I SA/Ol 435/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie: Sędzia WSA Zofia Skrzynecka ( spr.) Asesor WSA Wojciech Czajkowski Protokolant: Anna Fic po rozpoznaniu w dniu 4 stycznia 2006 r. w Olsztynie na rozprawie sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" roku Nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę I SA/Ol 435/05 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia "[...]" r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 oraz art. 67§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., cytowanej dalej jako Ordynacja podatkowa) po rozpatrzeniu odwołania M. M. na decyzję Urzędu Skarbowego Nr "[...]" z dnia "[...]" r. odmawiającą umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w kwocie 42.715,20 zł wraz z odsetkami za zwłokę, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Podstawą rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej były następujące ustalenia i wnioski: M. M. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw płynnych p.n. P.P.H.U. A przy ul. "[...]", a po śmierci męża P. M. w listopadzie 2000r. nabyła spadek i przyjęła prawa majątkowe i obowiązki po zmarłym, w tym między innymi stację paliw w "[...]" przy ul. "[...]", którą dzierżawił od firmy P.P.H.U. B spółka jawna (wspólnicy — Z. G. i Z. C.) dotychczasowego stałego dostawcy paliwa. Z działalności tej podatniczka w deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy — PIT-5 za m-c wrzesień 2001r. wykazała przychód w wysokości 2.316.277,l9zł, dochód w wysokości 171.944,58zł oraz należną do zapłaty zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 55.965,40zł, a w dniu 29.09.2001r. działalność tę zlikwidowała. Natomiast w dniu 13.03.2002r. M. M. złożyła zeznanie roczne o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2001 — PIT-36, w którym wykazała przychód łączny w kwocie 2.323.886,86zł, dochód łączny w kwocie 179.554,25zł oraz należny podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 44.260,5Ozł i nadpłatę w kwocie 12.540,00zł. W toku postępowania podatkowego ustalono, że M. M. nie uiściła należnej zaliczki na podatek dochodowy za m-c wrzesień 2001r. wynikającej ze złożonej przez podatniczkę deklaracji na zaliczkę — PIT-5. Ponadto postępowanie to wykazało, że z zeznań podatkowych złożonych przez M. M. za lata 2002, 2003 i 2004 również wynikały różnice pomiędzy sumą zaliczek a podatkiem należnym do zwrotu w kwotach wynoszących kolejno: 43,50zł, 530,00zł i 530,l0zł. W wyniku zaliczenia kwot nadpłat na poczet zaległości podatkowych zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych do zapłaty wyniosła 42.715,20zł. W motywach zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na treść art. 67 §1 Ordynacji podatkowej podniósł, iż decyzje podejmowane na podstawie tego przepisu są decyzjami uznaniowymi. Udzielenie ulgi w postaci umorzenia należności budżetowych jest instytucją wyjątkową, której zastosowanie winny uzasadniać szczególne, nadzwyczajne okoliczności. W ocenie organu odwoławczego wskazane przez podatniczkę okoliczności nie stanowiły wystarczającej podstawy do uwzględnienia wniosku. Organ odwoławczy podkreślił, iż podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie wziął pod uwagę fakt, iż przedmiotowa zaległość podatkowa powstała w wyniku nieprzestrzegania przez M. M. przepisów prawa podatkowego polegającego na nie wywiązywaniu się z obowiązku zapłaty należnego zobowiązania podatkowego z tytułu wykonywanej działalności. Podniósł również, że działalność ta w 2001r. przynosiła podatniczce dochody (dochód wykazany w zeznaniu podatkowym — PIT-36 za 2001r.— 179.554,25zł.), które odwołująca się zamiast na spłatę zobowiązań podatkowych przeznaczyła na zaspokojenie wierzycieli innych niż Skarb Państwa. Wywiódł także, że bezpośrednia przyczyna powstania zaległości podatkowej nie była następstwem zdarzeń niezależnych od strony. Nie były to bowiem żadne nadzwyczajne i wyjątkowe okoliczności, które mogłyby skutkować udzieleniem ulgi w spłacie podatku. