I SA/Go 1860/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie: sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant: Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu w dniu 03 listopada 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi I.N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego za 1999r. od dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z [...] czerwca 2004r. nr [...]. działając na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust.l i 3, art. 30 ust.l pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 14, póz. 176 ze zm.) oraz art. 21 § l pkt 2. art.47§l i art. 207§1 ustawy z 29 sierpnia 1998r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137. póz. 926 ze zm.), ustalił podatniczce I.N. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r., od dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów w kwocie 103.465,50 zł. Organ l instancji ustalił, że wraz z mężem R.N. (w małżeństwie skarżącej obowiązywał ustrój wspólności majątkowej) podatnicy w 1999r. ponieśli wydatki na : - zaliczkę na poczet kupna lokali użytkowych oraz lokalu mieszkalnego od firmy M. Sp. z o.o. w łącznej kwocie -476 580.00 zł, - opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu - l .000,00 zł. - podatek od nieruchomości - 2.809,00 zł - wkład do spółki cywilnej - 40.000 zł - wydatki na budowę budynku mieszkalnego - 11.069.00 zł - wydatki na bieżące utrzymanie rodziny (według oświadczenia podatników z 10 czerwca 2001 r. w kwocie 5.100 zł. (podwyższone o wydatki na środki higieny osobistej i środki transportu, ustalone w oparciu o dane GUS - Budżety Gospodarstw Domowych o kwotę 1.300.32 7.1) - razem 6.400.32 zł Łączna wartość wydatków małżonków R. i I.N. w 1999r. wynosiła 537.858.32 zł. Ustalono, że skarżąca wraz z mężem w 1999r. uzyskali dochód : - z działalności gospodarczej męża podatniczki prowadzonej w formie spółki cywilnej w kwocie 21 110.25 zł (po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenie społeczne i zapłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne). - zaliczkę od W.K. na poczet sprzedaży lokalu - 120 000 zł., - wynagrodzenie skarżącej z tytułu zatrudnienia w Zakładzie za 1999 rok w kwocie 1.500.307.).. - darowizny od członków rodziny - 64 080.00 zł, - oszczędności podatników zgromadzone w całości w latach 1993-1998 tj. w trakcie trwania małżeństwa na l stycznia 1999r. w kwocie 55 258,89 zł. Łączna wysokość uzyskanych w 1999r. przychodów oraz zgromadzonych w latach poprzednich oszczędności wyniosła 261 949.44 zł Na podstawie porównania poniesionych wydatków oraz sumy przychodów ustalono, że wydatki w kwocie 275 908.88 zł nie znajdują pokrycia w osiągniętych w roku podatkowym przychodach i mieniu zgromadzonym w latach poprzedzających rozliczany rok podatkowy. Ponieważ w małżeństwie skarżącej obowiązywał ustrój wspólności majątkowej, do podstawy opodatkowania przyjęto połowę nadwyżki wydatków nad dochodami tj. 137 .954.00 zł. Od tej kwoty wyliczony 75 % zryczałtowany podatek wynosi 103 954,00 zł. W toku postępowania I.N. wyjaśniła, że nadwyżka wydatków nad przychodami pochodziła z dochodów i zasobów uzyskanych : - z handlu (skup i sprzedaż z zyskiem) świadectwami udziałowymi Narodowych Funduszy Inwestycyjnych prowadzonego przez jej męża, - z pracy za granicą w hufcach pracy R.N., - handlu męża na przygranicznych bazarach. - z lokaty utworzonej w koncie bankowym ojca , - z działalności gospodarczej R.N. prowadzonej od [...] października 1993r. do [...] grudnia 1993r.. - z żołdu męża otrzymywanego z tytułu zastępczej służby wojskowej w latach 1991-1992. Decyzję organu pierwszej instancji zaskarżył pełnomocnik strony. W odwołaniu do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucił rozstrzygnięciu: - obrazę art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa