III SA/Wa 1450/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie Asesor WSA Sylwester Golec (spr.), Asesor WSA Dariusz Turek, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2005 r. sprawy ze skargi P.– B.S. na decyzję Ministra Polityki Społecznej z dnia [...] kwietnia 2004 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania i odsetek z tytułu zaległych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonywana w całości. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2003 r. Nr [...] Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (zwany dalej Prezesem PFRON) wszczął postępowanie z urzędu w stosunku do P. B.S. (zwana dalej skarżącą lub Przedsiębiorstwem) za okres od stycznia 1998 r. do lipca 1998 r. oraz wrzesień i październik 1998 r. dotyczące obowiązkowych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Następnie decyzją z dnia [...] lipca 2003 r. [...] Prezes PFRON na podstawie art. 49 ust. 1 i 2, art. 69 pkt 1 i art. 70 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.- w dalszej części uzasadnienia powoływana jako u.o.reh.) oraz art. 21 § 1 pkt. 1 i § 3 art. 51 § 1 oraz art. 53 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. - w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako ord.pod.), określił skarżącej wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od stycznia 1998 r. do lipca 1998 r. oraz wrzesień i październik 1998 r. oraz należne od tych wpłat odsetki w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, iż obowiązek dokonywania wpłat na PFRON wynika z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 maja 1991 r. o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 46, poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 69 pkt 1 u.o.reh. Wskutek wszczętego z urzędu postępowania Prezes PFRON stwierdził, że skarżąca nie wywiązywała się obowiązku dokonania należnych wpłat wraz z odsetkami za wyżej wymieniony okres. Wobec braku tych wpłat organ określił zaległość z tytułu należnych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Od tej decyzji skarżąca wniosła odwołanie z dnia 8 sierpnia 2003 r. do Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej żądając na podstawie art. 220 oraz art. 233 ord.pod. uchylenia zaskarżonej decyzji oraz umorzenia postępowania lub uchylenia tej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. W odwołaniu B.S. wskazała, że jej Przedsiębiorstwo w 1997 r. prowadziło kilka sklepów branży spożywczej na terenie byłego województwa konińskiego, zatrudniając około 40 osób. W ramach umów o pracę w celu przygotowania zawodowego Przedsiębiorstwo zatrudniało około 20 uczniów. W ten sposób liczba osób zatrudnionych przekroczyła 50, co spowodowało konieczność rozliczeń z PFRON. W deklaracjach przedkładanych PFRON uczniowie wykazywani byli jak każdy inny pracownik. W dniu 30 września 1997 r. – w związku ze znacznym obciążeniem finansowym wynikającym z obowiązku wpłat składek na PFRON – Przedsiębiorstwo zwróciło się z wnioskiem do Prezesa PFRON o umorzenie składek za wrzesień 1997 r. oraz zaniechanie ustalania i poboru składek za miesiące następne – do sierpnia1998 r. W odpowiedzi na powyższy wniosek decyzją z dnia [...] marca 1998 r. Nr [...] umorzone zostały należności za okres wrzesień-grudzień 1997 r., w pozostałym zakresie organ nie udzielił odpowiedzi, mimo faktu prowadzenia korespondencji w 1998 r. W tych warunkach skarżąca została zaskoczona postanowieniem z dnia 16 czerwca 2003 r. o wszczęciu postępowania z urzędu. Ponadto skarżąca zarzuciła organowi I instancji naruszenie art. 123 ord.pod. poprzez uniemożliwienie wzięcia udziału w postępowaniu, mimo regularnie prowadzonej korespondencji od września 1997 r., także po dniu formalnego wszczęcia postępowania nie umożliwiono Przedsiębiorstwu zapoznania się z zebranym materiałem i nie pozwolono ustosunkować się do niego. W ocenie skarżącej organ I instancji naruszył art. 125 ord.pod. prowadząc postępowanie przez blisko 5 lat. Wreszcie skarżąca – powołując się na zmiany w przepisach prawa (od 1999 r. do liczby zatrudnionych pracowników nie wlicza się uczniów zatrudnionych jedynie w celu przygotowania zawodowego i będących uczestnikami Ochotniczych Hufców Pracy) – wskazała, że w okresie styczeń-sierpień 1998 r. nie zatrudniała więcej niż 50 pracowników i dlatego nie podlegała obowiązkowi wpłat na PFRON. