I SA/Gd 819/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała Sędziowie NSA Elżbieta Rischka NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Protokolant Monika Szymańska po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi P.P. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 15 marca 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 2.370,40 (słownie: dwa tysiące trzysta siedemdziesiąt 40/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 819/02 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia 15 marca 2002 r. nr [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 29 października 2001 r. nr [...]określającą P.P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie [...]zł, wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie [...]zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od tej zaległości na dzień wpłaty dokonanej w dniu 5 września 2001 r. w wysokości [...]zł i na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł. Organ odwoławczy podzielając faktyczne i prawne ustalenia organu pierwszoinstancyjnego na wstępie wskazał, iż chybiony jest zarzut strony w przedmiocie przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na fakt, że zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych należy do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, a zatem pięcioletni okres przedawnienia rozpoczyna się licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a zatem decyzja organu pierwszoinstancyjnego, wydana w trybie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) nie narusza art. 68 i art. 70 powyższej ustawy. Odnośnie istoty sprawy, którą stanowi kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...]zł z tytułu zakupu usług wykończenia, montażu i uruchomienia suszami do trocin od nie istniejącej Firmy "A", Izba Skarbowa przywołując treść art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) jak również treść przepisów § 10 i § 11 ust. 3 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 148, poz. 720 z późn. zm.) wskazała, iż organ podatkowy pierwszej instancji słusznie odmówił zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów – w związku z prowadzoną w ramach "B"s.c. działalnością gospodarczą – powyższych wydatków, z uwagi na brak rzetelności przedłożonych dowodów księgowych: rachunku nr [...]z dnia 12 grudnia 1996 r. i rachunku nr [...]z dnia 31 grudnia 1996 r. opiewających na łączną kwotę [...]zł i mających dokumentować przeprowadzenie transakcji zakupu przedmiotowych usług. W toku postępowania podatkowego ustalono bowiem, iż wystawca owych rachunków – G. Z. prowadzący Firmę "A" w J., zez. nr [...] – nie jest podmiotem gospodarczym zgłoszonym w ewidencji działalności gospodarczej, stąd przedmiotowe rachunki nie mogą stanowić potwierdzenia dokonania zakupu ww. usług, przez co nie mogą być podstawą do zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w myśl powołanych powyżej przepisów cyt. rozporządzeń Ministra Finansów. Na potwierdzenie powyższego stanowiska Izba Skarbowa przedstawiła orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Izba Skarbowa stwierdziła, na podstawie protokołu przesłuchania świadka z dnia 26 października 1999 r., że wiedza wspólników "B" na temat ww. kontrahenta była ograniczona i nie sprawdzono czy zakwestionowane rachunki spełniają warunki (formalne i materialne) stawiane dowodom księgowym, zakładając, iż wystawione przez kontrahenta rachunki są pod każdym względem prawidłowe. Zdaniem Izby Skarbowej – w przeciwieństwie do unormowań kodeksu cywilnego, który zakłada ochronę dobrej wiary nabywcy towarów lub usług – przepisy prawa podatkowego nie znają takiego odniesienia. Oznacza to, że jeżeli dowód księgowy jakim jest rachunek, nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym lub zawiera fałszywe dane, podatnik traci prawo do obciążenia na jego podstawie kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast dobra czy zła wiara podatnika dla rzetelności wystawionych przez kontrahenta rachunków, nie ma, z punktu widzenia systemu podatkowego znaczenia, gdyż ryzyko wyboru nieuczciwego partnera handlowego obciąża wyłącznie podatnika i nie może być przerzucone na