przez nie wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie, co doprowadziło do wymiaru podatku zryczałtowanego w oparciu o nieprawidłowo ustalony dochód będący podstawą opodatkowania, - obrazę art. 121 § l Ordynacji podatkowej przez przyjęcie jako podstawy do obliczeń oszczędności podatnika dowolnych ustaleń, a także odbiegających od rzeczywistości wartości liczbowych, wybiórczo stosowanych na potrzeby konstruowanej decyzji co spowodowało, że postępowanie w niniejszej sprawie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, - naruszenie art. 122 w związku z art. 180 §1 Ordynacji podatkowej przez nic dopuszczenie dowodu w postaci powtórnego przesłuchania świadka S.N. na okoliczność sytuacji finansowej syna. a w szczególności przechowywania na koncie bankowym S.N.. pieniędzy będących własnością podatnika. Tym samym nie podjęto niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia spraw i w związku z tym dokonano dowolnych ustaleń, iż wbrew temu co twierdzi strona, cała przechowywana przez S.N. kwota była jego własnością i posłużyła mu następnie do udzielenia w roku 1998 podatnikowi pożyczki. - naruszenie art. I23§1 w związku z art. 190§l ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa przez nie zawiadomienie pełnomocnika strony o terminie przesłuchania świadków S. J. oraz Z.C., czym uniemożliwiono stronie uczestnictwo w czynnościach procesowych i zadawanie pytań świadkom. Powołując przytoczone zarzuty, podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi l instancji. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] sierpnia 2004r. - nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu wskazał, że skarżąca nie udowodniła swoich twierdzeń o pokryciu poniesionych w 1999r. wydatków oszczędnościami zgromadzonymi przez męża z handlu na bazarach w kraju i za granicą, z pracy za granicą i handlu świadectwami udziałowymi. W toku postępowania skarżąca nie przedstawiła jakiegokolwiek dowodu na poparcie swoich wyjaśnień. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał też. że ciężar dowodu ciążył na stronie postępowania. Organ odwoławczy nie uznał za wiarygodne twierdzenia podatniczki, że małżonkowie posiadali kwotę 163 600 zł pochodzącą z założonej przez matkę męża lokaty bankowej w NBP przyjmując, że z lokaty tej skarżący otrzymali jedynie 75 000 zł, gdyż tylko na tę kwotę sporządzono umowę pożyczki i uiszczono od niej należną opłatą skarbową. Ponieważ małżonkowie nie udzielili żadnej informacji o wysokości wydatków na utrzymanie rodziny, organ odwoławczy uznał za uzasadnione przyjęcie przez organ l instancji kwoty tych wydatków na podstawie danych statystycznych Prezesa GUS z publikacji ."Budżety Gospodarstw domowych za okres od 1.12.1993 do31.12.1994. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że uchybienie to nie miało wpływu na treść rozstrzygnięcia, tym hardziej, że w odwołaniu pełnomocnik skarżącej nie domagał się przesłuchania świadków S., J. i Z.C. w postępowaniu odwoławczym, zaś jego bierna postawa po otrzymaniu zawierającego uchybienia zawiadomienia o czynności przesłuchania, została odczytana jako brak chęci wzięcia udziału w tej czynności. Od orzeczenia organu II instancji strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podnosząc w niej zarzuty identyczne jak w odwołaniu od decyzji organu l instancji i wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując jednocześnie swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Podkreślił, że małżonkowie nie przedstawili jakiegokolwiek dowodu na okoliczność uzyskiwania dochodów z handlu na bazarach w kraju i za granicą oraz pracy za granicą. Ciężar udowodnienia tych okoliczności spoczywał na podatniczce. To strona, zdaniem organu odwoławczego winna wykazać. że poniesione wydatki znajdują pokrycie w ustalonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach majątkowych. Skarżąca nie wykazała też by dochody męża z udziału w spółce cywilnej, ze względu na krótki okres jej istnienia (niespełna dwa miesiące) oraz uzyskane ze stosunku służbowego (zastępcza służba wojskowa) ze względu na ich wysokość odpowiadającą 1/3 przeciętnego wynagrodzenia pracowników w 1992r., mogły być źródłem oszczędności. Za chybiony uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzut pominięcia dochodu z handlu świadectwami udziałowymi, gdyż również na tę okoliczność podatniczka nie przedstawiła jakiegokolwiek dowodu. Odnośnie kwoty 150 000.- zł. ulokowanej na lokacie terminowej założonej przez S.N., ojca męża, w Banku, która według twierdzeń małżonków stanowiła własność R.N., Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał za wiarygodne tych twierdzeń podkreślając, że fakt udzielenia pełnomocnictwa mężowi skarżącej przez jego ojca, jakkolwiek miał faktycznie miejsce, nie świadczy, że pieniądze te były własnością małżonków lub męża skarżącej przyjmując, że R.N. nie miał powodu by we wniosku o otwarcie konta podać dane niezgodne z rzeczywistością. Z tego względu zarzut obrazy art. 122 Ordynacji podatkowej uznał bezzasadny. Również za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 122 w zw. z art. I80§l Ordynacji podatkowej dotyczący odmowy powtórnego przesłuchania w charakterze świadków Z. i S.N.. Nie kwestionując źródeł z jakich ojciec strony udzielił pożyczki tj. z lokaty zaciągniętej w Banku zlikwidowanej [...].04. 1998r., zgodził się co do kwoty 50 000 zł pożyczonej [...].04.1998r.. natomiast pożyczki z [...].09.1998r. udzielił, zdaniem organu odwoławczego, ze środków pochodzących z lokaty utworzonej w NBP przez Z.N.. Środki z tej lokaty po wygaśnięciu, zostały ulokowane na koncie S.N. i wypłacone [...] sierpnia 1998r. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że fakt przekazania całości pieniędzy ze zlikwidowanej lokaty założonej dnia [...] lipca 1998r. na kwotę 163 600 zł , pojawił się po raz pierwszy dopiero w odwołaniu. Zdaniem organu odwoławczego poza otrzymaną, ze zlikwidowanej lokaty kwotą 75.000 zł tytułem pożyczki, żadnych innych przysporzeń podatnicy od rodziców nie otrzymali. W przeciwnym bowiem wypadku sporządzono by umowę na całą kwotę darowizny, a nie tylko na jej część. Przeciwko zaś darowiźnie przemawia okoliczność późniejszej darowizny dokonanej przez ojca podatnika [...] października 1999r. w kwocie 8010.00 zł , a także przez Z.N. w tej samej wysokości [...] października 1999r. Darowizny te opiewały na kwoty wolne od podatku, co przy nie odprowadzeniu od nich podatku od spadku i darowizn, jednoznacznie wskazuje, iż wcześniejsze darowizny nie miały miejsca. Zgodnie bowiem z ustawą o podatku od spadków i darowizn, darowizny otrzymane od tej samej osoby w okresie 5 lat wstecz podlegałyby zsumowaniu, co oznaczałoby, że ze względu na kwotę udzielonych darowizn strona zobowiązana byłaby do zapłaty tego podatku. Mię uiszczenie podatku od darowizn udzielonych przez rodziców podatników w 1999r. świadczy przeciwko dokonaniu darowizn w 1998r. Strona nie może twierdzić, że była nieświadoma istnienia obowiązku podatkowego, gdyż w umowach z 1999r. wyraźnie oświadczyła, że są to pierwsze darowizny od 5 lat. 7,a chybione uznał też organ II instancji podważanie treści aktu notarialnego z dnia [...].09.1998r. dowodem z zeznań świadków. W myśl art. 194 §2 Ordynacji podatkowej akt notarialny należy do dokumentów urzędowych, którym przypisuje się większą moc dowodową niż innym środkom dowodowym. Jeżeli zapis aktu notarialnego jest niezgodny ze stanem rzeczywistym to w myśl ustawy prawo o notariacie należy dokonać zmiany tegoż aktu. Jak przyznał w odwołaniu pełnomocnik, zmiany aktu notarialnego podatnicy nie dokonali, wobec powyższego domniemanie prawdziwości zapisu § 3 tego aktu nie zostało obalone. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił też zarzutu obrazy art. 121 §1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie kontrolne i podatkowe zostało, jego zdaniem, przeprowadzone obiektywnie przy czynnym udziale podatnika. Podobnie sprzeciwił się zarzutowi dowolnego ustalenia wydatków na utrzymanie rodziny. Z uwagi na brak informacji o wysokości wydatków poniesionych przez małżonków N. w okresie od l stycznia I993r. do 31 grudnia I994r. na bieżące utrzymanie rodziny, przyjęto rozliczenie w oparciu o dane statystyczne GUS. Praktykę taką uznał za dopuszczalną w świetle orzecznictwa NSA. Zwrócił uwagę na fakt, że za lata późniejsze organ l instancji przyjął wydatki zgodnie z oświadczeniem podatników, a następnie podwyższył je o wydatki na transport i higienę osobistą, czego strony w swoim oświadczeniu nic uwzględniły. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.123 §1 w zw. z art. 190 §1 Ordynacji podatkowej organ II instancji podniósł, że co prawda zawiadamiając pełnomocnika strony o czynności przesłuchania świadków. Drugi Urząd Skarbowy podał tylko miejsce i godzinę przeprowadzenia tej czynności, nie wskazując terminu na jaki ją zaplanowano, tym niemniej, zawiadomienie zostało odebrane a pełnomocnik nie poczynił starań aby uzyskać informację o terminie przesłuchania. Nie skontaktował się z Urzędem Skarbowym, co świadczy o tym, że nie planował brać udziału w czynności przesłuchania. Na poparcie bezzasadności zarzutu wskazał na fakt. że w odwołaniu pełnomocnik nie domagał się ponownego przesłuchania tych świadków, choć stawiał w nim wniosek o przesłuchanie innych świadków. Dało to podstawę do uznania, że naruszenie to nie miało wpływu na wynik postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa uzasadniającym jej uchylenie. Wysokość przychodów nic znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się według art. 20 ust. 3 tej ustawy, na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tymże roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nic znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Tak ustalonego przychodu nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł i pobiera się od niego podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu (art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z przedstawionej regulacji wynika, jak to trafnie podkreślono w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego, że ustalenie podlegającego opodatkowaniu przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nie ujawnionych wymaga, z jednej strony ustalenia wysokości poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartości zgromadzonego przez niego w tym roku mienia, z drugiej zaś strony - ustalenia wielkości takiego mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które to mienie pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, bowiem tylko takie mienie może być uznane za mienie pokrywające poniesione przez podatnika w danym roku podatkowym wydatki oraz wartość zgromadzonego przez niego w tymże roku mienia. Stanowiące przedmiot postępowania podatkowego ustalenia, dotyczące wysokości przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych, należą do zadań prowadzącego to postępowanie organu podatkowego, na którym też spoczywa ciężar dowodzenia taktów wskazujących na wysokość poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia. O ile więc na podatniku nic spoczywa ciężar dowodzenia tego. jakie w roku podatkowym poniósł wydatki lub mienie jakiej wartości zostało przez niego w tymże roku w ogóle zgromadzone, o tyle z natury rzeczy i charakteru prawnopodatkowej instytucji opodatkowania przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych wynika, że ciężar dowodzenia