I SA/Bk 47/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Włodzimierz Witold Kędzierski, Sędziowie sędzia NSA Mieczysław Markowski, asesor WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi J. A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] stycznia 2005 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego kwotę 3052,00 (słownie: trzy tysiące pięćdziesiąt dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. wszczął w stosunku do Pana M. A. postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji celnej samochodu osobowego [...], rok produkcji 1997, zakupionego poza polskim obszarem celnym na podstawie faktury nr [...] z dnia [...] kwietnia 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. w związku z uzyskaną informacją o śmierci Pana M. A. postanowieniem z dnia [...] października 2003 r. nr [...] zawiesił prowadzone postępowanie. Po podjęciu z urzędu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. decyzją z dnia [...] sierpnia 2004r nr [...] adresowaną do skarżącego J. A. stwierdził, że w odniesieniu do samochodu osobowego [...] powstał w dniu [...] kwietnia 2003r. dług celny, określił kwotę cła, określił kwotę podatku akcyzowego, określił kwotę podatku od towarów i usług oraz wymierzył odsetki od powyższych należności celnych i podatkowych. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia podniesiono, iż w aktach sprawy brak zawiadomienia Skarżącego o wszczęciu postępowania celnego, czym naruszono postanowienia przepisu art. 123 Ordynacji podatkowej. Postanowieniem z dnia [...] października 2004 r. nr [...] wszczęto wobec Skarżącego postępowanie celne w sprawie uregulowania sytuacji celnej samochodu ciężarowego [...], rok produkcji 1997, zakupionego poza polskim obszarem celnym. W dniu [...] listopada 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. w decyzji Nr [...] stwierdził, iż w stosunku do towaru - samochodu marki [...] powstał z mocy prawa w dniu [...] kwietnia 2003 r. dług celny w przywozie oraz na podstawie art. 191 Kodeksu celnego zwolnił w/w towar z cła jako towar powracający. Ponadto w przedmiotowej decyzji określono podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług od przedmiotowego towaru oraz wymierzono odsetki od zaległości. Od powyższej decyzji pismem z dnia [...] grudnia 2004 r. Skarżący złożył odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia kwoty podatku akcyzowego oraz podatku VAT oraz odsetek za zwłokę od w/w należności podatkowych. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] stycznia 2005 r. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na powyższą decyzję Skarżący pismem z dnia [...] lutego 2005 r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zarzucając jej błędne uznanie samochodu marki [...] posiadającego polskie dokumenty za towar powracający, bowiem wyjechał tym pojazdem w ruchu turystycznym obywatel Polski, który nie mógł wrócić do kraju z przyczyn losowych oraz wnosząc o jej uchylenie w całości. W piśmie procesowym złożonym przez pełnomocnika Skarżącego zatytułowanym "Uzupełnienie skargi" dodatkowo zarzucono decyzji Dyrektora Izby Celnej w B., że rażąco narusza przepisy postępowania a w szczególności art. 210 § 3 pkt 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny, w związku z art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niewyjaśnienie przez organy celne stanu faktycznego, w szczególności poprzez uznanie, że na skarżącym ciąży dług celny. Pełnomocnik skarżącego podniósł, że do uznania podmiotu za dłużnika, w rozumieniu art. 210 § 3Kodeksu celnego, niezbędne jest wykazanie istnienia łącznie obu wskazanych w tym przepisie warunków tj.: 1. faktu posiadania towaru nielegalnie wprowadzonego na polski obszar celny i 2. wykazania, że dany podmiot wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Podkreślono, że "organy celne nie podjęły żadnych czynności zmierzających do ustalenia, czy J. A. w chwili nabycia przedmiotowego pojazdu wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że nabyty pojazd był wprowadzony do Polski nielegalnie" oraz, że sam fakt, że skarżący był synem zmarłego M. A. nie przesądza o jego stanie wiedzy co do sytuacji prawnej przedmiotowego pojazdu. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 17 stycznia 2000 r. sygn. akt V SA 2371/98 i z dnia 26 kwietnia 2001 r. sygn. akt V SA 2113/00) wskazano, że ocena należytej staranności nie powinna być dokonywana w oderwaniu od istniejących możliwości ustalenia, czy samochód został wprowadzony nielegalnie na polski obszar celny. Dodatkowo pełnomocnik wskazał, że zaniechanie podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem przepisom postępowania (art. 187 § 1 i art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa) mającym wpływ na wadliwość decyzji. Ponadto wskazano, że poczyniona przez organ wykładnia § 11ust. 