I SA/Bk 425/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), Sędziowie sędzia NSA Włodzimierz Witold Kędzierski, asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 19 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi J. A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2004 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. po przeprowadzeniu z urzędu postępowania podatkowego wszczętego w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami w złożonym przez małżonków J. A. K. i A. K. K. zeznaniu rocznym PIT-37 za 2003 rok, wydał w dniu [...] lipca 2004 r. decyzję Nr [...] w sprawie określenia Panu J. A. K. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził między innymi, iż podatnikom nie przysługuje prawo wspólnego opodatkowania dochodów osiągniętych w 2003 r. zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), gdyż w myśl art. 6 ust. 8 wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. wskazany wyżej sposób opodatkowania (zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy) nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków w roku podatkowym miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). W wyniku zweryfikowania akt rejestrowych Pana J. A. K. organ pierwszej instancji ustalił, że podatnik dnia 2 kwietnia 1976 r. zgłosił rozpoczęcie działalności gospodarczej opodatkowanej w formie karty podatkowej w zakresie: przewóz osób taksówką osobową. Od dnia l grudnia 1997 r. do odwołania zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej - przewóz taksówką osobową, a następnie z dniem 28 kwietnia 2004 r. zlikwidował wyżej określona działalność. Od powyższej decyzji dnia 4 sierpnia 2004 r. Pan J. A. K. złożył odwołanie, w którym wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. W odwołaniu skarżący zarzucił, iż w zaskarżonej decyzji nie została podana przyczyna przerwania przez niego prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik wskazał, że głównym powodem zgłoszenia przez niego przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej było podjęcie stałej pracy w pełnym wymiarze czasu pracy jako kierowca autobusu w komunikacji miejskiej w S. Ponadto podatnik zarzucił, że w zaskarżonej decyzji brak jest precyzyjnego przedstawienia przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, które miałyby do podatnika zastosowanie w 2003 r. Zdaniem podatnika brak jest podstaw do uznania, iż miały do niego zastosowanie przepisy w/w ustawy, która reguluje opodatkowanie przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne. Powyższe podatnik wnioskuje z faktu, iż w 2003 r. nie osiągnął żadnych przychodów (dochodów) objętych zryczałtowanym opodatkowaniem. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał dnia [...] października 2004 r. decyzję Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] lipca 2004 r. Nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano między innymi, iż organ pierwszej instancji stwierdził, iż przedstawiona we wniosku Pana J. A. K. z dnia 7 czerwca 2004 r. przyczyna zawieszenia działalności gospodarczej nie stanowi okoliczności, która miałaby wpływ na określenie podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok. Przepis art. 6 ust. 8 przywoływanej na wstępie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. stanowił, iż zasada preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów małżonków lub osoby samotnie wychowującej dzieci wyrażona w ust. 2 i 4 tego artykułu nie ma zastosowania, gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dzieci lub jej dziecko uzyskały dochody (przychody) opodatkowane na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.). Wobec powyższego o spełnieniu wymaganych ustawowo warunków decydował między innymi fakt nie uzyskania przez podatnika (małżonka, dziecko) w roku podatkowym dochodów (przychodów) opodatkowanych na podstawie przepisów tejże ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Od dnia l stycznia 2003 r. w miejsce warunku o nie uzyskaniu dochodów (przychodów) opodatkowanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ustawodawca wprowadził warunek o "braku zastosowania przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne względem podatnika (małżonka, dziecka)". Dla możliwości preferencyjnego zastosowania sposobu opodatkowania małżonków bez znaczenia pozostaje okoliczność, że w 2003 r. podatnik nie osiągnął przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej w formie zryczałtowanej. Okoliczność ta miała istotne znaczenie w stanie prawnym obowiązującym przed dniem l stycznia 2003 r. Fakt prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej w formie zryczałtowanej, nie stanowił zatem przesłanki wyłączającej możliwość zastosowania preferencyjnego sposobu opodatkowania małżonków. Przesłankę taką stanowiło uzyskanie przychodów z tej działalności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, skarżący wnosił: 1) o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2004 r. Nr [...], 2) o uchylenie w całości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] lipca 2004 r. Nr [...] i umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Skarżący podnosił następujące zarzuty: 1. Rażącego naruszenie prawa materialnego tj. art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych na przyjęciu, że wskazany sposób opodatkowania zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), art. 10 ust. 3 pkt l ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) przez przytoczenie tej podstawy prawnej, na której oparto sentencję decyzji oraz art. l pkt l, art. ust. l i ust. 4 pkt la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. 2. Naruszenia prawa materialnego tj. art. 187 Ordynacji podatkowej polegające na niezebraniu i nierozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, określającego opodatkowanie w formie karty podatkowej, podczas gdy podatnik zrezygnował z karty podatkowej i opłacał zryczałtowany podatek dochodowy. 3. Naruszenia prawa procesowego z art. 122 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, polegające na niekompletności uzasadnienia faktycznego decyzji wyrażające się w stwierdzeniu, iż uznano fakt opodatkowania w formie karty podatkowej przy sprzeczności stanu faktycznego, a także nieprowadzeniu działalności gospodarczej i niepodaniu przyczyn, dla których odmówiono wiarygodności przedstawionym przez podatnika dowodom. 4. Naruszenie prawa procesowego tj. art. 121 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie, że błąd powstał wskutek nieudzielenia niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, a tym samym podważenie zasady prawa o zaufaniu podatnika do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymuje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podkreśla zarazem fakt, iż do chwili złożenia zawiadomienia o likwidacji działalności gospodarczej z dniem 28 kwietnia podatnik figurował jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, a więc podlegająca przepisom ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zatem podatnik nie mógł skorzystać w roku 2003 z prawa wspólnego opodatkowania dochodów osiągniętych przez małżonków. Wobec tego bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisów art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 10 ust. 3 pkt l ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) został przytoczony w sentencji organu pierwszej instancji, ponieważ był niezbędny do prawidłowego określenia zobowiązania podatkowego za rok 2003. Skarżący nie podaje na czym polegało naruszenie art. l pkt l, art. 6 ust. l i ust.4 pkt la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wobec tego nie można odnieść się do tego zarzutu. Fakt, iż podatnik od dnia 23 maja 1994 r. do dnia zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej opłacał zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, a nie w formie karty podatkowej - chociaż w zawiadomieniu z dnia 7 maja 2004 r. o likwidacji działalności gospodarczej w rubryce "forma opodatkowania" zaznaczył "Karta podatkowa" – w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie ma zasadniczego znaczenia, ponieważ do dnia likwidacji działalności figurował jako podatnik prowadzący działalność, a więc podlegający przepisom ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jednym z warunków skorzystania ze wspólnego opodatkowania małżonków w roku 2003 było brak zastosowania przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne względem małżonka. Ponadto nadmienia się, że w roku 2003 usługi w zakresie przewozu osób taksówką osobową mogły być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jak i w formie karty podatkowej. Przepisy prawa podatkowego nie zezwalają organowi podatkowemu na skreślenie z ewidencji - z urzędu (jak sugeruje skarżący), bez względu na okres, jaki upłynął od daty zgłoszenia zawieszenia działalności. Z rejestru podatników prowadzących działalność gospodarczą organ podatkowy może wykreślić podatnika tylko na jego wniosek, poprzez złożenie zawiadomienia o likwidacji działalności gospodarczej. W skardze podatnik przyznaje, iż ".... z powodu nieznajomości prawa zgłosiłem zaprzestanie działalności gospodarczej dopiero 28.04.2004 r., na skutek pisma Urzędu Skarbowego". Wobec tego błędne jest rozumowanie, że nie wykonywanie działalności od l grudnia 1997 r. jest faktyczną datą likwidacji działalności gospodarczej. W skardze skarżący nie podaje, jakim dowodom odmówiono wiarygodności. Dopiero na etapie skargi podatnik powołuje załącznik Nr 3 w postaci zaświadczenia z Urzędu Miejskiego w S. Wobec tego nie można mówić o naruszeniu art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Z akt sprawy wynika, że podatnik nie występował o udzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem sprawy. Wobec tego zarzut naruszenia w/w przepisu jest bezzasadny. Nieprawdą jest, że Dyrektor Izby Skarbowej pominął milczeniem okres od l grudnia 1997 r. do l stycznia 2003 r., ponieważ w uzasadnieniu decyzji zostały powołane przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2002 r. mówiące o warunkach, jakie powinni spełniać podatnicy korzystający z prawa wspólnego opodatkowania dochodów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż w niniejszej sprawie do podatnika mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Z powyższej regulacji w sposób nie budzący wątpliwości wynika, iż z możliwości wspólnego rozliczenia dochodów uzyskanych w 2003 r. nie mogą skorzystać małżonkowie, jeżeli którykolwiek z małżonków w tym roku podatkowym dla przychodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej wybrał zryczałtowaną formę opodatkowania w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej. Nie można zgodzić się z interpretacją skarżącego, iż warunkiem stosowania przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest faktyczne uzyskanie przychodów przez podatników. Przyjęcie założenia, iż art. 1 oraz art. 2 ust. 1 powołanej ustawy wyłącza możliwość jej stosowania wobec podatnika, który faktycznie jeszcze nie uzyskał przychodu, doprowadziłoby bowiem do sytuacji, w której taki podatnik nie mógłby np. dokonać wyboru opodatkowania w jednej z form objętych tą ustawą. Należy zauważyć, iż począwszy od 1 stycznia 2003 r., na gruncie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, obowiązuje zasada, w myśl której, jeżeli do dnia 20 stycznia każdego roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że prowadzi nadal działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej. Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje, czego zdaje się już nie zauważać skarżący, jedynie możliwość zgłoszenia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej w odniesieniu do podatników, którzy wybrali opodatkowanie w formie karty podatkowej (art. 34 ustawy). Zgłoszenie przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej opodatkowanej kartą podatkową, nawet jeżeli przerwa trwała przez cały rok podatkowy, nie oznacza jednak, że nie mają do niego zastosowania przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym osoba, która nie zlikwidowała działalności gospodarczej, uznawana jest przez przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za osobę prowadzącą taką działalność, do której mają zastosowanie przepisy tej ustawy. Z kolei kontynuowanie w 2003 r. przez podatnika działalności gospodarczej opodatkowanej w sposób zryczałtowany, wyklucza możliwość opodatkowania dochodów wspólnie z małżonkiem. Podzielając argumentację przywołaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. w odpowiedzi na skargę, za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia przepisów art.180 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Natomiast odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia prawa procesowego tj. art.121 Ordynacji podatkowej, Wojewódzki Sąd Administracyjny jest zobowiązany podnieść, że z akt sprawy nie wynika żeby podatnik występował o udzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, pozostających w związku z przedmiotem sprawy. W związku z powyższym, w ocenie Sądu, zarzut naruszenia przywołanego przepisu jest bezzasadny. Zdaniem Sądu, podatnika nie może usprawiedliwiać nieznajomość prawa, jako przyczyny nie zgłoszenia zaprzestania działalności gospodarczej. Dlatego też za błędne należy uznać rozumowanie skarżącego, że nie wykonywanie działalności od 1 grudnia 1997 jest faktyczną datą likwidacji działalności. Należy zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie zezwalają organowi podatkowemu na skreślenie z ewidencji – z urzędu, bez względu na okres, jaki upłynął od daty zgłoszenia zawieszenia działalności. Wykreślenie z rejestru podatników prowadzących działalność gospodarczą organ podatkowy może dokonać tylko na wniosek podatnika, przez złożenie zawiadomienia o likwidacji działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynika, że taki wniosek wpłyną dopiero 7 maja 2004 r.. W tej sytuacji, w ocenie Sądu, J. A. K., jako podatnik nie mógł skorzystać w roku 2003 z prawa wspólnego opodatkowania dochodów osiągniętych przez małżonków. Wobec tego bezzasadny jest zarzut naruszenia przepisów art.6 ust. 2 w związku z ust 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.). Mając powyższe na uwadze na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ), skarga podlega oddaleniu.