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2004 r. nr [...] Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej – na podstawie art. 49 ust. 1 i 4 u.o.reh. i art. 233 § 1 pkt 1 ord.pod. – utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że nie dokonanie przez pracodawcę wpłaty w terminie płatności powoduje określenie zobowiązań na podstawie art. 21 § 3 ord.pod. Z materiału dowodowego wynika, że Przedsiębiorstwo nie wywiązywało się z obowiązku dokonywania wpłat wraz odsetkami, co upoważniało Prezesa PFRON do wydania zaskarżonej decyzji. Organ II instancji potwierdził, że Przedsiębiorstwo w dniu 30 września 1997 r. złożyło wniosek o umorzenie "składki" za wrzesień 1997 r. oraz zaniechanie ustalania i jej poboru w następnych miesiącach. Tym niemniej Przedsiębiorstwo nie wskazało dokładnego okresu zaniechania poboru wpłat, stąd Prezes PFRON decyzją z dnia [...] marca 1998 r. umorzył należne wpłaty za okres wrzesień-grudzień 1997 r. Zarzut Przedsiębiorstwa zawarty w odwołaniu, że wniosek nie został przez organ pierwszej instancji rozpatrzony w całości organ odwoławczy uznał za bezzasadny również i z tego względu, że powołany przez stronę art.22 § 4 ord.pod., (obowiązujący do dnia 4 maja 2001 r.) stanowił, że "wniosek o zaniechanie poboru podatku nie rozpatrzony przez organ podatkowy przed upływem terminu płatności traktuje się jako wniosek o umorzenie zaległości podatkowej". Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że takie postępowanie o umorzenie zaległości we wpłatach na PFRON, może być wszczęte przez organ pierwszej instancji dopiero po zakończeniu niniejszego postępowanie określającego zobowiązania strony. Odnosząc się do zarzutu strony skarżącej dotyczącego naruszenia art. 123 i 125 ord.pod. organ odwoławczy, po zbadaniu materiału dowodowego, nie stwierdził naruszenia procedury, bowiem w postanowieniu z dnia 16 czerwca 2003 r. o wszczęciu postępowania z urzędu organ pierwszej instancji zamieścił pouczenie o możliwości przedstawienia wyjaśnień w sprawie zebranego materiału dowodowego, z którego to uprawnienia skarżący nie skorzystał. Również korespondencja prowadzona między Funduszem i stroną świadczy o umożliwianiu stronie dostępu do informacji dotyczących sprawy. Ponadto Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej wyjaśnił, że na podstawie ustalonej przez Trybunał Konstytucyjny powszechnie obowiązującej wykładni art.4 w związku z art.3 pkt 5 ustawy z dnia 9 maja 1991r. o zatrudnieniu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych do stanu zatrudnienia ogółem należy zaliczyć młodocianych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego (art. 194 i następne Kodeksu pracy). Taka wykładnia potwierdza, że wliczeniu nie podlegają jedynie młodociani uczniowie odbywający praktyczną naukę zawodu. Wykładnia ta miała zastosowanie do dnia 31 grudnia 1998 r. Zmiany w przepisach obowiązujące od dnia 1 stycznia 1999 r. nie mogły, więc mieć zastosowania do wliczania do stanu zatrudnienia ogółem młodocianych, z którymi zawarto umowy o pracę w 1998 r. Na decyzję Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej B.S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze strona skarżąca decyzji organu odwoławczego zarzuciła naruszenie: - naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 21 u.o.reh. i pominięcie art. 59 § 1 pkt 5 i 9 oraz § 2 pkt 1 i 5 w zw. z art. 67 § 1-6 ord.pod., gdyż 30 września 1997 r. złożono wniosek o zaniechanie poboru jak i umorzenie zobowiązania podatkowego z tego tytułu za okres od 1.X.1997 r. do 31.VIII.1998 r.; - naruszenie prawa dające zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 ord.pod. podstawę wznowienia, gdyż wniosek z dnia 30 września 1997 r. opiewał na umorzenie składki za wrzesień 1997 r. oraz zaniechanie poboru za okres od października 1997 r. do sierpnia 1998 r., a decyzję w tej mierze wydano 20 marca 1998 r., umarzając składki od września do grudnia 1997 r. i zaniechano orzekania o reszcie wniosku z obrazą art. 207 i 208 ord.pod. Natomiast decyzja dotycząca okresu wrzesień-grudzień 1998 r. wynikała z wniosku z 30 września 1998 r. i została rozpoznana decyzją