tego. iż wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym, w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został na podatnika, gdyż tylko on dysponuje pełnią wiedzy na temat przychodów w tymże roku uzyskanych. Na gruncie stanu faktycznego, jaki ujawniony został w postępowaniu podatkowym poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji ostatecznej, stwierdzić należy, iż skarżąca nie wykazała w stopniu przekonywującym, że poniesione przez nią i męża w 1999r. wydatki znajdują pokrycie w takim mieniu zgromadzonym przezeń w tymże roku oraz w latach poprzednich, które pochodziłoby z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Dokonana przez organ odwoławczy ocena wyjaśnień podatniczki i zgromadzonych dowodów z dokumentów urzędowych i prywatnych, w tym przede wszystkim umów pożyczek, oświadczeń podatniczki i jej małżonka o stanie majątkowym za poszczególne lata . deklaracji podatkowych za lata 1993-1999. dowodów z zeznań świadków, a nadto oświadczeń reprezentującego go pełnomocnika, co do tego, iż wydatki poniesione w 1999 r. finansowane były z.e środków zgromadzonych latach 1993 - 1997 i z majątku odrębnego pochodzącego sprzed zawarcia związku małżeńskiego, prowadzi do wniosku o niewiarygodności tych twierdzeń. Wskazywanie samych źródeł finansowania nie jest równoznaczne z ich uprawdopodobnieniem. Aby uznać wskazane źródła za wiarygodne muszą istnieć okoliczności, które w wyniku logicznego rozumowania prowadzą do wniosku o istnieniu związku między istnieniem określonego źródła, a wydatkiem poczynionym przez podatnika. Takiego związku podatnik nie wykazał. Nie wystarczy powołać samej znanej okoliczności powszechności handlu świadectwami udziałowymi narodowych funduszy inwestycyjnych w danym okresie, lecz trzeba choćby uprawdopodobnić, że mąż skarżącej rzeczywiście tym się zajmował oraz jakie z tego tytułu osiągał zyski. Złożenie jednego świadectwa udziałowego NFI, które otrzymał każdy dorosły obywatel polski, co jest przecież okolicznością powszechnie znaną, nie może zastąpić dowodu na to. że skarżący osiągali przychody z handlu świadectwami udziałowymi, lak samo nie może zastąpić dowodu stwierdzenie pełnomocnika skarżące), że ..oczywistym jest, że podatnik nie może okazać się dowodami ..." czy też o braku obowiązku posiadania jakichkolwiek dowodów czy to z zeznań świadków czy też dokumentów, rachunków lub dowodów kupna lub odsprzedaży świadectw. Równie ogólnikowe i także nie zasługujące na uwzględnienie było wskazanie przez skarżącą na zatrudnienie jej męża za granicą jako źródło pokrycia wydatków. W późniejszym zeznaniu R.N. zmienił to źródło przychodu na dochody z handlu na bazarach w Polsce i w Niemczech. W interesie małżonków było przedstawienie materiału dowodowego, z którego wynikałoby, że ich wydatki znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodu, czego nie uczynili. Winni nie tylko uprawdopodobnić te okoliczności, ale także wykazać, iż w dniu l stycznia 1999 r. posiadali zasoby finansowe ze wskazanych przez siebie źródeł przychodów, w tym z tytułu żołdu otrzymywanego przez męża w związku z odbywaniem przez niego zastępczej służby wojskowej w jednostce policji na początku lat dziewięćdziesiątych. Podzielić należy pogląd organu odwoławczego, że sprzeczne jest z doświadczeniem życiowym, twierdzenie męża podatniczki podtrzymywane przez jej pełnomocnika, jakoby oszczędności mogły pochodzić z żołdu, który kształtował się na poziomie 1/3 przeciętnego wynagrodzenia pracowników w 1992r., co musiałoby prowadzić do przyjęcia, że przez kilka lat podatnicy nie wydawali ich na bieżącą konsumpcję i nie zaspakajali bieżących potrzeb. Nie znalazł także potwierdzenia zarzut naruszenia art. 123 § l w zw. z art. 190 § l Ordynacji podatkowej, bowiem jak słusznie podniósł organ II instancji, skarżąca nie żądała