I SA/Wr 2059/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym : Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Radom Asesor WSA Maria Tkacz-Rutkowska - (sprawozdawca) Protokolant: Małgorzata Jakubiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi A. A. i A.A. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, iż decyzja wymieniona w punkcie I. nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. solidarnie na rzecz A. i A. A. kwotę 748,60 zł (siedemset czterdzieści osiem złotych sześćdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. Przedmiotem skargi A. i A. A. jest decyzja Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w D. z dnia [...] nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. Urząd Skarbowy w wymienionej decyzji stwierdził, że dokonane przez A. i A. A. rozliczenie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. (PIT-33) jest nieprawidłowe. Zakwestionowano uprawnienie od odliczenia od dochodu, na podstawie art. 26 ust.1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.) - dalej w skrócie updf, wydatków poniesionych na nabycie prawa wieczystego użytkowanie działki gruntu nr [...] o powierzchni [...] m-, położonej w D., obręb - Centrum, ul. R. nr [...], zabudowanej budynkami stanowiącymi odrębną nieruchomość (akt notarialny z dnia [...] sporządzony przez notariusza L. B. Rep. A nr [...]). Prawo wieczystego użytkowanie gruntu wraz z nieruchomościami małżonkowie A. nabyli wspólnie z P.G. i A. G. (zniesienia współwłasności dokonano w 1998 r.). Na podstawie zapisu w akcie notarialnym organ podatkowy, powołując się na wykładnię językową art. 26 ust. 1 pkt 8 updf stwierdził, że podatnicy nabyli prawo wieczystego użytkowanie działki gruntu już zabudowanej budynkami stanowiącymi odrębną nieruchomość, a nie działki pod budowę budynku mieszkalnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem. Od decyzji tej podatnicy odwołali się do Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji. W odwołaniu zarzucili naruszenie przepisu art. 26 ust. 1 pkt 8, ust. 2, ust. 3, ust.7 oraz ust. 8 updf, przez nie uwzględnienie odliczenia wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej 5 lokali mieszkalnych na wynajem pomimo dokonania wydatku na zakup prawa wieczystego użytkowanie gruntu pod budowę budynku z lokalami na wynajem. Powołali się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 października 2002 r. Nr SK 39/01. Ponadto podnieśli naruszenie przepisów art. 45 ust.6 updf w związku z art. 5 i art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. D. Nr 137, poz.926 ze zm.), przez określenie w drodze decyzji wysokości zobowiązania podatkowego, które powstaje z mocy prawa. Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdzono, ze podatnicy nie nabyli prawa do odliczenia wydatków na zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu, gdyż zakupili prawo wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu, a nie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku o jakim mowa w art. 26 ust. 1 pkt.8 updf. W takim stanie faktycznym nie można, w ocenie organy odwoławczego, powoływać się na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 października 2002 r. Organy podatkowe kwestionują bowiem przeznaczenie nabytego gruntu, a nie charakter nabytego prawa do tego gruntu. Ponadto Izba Skarbowa stwierdziła, że na podstawie art. 45 ust. 6 updf i art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy uprawniony jest do określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, a nie jak twierdzą podatnicy wysokości podatku. W skardze do Naczelnego Sądy Administracyjnego podatnicy wnieśli o uchylenie lub stwierdzenie nieważności decyzji i zarzucili: naruszenie przepisu art. 26 ust. 1 pkt 8, ust. 2, ust. 3, ust. 7 oraz ust. 8 updf, przez nie uwzględnienie odliczenia wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej 5 lokali mieszkalnych na wynajem pomimo dokonania wydatku na zakup prawa wieczystego użytkowanie gruntu pod budowę - powołano się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 października 2002 r. Nr SK 39/01, naruszenie przepisów art. 45 ust.6 updf i art.21 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art.4, art. 5 i art. 6 tej ustawy, a także art. 2, art. 7, art. 84 i 217 Konstytucji RP, przez określenie w drodze decyzji wysokości zobowiązania podatkowego, które powstaje z mocy prawa, naruszenie art. 121, art. 123 § 1, art. 124, art. 126. art. 178 §3, art. 179 § 2 i art. 192 oraz art. 200 Ordynacji podatkowej, przez wyznaczenie