Prezesa PFRON z dnia [...] października 1998 r. Nr [...], czyli organ myli dwa wnioski z 30 września 1997 r. i 30 września 1998 r.; - nieważność postępowania w zakresie zastosowania art. 22 § 4 ord.pod. w brzmieniu obowiązującym do 4 maja 2001 r., zamiast art. 22 § 1 i 2 ord.pod. w brzmieniu obowiązującym 21 lipca 2003 r. Wszczęcie postępowania o umorzenie może być w tej sytuacji niemożliwe wobec przedawnienia (art. 247 § 1 pkt 2 i 3 ord.pod.); - nieważność postępowania, art. 247 § 1 pkt 2 i 3 ord.pod., gdyż mimo zmiany przepisów i przedawnienia liczonego od wniosku z 30 września 1997 r., oraz wykładni uchwały Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7 lutego 1996 r. do art. 4 w zw. z art. 3 pkt 5 ustawy z 9 maja 1991 r. o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych, nie uwzględniono zmiany przepisów na korzystniejsze w okresie gdy za okres styczeń-sierpień 1998 r. mimo wniosku nie zaniechano poboru i nie powstała zaległość podatkowa, a zastosowano tak w decyzji z dnia 21 lipca 2003 r., jak i w zaskarżonej zamiast przepisów ustawy z 9 maja 1991 r. przepisów u.o.reh. bez jej zmiany od 1 stycznia 1999 r. na korzyść podatnika;. - naruszenie art. 165 § 1 i 2 w zw. z art. 216 i 200 ord.pod. i wszczęciu postępowania postanowieniem z 16 czerwca 2003 r. co miało wpływ na wydanie zaskarżonej decyzji Prezesa PFRON z [...] lipca 2003 r. i na treść tej decyzji Organu odwoławczego i decyzji ją poprzedzającej, gdyż nie było podstaw do wszczęcia postępowania i określenia zobowiązania z tytułu składek za okres styczeń-sierpień 1998 r., tym bardziej, ze składki za okres październik-grudzień 1997 r. mimo wniosku o zaniechanie poboru umorzono. W związku z powyższymi naruszeniami przepisów prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i postanowienia o wszczęciu postępowania i zwrot sprawy do organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Minister Polityki Społecznej zarzuty w niej podniesione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się, więc do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że wydana została z naruszeniem przepisów prawa. Sąd zaznacza, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – powoływana w dalszej części uzasadnienia jako u.p.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W konsekwencji należało stwierdzić, że skarga jest zasadna, chociaż nie ze względu na zarzuty w niej podniesione. Rozpoznana sprawa dotyczyła zaległości we wpłatach na PFRON. Zgodnie z art. 49 ust. 1 powołanej wyżej u.o.reh. do wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1, art. 23, art. 31 ust. 3 pkt 1 i art. 33 ust. 4a, 7 i 7a, stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem art. 49a i 49b, przepisy ord.pod., z tym że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu Funduszu. Przepisy art. 49a i 49b powołanej ustawy regulują zabezpieczanie zaległości we wpłatach na PFRON w drodze ustanowienia hipoteki i zastawu. Z przepisów tych wynika zatem, że do wpłat na PFRON mają zastosowanie wszystkie przepisy ord.pod. a zatem również przepisy działu III o zobowiązaniach podatkowych oraz przepisy i działu IV o postępowaniu podatkowym. Z tego względu należało stwierdzić, że postępowanie w sprawach określenia wpłat na PFRON powinno być prowadzone według norm prawnych zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej. Według tych norm prawnych, powinno być prowadzone postępowanie przed organami pierwszej instancji jak i organami drugiej instancji. Z treści art. 49 ust. 1 i 3 powołanej ustawy wynika, że Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w sprawach dotyczących wpłat na PFRON jest organem pierwszej instancji a organem odwoławczym w tych sprawach jest Minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego. Sąd zauważa, że przede wszystkim organ odwoławczy nie ustalił w sprawie czy doszło do przedawnienia zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON za okres od stycznia 1998 r. do lipca 1998 r. oraz wrzesień i październik 1998 r. Z art. 49 ust. 1 u.o.reh. wynika, że do wpłat na PFRON stosuje się przepisy ord.pod. Mając to na uwadze przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązań podatkowych zawartych w tej ostatniej z powoływanych ustaw stosuje się