Skarb Państwa. Odnośnie naruszenia norm art. 122 i 123 Ordynacji podatkowej Izba uznała zarzuty strony za chybione stwierdzając, że organ pierwszoinstancyjny działał zgodnie z prawem, zapewniając stronie możliwość brania udziału w toku postępowania podatkowego i podjęcia obrony swoich praw. Nadto, zdaniem Izby, Urząd wyjaśnił stan faktyczny na tyle na ile wymagało tego rozstrzygnięcie sprawy. Przedstawione rachunki wystawione przez nie istniejącą firmę "A" nie potwierdzają – z punktu widzenia regulacji podatkowoprawnych – rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczej jaką jest zakup usług montażowych suszami. Dowody te są więc nierzetelne i nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu dochodu z działalności gospodarczej. Skoro nierzetelność zakwestionowanych rachunków została udowodniona – co jest kwestią bezsporną, organ podatkowy nie był więc obowiązany przeprowadzać innych dowodów na tę okoliczność, co wynika z przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy nie zakwestionował faktu wykonania usług montażowych na rzecz "B" s.c. – co niewątpliwie wiąże się z poniesieniem wydatków na ten cel, ale wykazał nierzetelność wystawionych rachunków która uniemożliwiła obciążenie kosztów uzyskania przychodów Spółki wartością tych wydatków. Nierzetelny dowód poniesienia wydatków na zakup ww. usług dyskwalifikuje ujęte w nim kwoty wydatków i nie zmieniają tego zeznania osób zaangażowanych przy wykonawstwie usług montażowych. Stanowiska tego nie może zmienić również fakt, iż firma "B" korzystała nadal z podwykonawców w zakresie montażu suszami, ani powołane przez stronę faktury VAT potwierdzające m.in. sprzedaż suszarni. Od powyższej decyzji P. P. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Ośrodek Zamiejscowy , w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok – w wysokości przekraczającej zaległość podatkową na kwotę [...]zł i odsetki za zwłokę na kwotę [...]zł oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego, a także o zasądzenie kosztów według norm przepisanych. W skardze, zarzucił organom podatkowym rażące naruszenie zasad naczelnych postępowania zawartych w art. 121, art. 122 i art. 123 oraz przepisów proceduralnych ujętych w art. 180, art. 187, a także art. 235 w związku z art. 210 § 4, art. 227 § 2 i art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej. Precyzując zarzuty skarżący wskazał na niezasadność korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość zakupionych usług wykończenia, montażu i uruchomienia suszarni do trocin w kwocie [...]zł, udokumentowaną: rachunkiem nr [...]z dnia 2 grudnia 1996 r. na kwotę [...]zł i rachunkiem nr [...] z dnia 31 grudnia 1996 r. – wystawionymi przez Firmę "A" . Potwierdzeniem tego zarzutu jest – zdaniem skarżącego – nie przedłożone wcześniej zaświadczenie z dnia 11 kwietnia 2002 r. wystawione przez Burmistrza Gminy i Miasta J. o prowadzeniu przez G. Z. w okresie od 12 stycznia 1990 r. do 21 grudnia 1999 r. działalności gospodarczej zarejestrowanej pod nr [...] pod nazwą "D" w J.. Zdaniem skarżącego, wystawione przez ten podmiot gospodarczy rachunki opiewające na łączną kwotę [...]zł – stanowią dokumentację potwierdzającą dokonanie zakupu usług, w konsekwencji podstawę do zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Kolejny zarzut to nie ustosunkowanie się przez Izbę do zarzutu skarżącego odnoszącego się do błędnej korekty kosztów uzyskania przychodów "B" do kwoty [...]zł – zamiast do poziomu [...]zł, tj. o kwotę stanowiącą wartość remanentu końcowego w kwocie [...]zł, powielając w tym zakresie argumentację przedstawioną w odwołaniu z dnia 10 listopada 2001 r. Izba Skarbowa, w odpowiedzi na skargę podtrzymała dotychczasowe stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo, odnosząc się do załączonego do skargi "Zaświadczenia" z dnia 11 kwietnia 2002 r. Sygn. [...], wystawionego przez Burmistrza Gminy i Miasta J. wskazała, że aczkolwiek dokument ten został przedstawiony Izbie Skarbowej dopiero w postępowaniu skargowym, to nie ma on wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia organów podatkowych obu instancji. Wyjaśniła, że pismem z dnia 11 maja 2002 r. skierowanym