I SA/Kr 134/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: NSA Józef Gach (spr.) NSA Jan Zając Protokolant: Dominika Janik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2004r. sprawy ze skarg A. J. na decyzje Izby Skarbowej z dnia 14 grudnia 2000 r. Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za okres od [...] do [...] 1995 roku, od [...] do [...] 1996 roku, od [...] do [...] 1997 roku, od [...] do [...]1998 roku , od [...] do [...] 1999 roku oraz umorzenia postępowania i stwierdzenia nadpłaty I. stwierdza nieważność decyzji Izby Skarbowej z dnia 14.12.2000r. Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...],Nr [...] oraz poprzedzających ich decyzji, II. skargi na decyzje Izby Skarbowej z dnia 14.12.2000r. Nr [...] i Nr [...] oddala , III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie [...] zł ([...] złotych). Zaskarżonymi decyzjami - po rozpatrzeniu odwołań zostały utrzymane w mocy decyzje Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2000r. w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresach od [...] do [...]. 1995r., od [...].do [...].1996r., od [...] .do [...] 1997r., od [...] do [...] 1998r. i od [...]. do [...] 1999r, z tym, że w jednym przypadku nie określono wysokość zobowiązania podatkowego i umorzono postępowanie w tej sprawie tj. za okres od [...] do [...]1998 r. Nadto utrzymana została w mocy decyzja odnawiająca stwierdzenie nadpłaty za miesiąc [...] 1999 r. Z motywów uzasadnienia zaskarżonych decyzji wynika, że na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...] 1994r. A. J. stał się wraz z żoną i synem współwieczystym użytkownikiem gruntów położonych w W. wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i innymi urządzeniami oraz maszynami i innym wyposażeniem, a wchodzących w skład jednego z byłych Zakładów M.. Od dnia [...]1995r. A. J. i syn wydzierżawili powyższy majątek Spółce Akcyjnej "A." w W., przy czym umowa została zawarta na czas określony i była kilkakrotnie przedłużana. Zdaniem organów podatkowych od usług wykonywanych na podstawie tej umowy A. J. powinien uiszczać podatek od towarów i usług, czego zaniechał. Z rozstrzygnięciami zawartymi w zaskarżonych decyzji A. J. nie zgodził się i w skardze podniósł, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. , zwanej dalej: " ustawą o podatku VAT z 1993r") podatnikami są m. in. osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium RP, jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w ust. 2 ( a więc i usługi) w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonania w sposób częstotliwy , nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo. Z przepisu tego wynika, że dana usługa podlega podatkowi od towarów i usług, gdy została wykonana w okolicznościach świadczących o zamiarze jej wykonywania w sposób częstotliwy. On zaś nie miał zamiaru zawierania innych umów dzierżawy. Nadto organy podatkowe uprzednio wymierzały i pobierały od w/w umowy dzierżawy i od jej zmian opłatę skarbową opodatkowanie teraz usługi podatkiem od towarów i usług na podatku tej umowy jest naruszeniem zasady zaufania do Państwa ( art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1998r. Ordynacja Podatkowa - Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie i wyjaśniła, że w [...] 2000 r. A. J. złożył zgłoszenie rejestracyjne i deklaracje podatkowe potwierdzając w ten sposób, że jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Status taki uzyskał on bowiem, gdyż przed podpisaniem spornej umowy dwukrotnie rozporządził jej przedmiotem w ten sposób, że wniósł najpierw jako wkład (do używania) do Spółki cywilnej " C." a następnie - zobowiązał się wnieść jako wkład (na własność) do spółki akcyjnej" A.". Wprawdzie powyższe czynności nie podlegały ustawie VAT, lecz w sumie trzykrotna zmiana (w przypadku spółki akcyjnej planowana ale nie sfinalizowana) sposobu wykorzystania nabytej nieruchomości pozwala na przyjęcie, że "Skarżący miał zamiar wykonywania czynności podlegających VAT w sposób częstotliwy". Zatem ciążył na nim obowiązek podatkowy w miesiącach, za które dokonano wymiarów tego podatku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 1997r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwana dalej "p.p.s.a") "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności". Dlatego należy zwrócić uwagę na to, że pełnomocnik strony skarżącej (doradca podatkowy) dołączył do akt sprawy drugą wersję umowy dzierżawy z dnia [...] 