również w stosunku do wpłat na PFRON. Analiza akt sprawy dowodzi, że deklaracje za wyżej wymienione okresy nie zostały złożone przez skarżącą. Skoro skarżąca nie złożyła stosownych deklaracji za powyższe okresy to wysokość zobowiązania należało określić decyzją, o czym stanowił art. 21 § 3 ord. pod. Zgodnie z cyt. przepisem organ podatkowy zobowiązany był wydać decyzję określającą wysokość zaległości podatkowej, jeżeli wskutek wszczętego postępowania podatkowego, stwierdził, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji. Należy zważyć, że gdyby nawet strona skarżąca złożyła deklaracje to organ na podstawie art. 21 § 3 ord. pod. byłby obowiązany wydać decyzję określającą wysokość należnych wpłat na PFRON, gdyż w okresie którego dotyczy decyzja deklaracja na te należności nie zawierała pouczenia o tym, że deklaracja może stanowić podstawę do prowadzenia egzekucji administracyjnej należności w niej wykazanych, a zatem do tych należności tych nie będzie miał zastosowania przepis art. 3a pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. jedn. Dz. U. z 2002 r., Nr110, poz. 968 ze zm.). Decyzja Prezesa PFRON z dnia [...] lipca 2003 r. , wydana na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ord.pod., konkretyzuje wysokość zobowiązania, ale go nie tworzy. Źródłem zobowiązania jest w tym wypadku zdarzenie, z którym ustawa podatkowa wiąże jego powstanie. Wystąpienie określonych faktów automatycznie powoduje powstanie zobowiązania. W tych warunkach Sąd zmuszony był uchylić zaskarżoną decyzję ze względu na naruszenie art. 70 § 1 ord.pod. Pięcioletni okres przedawnienia rozpoczyna bieg od pierwszego roku kalendarzowego następującego po roku, w którym upłynął termin płatności podatku, ustalony w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa przez właściwą ustawę (w tym przypadku u.o.reh.). Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 ord.pod. jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie wygasa z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 3 ord.pod.) i organ nie może skutecznie domagać się od podatnika (zobowiązanego) jego zapłaty, bowiem zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć. Ustawodawca w art. 70 § 2-6 ord.pod. określił, w jakich przypadkach powyższa zasada doznaje ograniczeń. W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą sytuacje przewidziane w tych przepisach, zatem dla upływu okresu przedawnienia bez znaczenia są takie czynności organu, jak wszczęcie postępowania, czy wydanie decyzji deklaratoryjnej na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i 3 ord,.pod., określającej wysokość zobowiązanie podatkowego powstałego z mocy prawa. Nie ma więc znaczenia fakt wydania tego rodzaju decyzji przez organ I czy II instancji. W realiach niniejszej sprawy pięcioletni okres przedawnienia rozpoczął bieg od dnia 1 stycznia 1999 r. i zakończył bieg 31 grudnia 2003 r. Prezes PFRON wydał decyzję w dniu [...] lipca 2003 r., zaś Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej utrzymał ją w mocy decyzją z dnia [...]kwietnia 2004 r. Tak więc organ II instancji nie mógł się wypowiadać na temat wysokości zobowiązania, które już nie istniało. Zobowiązanie Przedsiębiorstwa z tytułu wpłat na PFRON wygasło z dniem 31 grudnia 2003 r., a więc przed datą wydania decyzji organu II instancji. Działanie organu II instancji nosi znamiona rozstrzygnięcia merytorycznego. Organ ten rozpatruje bowiem sprawę po raz drugi i decyzja tego organu jest wydawana na podstawie stanu faktycznego i prawnego w momencie jej wydania. W konsekwencji należało stwierdzić, że skoro zobowiązanie wygasło przed datą wydania decyzji organu II instancji, to zaskarżona decyzja Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej podlega uchyleniu z powodu naruszenia przepisów prawa materialnego – art. 70 § 1 ord.pod., które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. W tych warunkach Sąd zobligowany był do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej i działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 152 u.p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie – stosownie do treści art. 210 § 1 u.p.p.s.a. – brak było podstaw do orzekania o kosztach postępowania na podstawie art. 200 u.p.p.s.a.