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 268) jest wadliwa, podkreślając, że wskazane regulacje powinny być interpretowane w powiązaniu z przepisami prawa celnego, które w stosunku do towarów powracających wprowadza zwolnienie od cła przy spełnieniu warunku tożsamości towaru, a nie podmiotu. Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o oddalenie skargi. Wskazano, że materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie pozwala na stwierdzenie, iż zakupiony za granicą samochód osobowy marki [...] o numerze nadwozia [...], rok produkcji 1997, stanowiący własność Pana J. A., został wprowadzony na polski obszar celny z naruszeniem przepisów prawa celnego. Zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu celnego nielegalnym wprowadzeniem towaru jest wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 35 § 2, art. 36, art. 37, art. 39 i art. 180 §2. Wskazano, że zgodnie z art. 39 Kodeksu celnego towary, które zgodnie z art. 36 § 1 pkt 1 zostały dostarczone do granicznego urzędu celnego bądź miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny, powinny zostać przedstawione organowi celnemu przez osobę, która wprowadziła je na polski obszar celny lub przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za te towary po ich wprowadzeniu chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej. Natomiast w myśl art. 3 § 1 pkt 14 Kodeksu celnego przedstawienie towarów organowi celnemu to zawiadomienie organu celnego przez osobę, dokonane w wymaganej formie o dostarczeniu towarów do urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny. Podkreślono, że zgodnie z § 29 ust 3 pkt e rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 117, poz. 1250 ze zm.) zgłoszenie celne może być dokonane w formie zgłoszenia ustnego, jeżeli procedurą dopuszczenia do obrotu mają być objęte pojazdy samochodowe, jeżeli korzystają ze zwolnienia od należności celnych przywozowych i podatków z tytułu importów towarów jako towary powracające. Podniesiono, że w przedmiotowym stanie faktycznym samochód marki [...] podlegał obowiązkowi podatkowemu w imporcie, zatem zgodnie z § 6 ust. 1 w/w rozporządzenia zgłoszenie celne pojazdu samochodowego powinno być dokonane w formie pisemnej na formularzu SAD. Okoliczności faktyczne sprawy wskazują, że towar będący przedmiotem postępowania nie został przedstawiony organowi celnemu w wymaganej formie. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wskazał dodatkowo, że dług celny w przywozie powstaje z chwilą nielegalnego wprowadzenia towaru, w wypadku nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym (art. 210 § 1 pkt 1 i § 2 Kodeksu celnego). Podkreślono, że analizując wyżej powołane przepisy prawa oraz ustalenia faktyczne uznano, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki określone w art. 210 § 1 w związku z art. 9 § 1 i art. 39 Kodeksu celnego tj.: - na polski obszar celny został wprowadzony towar, - towar nie został przedstawiony organowi celnemu, - obowiązku przedstawienia towaru nie dopełniła osoba, która wprowadziła towar na polski obszar celny. Podkreślono, że krąg dłużników, czyli osób zobowiązanych do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego określa art. 210 § 3 Kodeksu celnego. Są to osoby, które dokonały nielegalnego wprowadzenia, uczestniczyły we wprowadzeniu i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że wprowadzenie to było nielegalne oraz osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają towar, o którym mowa w § 1 i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Zobowiązanie do uiszczenia kwoty wynikającej z długu celnego wynika z samego faktu nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny, zatem nawet w sytuacji, kiedy to nielegalne wprowadzenie nie było zawinione przez osobę, nie zmienia to faktu, iż osoby, co do których można stwierdzić, iż spełniają warunki wskazane w art. 210 § 3 Kodeksu celnego stają się dłużnikami. Wskazano, że w związku z powyższym okoliczności sprawy pozwalały uznać skarżącego w myśl art. 210 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego za dłużnika w przedmiotowej sprawie, czyli za osobę, która w chwili nabycia towaru wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć o tym, że towar został wprowadzony nielegalnie. Odnosząc się do kwestii interpretacji przepisów regulujących zwolnienia w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług w powiązaniu z przepisami prawa celnego, wyjaśniono. Zwolnienie towarów powracających od podatku akcyzowego (§ 11 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego - Dz. U. Nr 27, poz.269) i podatku od towarów i usług (§ 67 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – Dz. U. Nr 27, poz. 268) regulują odrębne przepisy, w myśl których zwolnienie od podatków towarów powracających przysługuje, wyłącznie