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, iż rozpatrując wniosek podatniczki o umorzenie zaległości podatkowych organy podatkowe zobowiązane są do uwzględnienia ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, a ustalenie ich istnienia stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia możliwości udzielenia ulgi. Zauważył, że trudna sytuacja materialna podatniczki nie jest wystarczającym argumentem do wydania pozytywnej decyzji w zakresie umorzenia zaległości, a fakt, iż utrzymuje się jedynie z renty rodzinnej po zmarłym mężu oraz zasiłku rodzinnego przyznanego przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej nie ma charakteru wyjątkowości i nie odbiega od podobnej sytuacji materialnej wielu innych podatników z regionu objętego działaniem organu podatkowego wydającego niniejszą decyzję. Stwierdził również, że M. M. nie znajdowała się w sytuacji, na którą nie miała bezpośredniego wpływu. Sytuacja ta była konsekwencją jej działania, tj. niedopełnienia obowiązku zapłaty należnej zaliczki na podatek dochodowy z tytułu wykonywanej działalności. Przyznanie wnioskowanej ulgi byłoby więc niezgodne również z zasadą sprawiedliwości opodatkowania, według której każdy na kim ciąży obowiązek podatkowy, powinien z obowiązku tego się wywiązać w wyznaczonym do tego terminie. W skardze na powyższą decyzję M. M. ponownie przedstawiła swoją sytuację rodzinną i finansową. Podniosła, że chociaż w niewielkiej części uregulowała zadłużenie wobec urzędu skarbowego. Zarzuciła, iż nikt w urzędzie skarbowym pomimo orientowania się w jej trudnej sytuacji, ( śmierć męża, sprzedaż majątku, spłata kredytu) nie powiedział jej że będzie musiała zapłacić podatek po sprzedaży majątku. Nadmieniła, iż jej trudną sytuację zauważył jedynie Sąd Rejonowy, udzielając jej zgody na sprzedaż majątku małoletnich dzieci. Powtórzyła zarzuty powoływane we wcześniejszych pismach tj. że wcześniej była wraz z mężem "przykładnym podatnikiem", że nie posiada żadnego majątku, że cały majątek sprzedała na spłatę długów i kredytów, że mieszka w byłym domu i zapewne niedługo będzie musiała go opuścić, że jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku, że utrzymuje się z dziećmi z renty rodzinnej i zasiłków, że nie posiada nic cennego co mogłoby pokryć zadłużenie. Dyrektor Izby Skarbowej odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie jako nieuzasadnionej i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 67§1 Ordynacji podatkowej, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Przepis skonstruowany na zasadzie uznania administracyjnego, pozostawia w gestii organów podatkowych ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie, jak również zakres ewentualnego umorzenia. Właściwa ocena występowania bądź braku wymienionych przesłanek winna być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całego materiału dowodowego, poprzedzona wyczerpującym zebraniem materiału dowodowego oraz dokładnym wyjaśnieniem wszystkich okoliczności faktycznych. Ustawodawca w wyżej wskazanym przepisie pozostawił do wyłącznej kompetencji organów podatkowych ocenę, czy okoliczności faktyczne konkretnej sprawy przemawiają za ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym w umorzeniu zaległości podatkowych, a więc za rezygnacją przez Skarb Państwa z wierzytelności podatkowej. Umorzenie zaległości podatkowych skutkuje wygaśnięciem zobowiązania podatkowego w części, w jakiej nastąpiło umorzenie. Jest to tzw. nieefektywny sposób wygaszania zobowiązań, bowiem Skarb Pastwa w istocie nie otrzymuje należnych mu danin, w związku z tym instytucja umorzenia winna mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych. Pojęcia "ważny interes podatnika", "interes publiczny", to pojęcia niedookreślone , o których istnieniu nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ukształtował się pogląd, iż ważny interes podatnika występuje w sytuacjach szczególnych, w których niemożność