stronie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i do tego terminu nie udzielenie stronie odpowiedzi na zgłoszone wnioski i żądania. Strona nie znając stanowiska organu odwoławczego co do zgłoszonych wniosków i żądań nie mogła ustosunkować się do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację przedstawioną w decyzji. Dodatkowo podała, że żądania strony zgłoszone w odwołaniu tj. powiadomienie strony o terminie przekazania odwołania do Izby Skarbowej oraz doręczenie kopii wszystkich pism które dołączono do akt sprawy w tym odpowiedzi na zarzuty odwołania udzielone w trybie 227 §2 Ordynacji podatkowej zrealizowano poprzez doręczenie stronie postanowienia o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Zgodnie z dyspozycją art. 97 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powołany przepis uzasadnia rozpatrywanie niniejszej skargi przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy - art. 145 §1 pkt 1 a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie należy stwierdzić, iż narusza ona przepisy procesowe w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe zgodnie z art. 187 Ordynacji podatkowej zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe odmówiły skarżącym prawa do odliczenia wydatków na nabycie prawa wieczystego użytkowanie działki gruntu nr [...] o powierzchni [...] m- położonej w D., obręb - Centrum, ul. R. nr [...] powołując się wyłącznie na zapis aktu notarialnego stwierdzający, iż przedmiotowa działka jest zabudowana budynkami. Ze znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego wynika jednak, że skarżący w dniu [...] wystąpili z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy i decyzją z dnia [...] nr [...] ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na odbudowie kamienicy w D., R. [...]. Skarżący uzyskali również pozwolenie na budowę przy realizacji inwestycji obejmującej budowę kamienicy odtworzeniowej o funkcji handlowo-usługowo-mieszkalnej, położonej w D., R. [...] - decyzja z dnia [...] nr [...]. W ocenie Sądu po uzyskanie tego rodzaju dowodów organy podatkowe winny ustalić jaki był stan zakupionych budynków w dniu ich nabycie przez skarżących wraz z prawem wieczystego użytkowanie działki gruntu położonej w D., R. nr [...]. Zgodnie bowiem z art.194 Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Uzyskanie zatem pozwolenia na budowę na zakupionym gruncie, a także cena jaką skarżący zapłacili za nabycie gruntu zabudowanego budynkami w centrum D. nie pozwala na przyjęcie bez dalszych ustaleń, iż zakupiony grunt w dniu jego nabycia nie nadawał się pod budowę budynku mieszkalnego. W szczególności należało zatem ustalić czy w dniu zakupu prawa wieczystego użytkowanie gruntu przez skarżących, grunt ten był zabudowany budynkiem, którego budowę zakończono; czy skarżący uzyskali pozwolenie na rozbiórkę zakupionych budynków, czy też grunt przeznaczony był pod zabudowę, na co wskazywać mogą przedstawione przez skarżących pozwolenia. Niedostateczne ustalenia w zakresie stanu faktycznego uniemożliwiają ocenę czy skarżącym przysługuje prawo do odliczenia na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 updf wydatków na zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu. Po ustaleniu wskazanych okoliczności organ podatkowy winien ocenić czy (ewentualnie w jakiej kwocie) skarżącym przysługiwało, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 8 updf, prawo do pomniejszenia dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych o faktycznie poniesione w 1997 r. wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania działki gruntu w D., Rynek [...]. Zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 45 ust. 6 updf i art. 21 §3 Ordynacji podatkowej związku z art.4, art. 5 i art. 6 tej ustawy, a także art. 2, art. 7, art. 84 i 217 Konstytucji RP, przez określenie w drodze decyzji wysokości zobowiązania podatkowego, które powstaje z mocy prawa, w ocenie Sądu nie zasługuje na uwzglednienie. Przepis art. 21§3 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2003 r.) stanowi, iż organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego jeśli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. Przepis ten ma zastosowanie do zobowiązań powstających z mocy prawa co wynika z art. 21 §2 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając powyższe na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit c oraz art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach uzasadnia art. 200 powołanej ustawy Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi.