I SA/Ol 463/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tadeusz Piskozub Sędziowie: Sędzia WSA Zofia Skrzynecka (spr.) Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant: Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu w dniu 9 lutego 2005r. w Olsztynie na rozprawie sprawy ze skargi: J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca 1999 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz J. S. 5115 zł (pięć tysięcy sto piętnaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 listopada 2004 r. utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr "[...]" z dnia 10 sierpnia 2004r. w sprawie podatku od towarów i usług (sprostowaną postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr "[...]" z dnia 5 listopada 2004r. w sprawie sprostowania z urzędu oczywistej omyłki) określającą J. S.: • za m-c styczeń 1999r. kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 82.735 zł, • za m-c luty 1999r. kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 93.715 zł, • za m-c marzec 1999r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w Wysokości 95.827 zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 75.261 zł, do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 20.566 zł, • za m-c kwiecień 1999r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 31.632 zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 4.727 zł, do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 26.905 zł, • za m-c maj 1999r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 13.058 zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 2.115 zł, do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 10.943 zł, • za m-c czerwiec 1999r. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 1.177 zł, • za m-c lipiec 1999r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 2.993 zł. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie J. S. od decyzji organu pierwszej instancji miał na uwadze następujący przebieg postępowania podatkowego: Kontrola przeprowadzona przez Urząd Skarbowy w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca 1999 roku w firmie "A", której właścicielką jest J. S., stwierdziła nieprawidłowości polegające : – w styczniu 1999r. na wykazaniu w deklaracji VAT-7 kwoty do przeniesienia z grudnia 1998r. większej niż określona decyzją ostateczną Izby Skarbowej Nr "[...]" z dnia 27 czerwca 2003 roku tj. 108.655 zł zamiast 64.590 zł, co miało wpływ na prawidłowość rozliczenia podatku VAT za miesiące: styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 1999r., – w kwietniu 1999r.na nie rozliczeniu w miesiącach marzec - kwiecień 1999r. otrzymanej w marcu 1999r., korekty faktury VAT Nr "[...]" z dnia 4 października 1998r. dotyczącej zakupu usługi telekomunikacyjnej od Sp. z o.o. "B" na wartość netto 54,87 zł i zmniejszeniu podatku naliczonego o 12,07 zł, – w maju 1999r.na nie opodatkowaniu przekazanych na Targach "[...]" na cele reprezentacji i reklamy zakupionych towarów. Powyższe nieprawidłowości stały się podstawą do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji Nr "[...]" z dnia 10 sierpnia 2004 roku. W decyzji organ podatkowy I instancji dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług w kontrolowanych miesiącach uwzględnił kwotę do przeniesienia w wysokości określonej w ostatecznej decyzji Izby Skarbowej z dnia 27 czerwca 2003r. Ponadto opodatkował w maju 1999r. przekazanie towarów na potrzeby reprezentacji i reklamy powołując się na przepis art. 2 ust 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Natomiast w zakresie podatku naliczonego organ podatkowy dokonał korekty w kwietniu 1999r. odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej wystawionej przez "B" Sp. z o.o. wskazując na postanowienia par. 44 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.). Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie nie zgadzając się z ustaleniami co do uznania katalogów 1999-2000, ulotek, toreb oraz rozdanych artykułów spożywczych jako służących celom reklamowym. Do pozostałych ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego nie wniosła zastrzeżeń. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji (decyzja Nr "[...]" z dnia 8 listopada 2004r.), nie kwestionując ustaleń faktycznych i ich oceny prawnej dokonanej w przedmiotowej sprawie. Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na w/w decyzję organu odwoławczego. Domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji. W skardze J. S. zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie prawa poprzez: uznanie kwoty z przeniesienia w wysokości 44.065 zł jako należnej dla Urzędu Skarbowego i zabranie jej na mocy egzekucji, wbrew woli strony oraz wbrew wyrokowi Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, uchylającego w przedmiotowej sprawie decyzję Izby Skarbowej, a nadto poprzez niesłuszne uznanie katalogów, ulotek, toreb oraz słodyczy jako usług lub towarów świadczonych przez stronę na rzecz reprezentacji i reklamy i ich opodatkowaniu. Uzasadniając zarzuty skargi stwierdziła, iż w deklaracjach VAT-7 składanych przez nią za kontrolowany okres, nie było niezgodności w pozycjach kwot do przeniesienia. Według skarżącej, kontrola przeprowadzona przez organ podatkowy I instancji miała na celu "zabranie Pani J. S. kwoty jaką wygrała wyrokiem NSA, a przy okazji znaleźli (kontrolujący) zakup kolejnych katalogów, ulotek, toreb i symbolicznej kwoty 246,67 zł wydanej na słodycze i napoje". Odnosząc się do kwestii związanej z reprezentacją i reklamą skarżąca twierdziła, iż nie wydawała żadnych pieniędzy na te czynności a nadto, że katalogi, ulotki i torby z koniecznymi informacjami o firmie i produkowanych meblach a częstowanie klientów kawą, herbatą słodyczami, nie świadczy, że są to czynności reklamujące ofertę podatnika. Skarżąca zarzuciła także organom podatkowym, negatywne rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr "[...]" z dnia 10 sierpnia 2004 roku. Zdaniem pełnomocnika skarżącej, w obu wnioskach do I i II instancji został wykazany ważny interes strony przemawiający za wstrzymaniem wykonania ww. decyzji, taki jak: możliwość upadku firmy, rozpoczęcie zwalniania pracowników, wystąpienie banku o zwrot kredytu w wysokości 500.000 zł, depresja i leczenie psychiatryczne podatnika. W dalszej części uzasadnienia skarżąca przedstawiła postępowanie podatkowe i skargowe związane z podatkiem od towarów i usług za okresy od kwietnia 1998r. do grudnia 1998r. rozstrzygnięte wyrokiem WSA z dnia 26 maja 2004r. sygn. akt 1III SA 1969/03 oddalającym jej skargę. Do pozostałych ustaleń zaskarżonej decyzji strona nie wniosła zastrzeżeń. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując swe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, chociaż z innych względów niż podnoszone w skardze. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne, co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne, bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art.3 i art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm) cytowanej dalej jako P.p.s.a. Występujące w sprawie zagadnienia nakazują też powołać się na przepis art.134 P.p.sa. stanowiący o rozstrzyganiu przez sąd w granicach danej sprawy przy jednoczesnym nie związaniu zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jedną z nieprawidłowości stwierdzonych w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca 1999 r. było, według inspektora kontroli podatkowej, wykazanie przez podatniczkę w rozliczeniu za styczeń 1999 r. w deklaracji VAT-7 kwoty z przeniesienia z miesiąca grudnia 1998 r. w wysokości 108.655 zł, podczas gdy decyzją ostateczną Izby Skarbowej Oddział Zamiejscowy z dnia 27 czerwca 2003 r. kwota ta określona została w wysokości 64.590zł. Decyzja wydana była po wcześniejszym uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny decyzji z dnia 25 czerwca 2001 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 1998 r. Zauważyć należy, że decyzja z dnia 27 czerwca 2003 r. została zaskarżona skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Sąd ten wyrokiem z dnia 26 maja 2004 r. oddalił skargę. Wyrok w w/w sprawie nadal nie jest prawomocny, J. S. wniosła bowiem skargę kasacyjną od tego wyroku. Skarga kasacyjna została wprawdzie odrzucona postanowieniem WSA w Olsztynie z dnia 12 sierpnia 2004 r., odrzucone też zostało postanowieniem z dnia 30 sierpnia 2004 r. zażalenie na postanowienie z dnia 12 sierpnia 2004 r., lecz Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 13 stycznia 2005 r. (sygn. akt FZ 573/04) uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie. Z uzasadnienia wyżej wymienionego postanowienia NSA wynika, że analiza akt sprawy pozwala wyłącznie na przyjęcie, że przedmiotem wniesionego zażalenia jest postanowienie z 30 sierpnia 2004 r. Tymczasem w części wstępnej postanowienia NSA z 13 stycznia 2005 r. wynika, że rozpoznano zażalenie na postanowienie WSA w Olsztynie z dnia 8 lipca 2004 r. Przypuszczać można, że zaszła wymagająca sprostowania oczywista omyłka w oznaczeniu postanowienia WSA, gdyż jak wynika z repertorium dnia 8 lipca 2004 r. w niniejszej sprawie WSA w Olsztynie nie wydał żadnego postanowienia, ostatnim jakie wydano w sprawie było właśnie datowane na 30 sierpnia 2004 r. odrzucające zażalenie na postanowienie z dnia 12 sierpnia 2004r. Powyższe wskazuje, że skarga kasacyjna nie została prawomocnie odrzucona. Nie ulega wątpliwości, że w skardze kasacyjnej J. S. dąży do uchylenia orzeczeń zapadłych w sprawie 1 III SA 1969/03 a zwłaszcza wyroku z dnia 26 maja 2004 r. Przedstawienie aktualnego stanu sprawy oznaczonej sygnaturą 1 III SA 1969/03 jest niezbędne z tego w względu, iż rozstrzygnięcie w tej sprawie jest istotne z punktu widzenia sprawy obecnie rozpoznawanej. Zgodnie z twierdzeniami organu podatkowego kwota z przeniesienia z miesiąca grudnia 1998 r. została określona decyzja ostateczną, lecz skoro decyzja ta została zaskarżona i podlega kontroli sądowej, a postępowanie w sprawie nadal nie jest zakończone, nie można mówić o ostatecznym rozstrzygnięciu zagadnienia wstępnego. Określenie tej kwoty stanowi istotny element decyzji obu instancji w niniejszej sprawie. Niewątpliwie występuje więc w niniejszej sprawie kwestia zagadnienia wstępnego, którego rozstrzygnięcie może mieć wpływ na wynik postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca 1999 r. Określenie kwoty do przeniesienia z grudnia 1998 r. ma charakter zagadnienia wstępnego dla podatku od towarów i usług za kolejne miesiące następnego roku. W tej sytuacji wadliwe było przyjęcie danych z innego postępowania w sytuacji gdy postępowanie to nie zostało ostatecznie zakończone. Zgodnie z art.201 par.1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawieszenie postępowania, w razie zaistnienia przesłanek w tym przepisie wymienionych, jest obligatoryjne. Wystąpienie więc w sprawie konieczności rozstrzygnięcia kwestii wstępnej powoduje obowiązek zawieszenia postępowania. Błędem było przyjęcie, że zagadnienie wstępne zostało rozstrzygnięte decyzją z dnia 27 czerwca 2003 r. Decyzja ta miała cechy ostatecznej, to znaczy kończyła tok postępowania w organach administracji, ale wobec możliwości (z której skorzystano) zaskarżenia jej skargą do Naczelnego Sądu Administracyjnego, rozpoznaną przez WSA w Olsztynie, nie była decyzją kończącą postępowanie w sprawie ostatecznie. Wydanie decyzji w niniejszej sprawie było więc przedwczesne, w sytuacji gdy nie ma pewności czy ustalenia wynikające z decyzji dnia 27 czerwca 2003 r. zostaną ostatecznie podzielone w drodze kontroli sądowej, a konkretniej czy wywrze skutek wniesiona przez stronę skarga kasacyjna od wyroku WSA w Olsztynie z dnia 26 maja 2004 r. Nieprawidłowość tego rodzaju stanowi naruszenie przepisów postępowania (art.201 par.1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, dlatego organ podatkowy powinien mieć na uwadze konieczność zawieszenie postępowania uwzględniając aktualny stan sprawy zakończonej wyrokiem zaskarżonym skarga kasacyjną. Z uwagi na przedwczesne wydanie decyzji przez organy podatkowe i wciąż aktualną możliwość weryfikacji spornych ustaleń organów podatkowych dotyczących reklamowego charakteru katalogów, ulotek i innych wydatków poniesionych przez podatniczkę w 1998 r. i 1999 r. na te cele, nie jest pożądane wypowiadanie się przez sąd w tej kwestii. Pozwoli to zapobiec niekorzystnym z punktu widzenia podatnika rozbieżnościom w kwestii ustalenia podstaw opodatkowania. Z powyższych względów na podstawie art.145 par.1 pkt 1 lit.c P.p.s.a zaskarżona decyzja została uchylona i w konsekwencji na podstawie art.200 P.p.s.a orzeczono o zwrocie kosztów postępowania. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji ma swa podstawę w art. 152 P.p.s.a.