uregulowania zaległości podatkowych jest spowodowana przypadkami losowymi, takimi jak: klęski żywiołowe powodujące utratę majątku, trwała niezdolność zarobkowania wywołana chorobą, kalectwo, itp. Przyjmuje się, że skoro umorzenie zaległości podatkowej jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym ważny interes podatnika musi posiadać tę samą cechę, a co za tym idzie muszą charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika. (por. wyrok NSA z 20 marca 2002 r., sygn. akt I SA/Gd 1563/99, z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 498/00, z dnia 7 grudnia 2000 r.). W zakresie uznaniowych decyzji kontrola sądowa ograniczona jest do zbadania, czy w toku podejmowania decyzji organ podatkowy nie przekroczył granic uznania administracyjnego, czyli czy zgodnie z przepisami podjął działalnie zmierzające do ustalenia stanu faktycznego, uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. Analiza zaskarżonej decyzji, jak również dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy, dowodzi, że w sposób wnikliwy i dostatecznie szczegółowy rozważono okoliczności i fakty istotne dla wyniku postępowania. Dokonano tym samym indywidualizacji przesłanek ujętych w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, badając zwłaszcza sytuację majątkową i warunki egzystencji skarżącej. Podejmując czynności dowodowe zmierzające do wyjaśnienia sytuacji materialnej skarżącej, zweryfikowano tym samym ustawową przesłankę "ważnego interesu podatnika" i zasadnie uznano, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności odpowiadające temu określeniu. Przedstawione w tym zakresie przez organy podatkowe wyjaśnienia są spójne, logiczne i przekonujące. Organy podatkowe uznały, że podnoszone przez podatniczkę okoliczności faktyczne, tj. sprzedaż majątku, spłata długów, trudna sytuacja rodzinna, nie mają przymiotu wyjątkowości i nie uzasadniają przyznania ulgi w zapłacie podatku. Podzielając pogląd, że umorzenie zaległości podatkowych stosuje się w wyjątkowych i szczególnie uzasadnionych wypadkach wskazać należy, że nie jest podstawą do formułowania przedmiotowych żądań utrata majątku, która związana jest ze spłatą kredytów i pożyczek zaciągniętych na rzecz prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodzić należy się z organem odwoławczym, że ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ponosi zawsze podatnik, który powinien poszukiwać możliwości rozwiązywania swojej sytuacji finansowej i płatniczej bez udziału budżetu państwa. Nie bez znaczenia w sprawie jest, iż bezpośrednią przyczyną powstania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę była okoliczność nie uiszczenia w terminie należnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc wrzesień 2001r. Trafnie zauważył organ II instancji, iż podatniczka po spieniężeniu majątku swobodnie decydowała, których wierzycieli uzyskanymi środkami pieniężnymi zaspokoić, pomijając w tej kwestii Skarb Państwa. Trudno zatem przyjąć, iż zaległość podatkowa powstała na skutek nadzwyczajnych i wyjątkowych okoliczności, o których stanowi art. 67 §1 Ordynacji podatkowej. W ocenie sądu nie znajduje również uzasadnienia tłumaczenie skarżącej, osoby prowadzącej działalność gospodarczą o nieznajomości przepisów, o niewiedzy, oraz zarzut braku informacji ze strony Urzędu Skarbowego o konsekwencjach działań podatniczki tj. o konieczności uiszczenia podatku. W opinii Sądu przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy organy podatkowe wzięły pod uwagę wszystkie wskazane przez podatniczkę okoliczności faktyczne, przemawiające, jej zdaniem, za przyznaniem jej ulgi w zapłacie podatku, o czym świadczy uzasadnienie zaskarżonej decyzji, a ocena tych okoliczności nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Należy nadmienić, iż Sąd nie kwestionuje trudnej sytuacji skarżącej, jednakże przedstawionym okolicznościom odmawia waloru wyjątkowości. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270ze zm.), oddalił skargę.