podatnikowi, który wcześniej wywiózł te towary. Natomiast by zwolnienie od cła mogło być udzielone muszą być spełnione warunki określone w art. 192 Kodeksu celnego, inne niż w przepisach podatkowych tj.: - towary muszą być przewożone w takim samym stanie, w jakim były wywiezione oraz - zachowana jest tożsamość towarów wywożonych z towarami przywożonymi. Mając powyższe na uwadze organy celne uznały, że samochód [...] podlega obowiązkowi podatkowemu w imporcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Złożonej skardze nie można odmówić słuszności. Przepisy art. 209-213 wskazują przypadki powstania długu celnego w przywozie, precyzują moment jego powstania, a także ustalają pojęcie dłużnika. Zgodnie z treścią art. 210 § 1 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w przypadku: 1. nielegalnego wprowadzenia na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, 2. nielegalnego wprowadzenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym z wolnego obszaru celnego na pozostałą część polskiego obszaru celnego. Przepis art. 210 § 3 Kodeksu celnego określa natomiast krąg osób, które mogą być dłużnikami w wyniku nielegalnego wprowadzenia towaru, o którym mowa w omawianym przepisie (tak, jak w omawianej sprawie). Wspomniany przepis wyróżnia trzy grupy podmiotów zobowiązanych solidarnie do zapłaty długu celnego. W tym obok grupy osób, które dokonały nielegalnego wprowadzenia towaru wymienia osoby, które nabyły, posiadały lub posiadają nielegalnie wprowadzony towar i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie był to towar wprowadzony nielegalnie. Organy celne w rozpoznawanej sprawie przeprowadziły postępowanie w wyniku, którego wykazały jedynie, że wprowadzony na polski obszar celny towar spełnienia przesłanki, określone w art. 210 § 1 w związku z postanowieniami art. 9 § 1 i art. 39 Kodeksu celnego, pozwalające na uznanie, że samochód ciężarowy [...] został wprowadzony nielegalnie na polski obszar celny. Nie wykazały przy tym, że zaistniały pozostałe wymienione, w § 3 pkt 3 cyt. artykułu przesłanki pozwalające na uznanie za dłużnika nabywcy towaru wprowadzonego nielegalnie na polski obszar celny. W ocenie Sądu nie wykazano, w sposób niebudzący wątpliwości, że Skarżący przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że nabył towar wprowadzony nielegalnie. Ordynacja podatkowa nie dopuszcza, jako zasady, przyjmowania domniemań, jako metody dowodzenia. W myśl postanowień art. 187 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa nie wymagają dowodu jedynie fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi z urzędu. Fakty znane z urzędu muszą być jednak podane do wiadomości strony. Wobec Skarżącego postępowanie celne w sprawie uregulowania sytuacji celnej samochodu ciężarowego [...], rok produkcji 1997 wszczęto dopiero postanowieniem z dnia [...] października 2004 r. nr [...]. Tym samym, jeżeli organy celne chciały oprzeć się na faktach i ustaleniach dokonanych w postępowaniu prowadzonym wobec ojca skarżącego M. A. (wszczętego przez Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2003 r.) należało materiał z tego postępowania włączyć do postępowania prowadzonego wobec Skarżącego. Rozpoznając ponownie sprawę organy celne powinny przeprowadzić postępowanie uzupełniające, którego celem będzie ustalenie w sposób niebudzący wątpliwości, czy skarżący J. A. w chwili nabycia przedmiotowego pojazdu wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że nabyty pojazd był wprowadzony na polski obszar celny nielegalnie tj. czy spełnione są warunki wskazane w art. 210 § 3 Kodeksu celnego do uznania go za dłużnika. Sąd nie podzielił jednak zarzutu dotyczącego dokonania przez organy celne błędnej interpretacji przepisów podatkowych (§ 11 ust. 1 lit. a cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego oraz § 67 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) regulujących zwolnienie od należności podatkowych towarów powracających. W myśl tych regulacji zwolnienie zarówno z podatku akcyzowego, jak i podatku od towarów i usług przysługuje, wyłącznie podatnikowi, który wcześniej wywiózł za granicę towar (tożsamość podmiotu) i nie jest związana tak, jak w przepisach prawa celnego (art. 191-192 Kodeksu celnego) z tożsamością towaru wywiezionego z przywożonym (tożsamość przedmiotu). Decyzja administracyjna jest prawidłowa, jeżeli spełnia łącznie dwa warunki: jest zgodna z normami materialnego prawa i została wydana zgodnie z normami prawa procesowego. W omawianej sprawie naruszono przepisy art. 122 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z postanowieniami art. 210 § 3 Kodeksu celnego. Naruszenie tych norm powoduje wadliwość decyzji. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję, a w oparciu o przepisy art. 152 tejże orzekł, że zaskarżony akt nie podlega wykonaniu.