1995r. z której wynika, że jej przedmiotem były również maszyny i inne wyposażenie znajdujące się w R. i W. Jednakże umowa o tej treści nie mogła być zawarta w tej dacie, gdyż została odciśnięta na niej pieczątką dzierżawcy ze zmienionym adresem, co nastąpiło na skutek zmiany granic miejscowości W. i K., i miało miejsce w dniu [...] 1998r.( zob. ksero dowodu osobistego B. J.) Dlatego przedmiotem umowy dzierżawy z dnia [...] 1995r. zdaniem Sądu były tylko rzeczy znajdujące się w . Skoro czynsz dzierżawy był obliczany i płacony przez "A." S.A. A. i B. J. również za użytkowanie rzeczy znajdujących się w R. i W., to przyjąć należy że między nimi doszło do zawarcia drugiej umowy dzierżawy. W wyroku z dnia 7.03.2002r. sygn. akt l SA/Łd 1158/01 (Mon. Podatkowy 2002/7/4) NSA stwierdził, że "ciągłość czynności oznacza jej kontynuację" a "częstotliwość zakłada jej powtarzalność". Powtarzalność ta ma miejsce w przypadku zawarcia dwóch umów dzierżawy. Zatem A. J. był podatnikiem podatku od towarów i usług. Z akt sprawy ( co zostało potwierdzone przez stronę skarżącą w piśmie procesowym) wynika , ze do końca 1998r. A. J. zamieszkiwał w R. Oznacza to, że zaskarżone wraz z poprzedzającymi decyzjami organu l instancji decyzje za lata 1995-1998 zostały wydane przez organy podatkowe z naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej gdyż usługi były wykonywane na terenie działania dwóch urzędów skarbowych ( K. i R.). W myśl art. 4 pkt 10 ustawy o podatku VAT z 1993r. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydawania tych decyzji: "Ilekroć w danych przepisach jest mowa o urzędzie skarbowym rozumie się przez to urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności , a jeżeli czynności te wykonywane są na terenie dwóch lub więcej urzędów skarbowych - urząd skarbowy właściwy ze względu na siedzibę podatnika, a gdy podatnik nie ma siedziby - urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika". Właściwym miejscowo do wydania w/w decyzji był więc Urząd Skarbowy w R. Podkreślić należy, że organy podatkowe w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług uwzględniły zarówno czynsz dzierżawy od użytkowania majątku w W., jak i majątku w R. i Z. Natomiast w uzasadnieniu ich decyzji jest mowa tylko o dzierżawie majątku w W. Natomiast powtórzenie w art. 121 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa zasady zaufania do organów państwa wynikającej z art. 2 Konstytucji (RP jest demokratycznym państwem prawa) nie może być podstawą do formułowania skutków polegających na uchyleniu innej konstytucyjnej zasady tj. praworządności (art. 7). Zasada praworządności została również przeniesiona do Ordynacji Podatkowej ( art. 120). Oznaczałoby to w istocie, że decyzje administracyjne są wydawane bezpośrednio w oparciu o konstytucję RP. Regulacja prawna stanowiąca zaś pewien kompromis między tymi zasadami pojawiła się po wydaniu decyzji w sprawie ( zob.art.1 pkt.6 noweli do Ordynacji Podatkowej z dnia 12 września 2002r - Dz.U. Nr. 169 poz. 1387 dodający w tej ustawie art. 14 i 14a oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 8.11. 2004r. , sygn. akt FSK 647/04 (nie publ.)). Zresztą w sprawie nie doszło do naruszenia zasady zaufania do państwa. Organowi podatkowemu właściwemu w sprawach opłaty skarbowej była bowiem przedkładana tylko jedna umowa dzierżawy tj. zawarta w piśmie. Organ ten nie mógł więc wiedzieć, że skarżący zawarł ustnie drugą umowę dzierżawy i przez to wykonywał usługi na podstawie umów tego rodzaju w sposób częstotliwy. Na marginesie sprawy należy zwrócić uwagę na to , że A. J. nie był wspólnikiem Spółki cywilnej "C." . W związku z tym nie mógł wnieść do tej Spółki wkładów. Z tego względu Sąd działając na podstawie art. 145 pkt 2 p. p. s. a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 1 umowy Ordynacja Podatkowa oraz art. 151 i art. 206 w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003r. Przepisy wprowadzające Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 183, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.