do Urzędu Skarbowego zwróciła się o weryfikację treści "Zaświadczenia" w odniesieniu do dotychczasowych ustaleń w zakresie ewentualnej działalności gospodarczej kontrahenta "B". Z przeprowadzonego przez Urząd Skarbowy postępowania wyjaśniającego wynika, że G.Z. posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej od dnia 1 grudnia 1990 r. pod nr [...] z oznaczeniem przedmiotu działalności: handel artykułami rolno-spożywczymi. W dniu 20 lipca 1992 r. wprowadzono zmiany w zakresie przedmiotu działalności: "C" murarstwo, malarstwo, malarstwo antykorozyjne, blacharstwo budowlane, stolarka budowlana i użytkowa, handel artykułami rolno-spożywczymi, pośrednictwo. Przy czym G. Z. – nie figuruje jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od towarów i usług, ani w ewidencji NIP – Urzędów Skarbowych. Organ podkreślił, że Firma "A" wystawca ww. rachunków jest podmiotem formalnie nie istniejącym w sferze stosunków gospodarczych ani w ewidencji podatkowej, stąd zarzut skarżącego uznała za chybiony. Za bezzasadny uznała Izba także zarzut nie rozpatrzenia przez organ odwoławczy środka odwoławczego w zakresie ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów "B" w odniesieniu do pozycji remanentu końcowego w kwocie [...]zł, wskazując iż po przeanalizowaniu obliczeń dokonanych przez organ podatkowy pierwszej instancji w spornej kwestii, nie dostrzegła nieprawidłowości w ustaleniu przez Urząd Skarbowy wysokości dochodu "B" s.c. w kwocie [...] zł w tym dochodu skarżącego z udziału [...]% w dochodach tej Spółki w kwocie [...]zł oraz należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 rok w kwocie [...]zł, co znalazło odzwierciedlenie w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku – działając na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić, albowiem zaskarżona decyzja uchybia przepisom postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd uznał, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy nie był wystarczający do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, albowiem nie przeprowadzono dowodu z przesłuchania w charakterze świadka wystawcy zakwestionowanych rachunków tj. G.Z.. W ocenie Sądu zeznania tegoż świadka pozwoliłyby rozstrzygnąć zasadniczą kwestię sporną w sprawie, a mianowicie czy G. Z. prowadził działalność gospodarczą, czy w ramach tej działalności wykonał usługi opisane w zakwestionowanych rachunkach, czy otrzymał za wykonanie wskazanych prac wynagrodzenie od firmy "B", jeśli tak, to w jakiej wysokości i jaki był sposób zapłaty. Przesłuchanie to pozwoliłoby również – zdaniem Sądu – wyjaśnić kwestię nazwy firmy wskazanej przez G. Z. w zakwestionowanych rachunkach i przyczyn jej użycia w tychże rachunkach. Należy zauważyć, iż dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu nie jest rozstrzygająca nazwa podmiotu wystawiającego rachunek czy fakturę, w szczególności czy pod nazwą wskazaną w rachunku figuruje również w ewidencji gospodarczej lub podatkowej, jakkolwiek oczywiście każdy wydatek powinien być prawidłowo udokumentowany, a fakt czy wydatek został rzeczywiście poniesiony i ma związek z przychodem badanego roku podatkowego (art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Bez wpływu na wynik rozważanej sprawy pozostaje również ustalenie organów, że G. Z. nie rozliczał się z podatku dochodowego od osób fizycznych i że nie figurował jako podatnik podatku od towarów i usług. Jest to problem wymienionego i skutkami jego nieprawidłowego postępowania nie można obciążać innego podatnika. Tak więc za trafny uznał Sąd zarzut strony skarżącej naruszenia przez organy orzekające w sprawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa, w szczególności przepisów art. 122, 180, 187 i w konsekwencji art. 210 § 4 tej ustawy i z tej przyczyny uchylił zaskarżoną decyzję. Nie podzielił natomiast Sąd drugiego zarzutu podniesionego w skardze a dotyczącego korekty kosztów uzyskania przychodów badanego roku podatkowego o wartość remontu końcowego w kwocie [...]zł. Sąd nie znalazł w tym zakresie nieprawidłowości. Uznając zatem zaskarżoną decyzję za nieodpowiadającą prawu Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w wyroku.