przeprowadzenia dowodu z ponownego przesłuchania świadków Czechowskich w postępowaniu odwoławczym, mimo że jest to postępowanie, w którym sprawa rozpatrywana jest ponownie, w czym pełnomocnik strony jako profesjonalista jest zorientowany i ma możliwość aktywności dowodowej. Zważywszy na to. że zgłaszał inne wnioski dowodowe, należy uznać za trafny pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, że przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków C. nie miało dla strony istotnego znaczenia. Podkreślić też należy, że dowód ten został przeprowadzony i pełnomocnik skarżącej zapoznał się z nim i nie kwestionował żadnej z okoliczności podanej przez świadków. Niezależnie od wszystkiego , zgodnie z art. 145 § l pkt l list. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153. póz. 1270) Sąd uwzględniając skargę może uchylić zaskarżoną decyzję, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu nie oznacza to każdego uchybienia organu podatkowego, tylko kwalifikowanego - to jest takiego uchybienia, którego stwierdzenie uzasadniałoby przyjęcie, że gdyby nie to naruszenie, zapadłaby decyzja ostateczna innej treści - korzystniejsza dla skarżącego. W niniejszej sprawie brak jest podstaw do takiego stwierdzenia. Organ odwoławczy wykonując obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 Ordynacji podatkowej), dokonując analizy materiałów zgromadzonych w sprawie, a zwłaszcza dokonując oceny przedłożonych umów pożyczek oraz danych dotyczących lokat teściów skarżącej nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Słusznie też , kierując się treścią dokumentów, organ l instancji odmówił wiary twierdzeniu skarżącej, jakoby pieniądze na lokacie utworzonej w koncie bankowym S.N.. były w rzeczywistości własnością męża skarżącej. Jest to ocena logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym. Zauważyć przy tym należy, że sam takt posiadania pieniędzy na rachunku bankowym, nie zwalnia strony z obowiązku wykazania z jakiego źródła one pochodzą i dopóki to nie nastąpi, powiększają one kwotę pochodzącą ze źródeł nieujawnionych. W świetle wymienionych wyżej dowodów niezasadny jest też zarzut nie przeprowadzenia dowodu z ponownego przesłuchania w charakterze świadka S.N.. Jak zasadnie zauważył organ odwoławczy, okoliczność na którą miałby być przeprowadzony ten dowód, została udowodniona wystarczająco dowodem z dokumentów. Przepis art. 188 Ordynacji podatkowej zwalnia organ podatkowy od obowiązku przeprowadzania każdego dowodu zawnioskowanego przez stronę. Aktualny jest pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 17 marca 1985. ( III SA 1160/85), iż nie jest naruszeniem przepisów postępowania administracyjnego, które miało wpływ na wynik sprawy, odmowa przeprowadzenia dowodu dla wyjaśnienia okoliczności już wyjaśnionych. Organy podatkowe postąpiły prawidłowo przyjmując wysokość wydatków poniesionych przez małżonków N. na bieżące utrzymanie rodziny w okresie od l stycznia I993r. do 31 grudnia 1994r. na podstawie danych statystycznych GUS. Skoro bowiem, skarżąca sama nie wskazała wysokości tych wydatków, brak jest podstaw do czynienia organowi zarzutów w tym zakresie, tym bardziej, że organ z własnej inicjatywy powiększył te wydatki o przeciętne koszty środków higieny osobistej, co zdaniem Sądu świadczy o obiektywizmie organów podatkowych i dążeniu do ustalenia prawdy materialnej. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa materialnego względnie uchybia ona przepisom postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, należało orzec o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej - art. 15 l ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 póz. 1270 z 2002 r.) w zw. z art. 97 § l ustawy z dnia 30.08.2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1271 z 2002 r.).