazane, że podatkiem od środków transportowych został obciążony jego właściciel, albowiem tylko on ma obowiązek taki podatek uiścić. Kolegium w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powołuje się także na "dane z bazy Inspektoratu Komunikacji Wydziału Spraw Administracji UM", które miałyby świadczyć o tym, iż J. A. w dalszym ciągu figuruje jako właściciel spornej naczepy, ale z dowodu tego nie wynika nawet z jakiej daty pochodzi zawarta w tym dokumencie informacja; dodać przy tym należy, iż dowód ten znajduje się w aktach sprawy ISA/Lu 120/04 / k – 17 /. W rozpoznawanym stanie faktycznym, rzeczą organu II instancji było przede wszystkim poddanie weryfikacji twierdzenia skarżącego i ustalenie, czy sporna naczepa [...] istotnie została sprzedana w postępowaniu egzekucyjnym, albowiem fakt jej zajęcia w roku 1993, a następnie ponownie w roku 1996 wynika z dwóch protokołów potwierdzających dokonanie tych czynności. Nie może ulegać wątpliwości, iż fakt sprzedaży spornej naczepy musiałby wynikać ze stosownych dokumentów, gdyż sprzedaż ruchomości odbywa się na zasadach wynikających z przepisów art. 104 – 109 ustawy z dnia 17 czerwca 1996r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji / tekst jednolity – Dz. U. z 2002r., Nr 110, poz.968 z późn. zm./. W ocenie Sądu w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania organy podatkowe uchybiając wyżej przytoczonym regułom postępowania, nie dały możliwości stwierdzenia, czy w okresie którego dotyczy zaskarżona decyzja – J. A. był właścicielem naczepy o numerze rejestracyjnym [...], a tym samym czy był on zobowiązany do uiszczenia podatku od tego właśnie środka transportowego. Niezależnie od powyższego – organ odwoławczy powinien dokonać w świetle art. 70§1 Ordynacji podatkowej ustaleń, czy w odniesieniu do podatku od środków transportowych za rok 1998 nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze przytoczone wyżej rozważania i wyrażone poglądy Sąd uwzględniając skargę, uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 §1 pkt.1 lit. "c" ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uznając iż została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a mianowicie: art. 122 i art. 187§1, a w konsekwencji i art. 191 Ordynacji podatkowej, które to naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rozstrzygnięcie w zakresie orzeczenia zawartego w punkcie II wyroku oparto na przepisie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z przepisem art. 200 w zw. z art. 209 tejże ustawy. Ubocznie wskazać należy Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu, że w materiale dowodowym zebranym w sprawie winny się znaleźć wszystkie dowody, na które się organy powołują. Odesłanie zaś do "teczki oznaczonej symbolem [...]", w odręcznej adnotacji dokonanej czerwonym kolorem na dwóch pismach znajdujących się w aktach sprawy / k -3 i k - 4 / jest uchybieniem w/w zasady. Dokumenty, takie jak protokoły zajęcia ruchomości w postępowaniu egzekucyjnym stanowią podstawowe dowody w sprawie, a chronologia ich sporządzania pozwala na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego i z tych względów powinny się znaleźć one w każdej sprawie oddzielnie. Podobna uwaga dotyczy informacji z bazy danych Inspektoratu Komunikacji Wydziału Spraw Administracji UM, do której się organ II instancji odwołuje, ale jednocześnie jej nie przedstawia. Organ odwoławczy powinien mieć te wszystkie kwestie w polu widzenia przy ponownym rozpoznaniu sprawy.